Вопрос: Являются ли государственные казенные учреждения, органы исполнительной и законодательной власти субъекта РФ плательщиками налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость, учитывая, что вышеуказанные органы не оказывают платных услуг? Обязаны ли указанные органы представлять в соответствующую налоговую службу "нулевые" декларации при отсутствии объекта налогообложения? В какой период предоставляется декларация (налоговый период, отчетный период)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2015 г.)

Являются ли государственные казенные учреждения, органы исполнительной и законодательной власти субъекта РФ плательщиками налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость, учитывая, что вышеуказанные органы не оказывают платных услуг?

Обязаны ли указанные органы представлять в соответствующую налоговую службу "нулевые" декларации при отсутствии объекта налогообложения?

В какой период предоставляется декларация (налоговый период, отчетный период)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Казенные учреждения и органы власти обязаны представлять в налоговые органы по месту своего учета соответствующие налоговые декларации по налогу на прибыль.

Налоговые декларации по НДС могут не представляться лишь в случае освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика на основании п. 1 ст. 145 НК РФ. В остальных случаях организации госсектора обязаны представлять в налоговые органы налоговые декларации по НДС.

Обоснование вывода:

Налог на прибыль

Прежде всего отметим, что плательщиками налога на прибыль организаций признаются, в том числе, и российские организации (п. 1 ст. 246 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ)), то есть юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (п. 2 ст. 11 НК РФ).

С учетом положений п. 1 ст. 48, ст. 123.21 ГК РФ, ст. 9.1 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" государственные и муниципальные учреждения (в том числе казенные) признаются плательщиками налога на прибыль.

Кроме того, к числу плательщиков налога на прибыль организаций относятся органы государственной власти (местного самоуправления), включенные в Единый государственный реестр юридических лиц (письмо Минфина России от 14.09.2011 N 03-03-05/91).

В силу пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ при исчислении налога на прибыль в налоговую базу не включаются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К таким средствам относятся бюджетные ассигнования, доведенные в установленном порядке до казенных учреждений. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета в учреждении указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

Кроме того, в соответствии со специальной нормой пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ (в редакции Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ, применяемой с 1 января 2015 года) при определении налоговой базы по налогу на прибыль казенные учреждения не учитывают доходы в виде средств, полученных ими от оказания услуг (выполнения работ)*(1).

Однако внереализационные доходы казенных учреждений подлежат налогообложению в общем порядке (ст.ст. 247, 250 НК РФ). Такие доходы могут возникнуть даже в том случае, если учреждение не осуществляет приносящую доход деятельность (смотрите, например, письма Минфина России от 08.08.2013 N 03-03-06/4/32160, от 14.02.2012 N 03-03-05/11, от 07.08.2013 N 03-03-05/31863, от 17.07.2013 N 03-03-05/27903, от 20.11.2014 N 03-03-06/4/59131).

Согласно п. 1 ст. 289 НК РФ налогоплательщики (включая организации госсектора), независимо от наличия у них обязанности по уплате налога, должны представлять в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию по истечении каждого отчетного и налогового периода. При этом п. 2 указанной статьи предусмотрено, что некоммерческие организации, у которых не возникает обязательств по уплате налога, представляют налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций по истечении налогового периода. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Согласно ст. 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

По общему правилу о получении и расходовании средств целевого финансирования и целевых поступлений организации госсектора отчитываются перед налоговыми органами путем представления в составе Декларации по налогу на прибыль Листа 07 (смотрите приказ ФНС России 26.11.2014 N ММВ-7-3/600@, утверждающий форму и порядок заполнения декларации). При этом на основании п. 15.1 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль в него не включаются средства в виде лимитов бюджетных обязательств, доведенных до казенных учреждений.

Налог на добавленную стоимость

Плательщиками НДС признаются, в частности, организации (ст. 143 НК РФ). При этом для целей НК РФ под организациями понимаются в том числе юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (п. 2 ст. 11 НК РФ).

В силу ст. 124 ГК РФ к Российской Федерации, субъекту Российской Федерации, муниципальному образованию применяются нормы, определяющие участие юридических лиц в отношениях, регулируемых гражданским законодательством, если иное не вытекает из закона или особенностей данных субъектов. Органы государственной власти (местного самоуправления) в рамках их компетенции, установленной актами, определяющими статус этих органов, могут своими действиями приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права и обязанности, выступать в суде от имени публично-правового образования (п.п. 1, 2 ст. 125 ГК РФ).

При этом анализ положений различных актов, определяющих статус органов государственной власти (местного самоуправления), показывает, что такие органы и их территориальные подразделения могут иметь статус юридических лиц. Следовательно, органы власти (местного самоуправления), включенные в Единый государственный реестр юридических лиц, являются плательщиками НДС (смотрите также п. 1 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, письма Минфина России от 07.12.2007 N 03-07-11/616, от 30.11.2007 N 03-03-04/7, ФНС России от 13.07.2009 N ШС-22-3/562@).

