Вопрос: В IV квартале 2014 года организацией была осуществлена реализация товаров на экспорт в Австрию. Перевозка осуществлялась автотранспортом. Были машины, которые прошли через российскую таможню, также были машины, прошедшие через таможню Белоруссии. Организация направила копии деклараций на таможню для заверения. От данного ведомства был получен отказ. Какие документы требуются для подтверждения ставки НДС 0%? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2015 г.)

В IV квартале 2014 года организацией была осуществлена реализация товаров на экспорт в Австрию. Перевозка осуществлялась автотранспортом. Были машины, которые прошли через российскую таможню, также были машины, прошедшие через таможню Белоруссии. Организация направила копии деклараций на таможню для заверения. От данного ведомства был получен отказ.

Какие документы требуются для подтверждения ставки НДС 0%?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Для подтверждения обоснованности применения ставки НДС 0% в налоговые органы представляются контракт налогоплательщика, декларация на товары с отметками российского таможенного органа, транспортные, товаросопроводительные и (или) иные документы с отметками таможенных органов.

НК РФ допускает представление копий данных документов.

Требования о представлении в ИФНС заверенных таможенным органом копий деклараций, на которых ранее уже были проставлены все необходимые отметки, для обоснования применения ставки НДС 0% нормы НК РФ не содержат.

При этом налогоплательщик вправе вместо деклараций на товары (их копий) представить реестр таможенных деклараций.

Обоснование вывода:

Реализация товаров на экспорт признается объектом налогообложения НДС, поскольку в момент отгрузки (передачи) товар находится на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, п. 1 ст. 147 НК РФ).

Экспорт - таможенная процедура, при которой товары Таможенного союза вывозятся за пределы таможенной территории Таможенного союза и предназначаются для постоянного нахождения за ее пределами (п. 1 ст. 212 ТК ТС).

Подпункт 1 п. 1 ст. 164 НК РФ предусматривает, что для товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, применяется налоговая ставка 0% при условии представления в налоговые органы документов, перечисленных в ст. 165 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки в размере 0% и налоговых вычетов при реализации товаров на экспорт в налоговые органы представляются:

- контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы единой таможенной территории Таможенного союза и (или) припасов за пределы РФ;

- таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией;

- копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ. Для подтверждения правомерности применения нулевой ставки НДС в отношении товаров, вывезенных на экспорт автомобильным транспортом покупателя, экспортер может представить в налоговый орган любой документ с отметками таможенного органа места убытия, подтверждающими убытие за пределы территории РФ экспортированных товаров указанным автомобильным транспортом (письмо Минфина России от 16.04.2013 N 03-07-08/12729).

На основании пп.пп. 3, 4 п. 1 ст. 165 НК РФ при вывозе товаров в таможенной процедуре экспорта через границу РФ с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, в налоговый орган в пакете документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС, представляются таможенная декларация (ее копия) и копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками таможенного органа РФ, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

Как разъясняется в письме ФНС России от 10.12.2012 N ЕД-4-3/20900@, согласно п. 43 раздела XI Инструкции о порядке заполнения декларации