Казенные учреждения, как российские организации (п. 1 ст. 48, п. 1 ст. 123.21, п. 1 ст. 123.22 ГК РФ), также являются плательщиками НДС.

В общем случае на основании п. 1 ст. 146 НК РФ НДС облагается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав, включая безвозмездную передачу товаров, безвозмездное выполнение работ, оказание услуг.

Перечень операций, которые не признаются объектом обложения НДС, определен п. 2 ст. 146 НК РФ. К ним, в частности, относятся:

- выполнение работ (оказание услуг) органами власти (местного самоуправления) (пп. 4 п. 2 ст. 146 НК РФ). При этом обязательность выполнения соответствующих работ (оказания услуг) должна быть установлена законодательством РФ, законодательством субъектов РФ, актами органов местного самоуправления. А выполнение работ (оказание услуг) должно осуществляться в рамках выполнения возложенных на орган исключительных полномочий в определенной сфере деятельности - возможность осуществления аналогичных операций иными органами и (или) третьими лицами не должна быть предусмотрена законодательством (смотрите, например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2013 N Ф07-171/13 по делу N А56-12601/2012);

- выполнение работ (оказание любых услуг) казенными учреждениями. Специалисты уполномоченных органов неоднократно подчеркивали, что в данной норме речь идет о любых работах (услугах), выполняемых (оказываемых) казенными учреждениями, в том числе на платной основе (включая операции по сдаче в аренду имущества) (письма Минфина России от 19.09.2014 N 03-07-14/46917, от 19.08.2013 N 03-03-05/33760, от 22.04.2013 N 03-07-14/13904, от 16.04.2012 N 03-07-11/111, от 20.06.2012 N 03-07-15/62, от 23.07.2012 N 03-07-15/87, ФНС России от 01.08.2013 N ЕД-4-3/13952, от 23.04.2012 N ЕД-4-3/6814@).

Однако положения ст. 146 НК РФ не позволяют исключить из объекта обложения НДС операции по реализации организациями госсектора имущества (товаров) и имущественных прав. Если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ, при осуществлении таких операций НДС должен быть исчислен и уплачен в общеустановленном порядке (смотрите, в частности, письмо Минфина России от 20.06.2012 N 03-07-15/62; письма ФНС России от 17.07.2012 N ЕД-4-3/11763@, от 15.04.2014 N СА-4-7/7201).

Плательщики НДС обязаны представлять налоговую декларацию по налогу (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Согласно п. 5 ст. 174 НК РФ налоговая декларация представляется в налоговые органы по месту своего учета по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота. Срок ее представления - не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ. Налоговый период ст. 163 НК РФ устанавливается как квартал.

Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ утверждена новая форма налоговой декларации по НДС, порядок ее заполнения, а также формат представления в электронной форме. Налогоплательщики должны представлять декларацию по НДС по новой форме за I квартал 2015 года. В соответствии с четвертым абзацем п. 3 Порядка заполнения налоговой декларации по НДС в случае, если налогоплательщики в соответствующем налоговом периоде осуществляют только операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), либо операции, не признаваемые объектом налогообложения, ими заполняются титульный лист, раздел 1 и раздел 7 декларации. При заполнении раздела 1 декларации в строках указанного раздела декларации ставятся прочерки.

Обратите внимание, что налогоплательщики, в том числе организации госсектора, имеют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысила в совокупности 2 млн. руб. (п. 1 ст. 145 НК РФ). Лимит выручки в этом случае должен рассчитываться применительно к операциям по реализации, облагаемым НДС, то есть доходы, не облагаемые НДС, не учитываются (постановление Президиума ВАС РФ от 27.11.2012 N 10252/12 по делу N А06-1871/2011, письмо ФНС России от 12.05.2014 N ГД-4-3/8911@).

Здесь же отметим, что освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС включает и освобождение от исполнения обязанности по представлению налоговой декларации по НДС при условии, что госучреждение не выставляет покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС и не исполняет обязанности налогового агента (письмо ФНС России от 29.04.2013 N ЕД-4-3/7895@).

Рекомендуем также ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Налог на прибыль в госучреждениях;

- Энциклопедия решений. Налог на прибыль в органах власти (местного самоуправления);

- Энциклопедия решений. Учет доходов казенного учреждения в целях налогообложения прибыли;

- Энциклопедия решений. НДС в госучреждениях;

- Энциклопедия решений. НДС в органах власти (местного самоуправления);

- Энциклопедия решений. Определение госучреждениями выручки от реализации в целях освобождения от обязанностей налогоплательщика НДС (ст. 145 НК РФ);

- Энциклопедия решений. Особенности выставления счетов-фактур, ведения Книги продаж и Книги покупок госучреждениями с 1 января 2014 года;

- Энциклопедия решений. Налоговая декларация по НДС.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Сапетина Ирина

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Монако Ольга

26 февраля 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) О применении положений этой нормы до внесения в нее изменений смотрите материал "Применение в казенных учреждениях положений пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ до 1 января 2015 года".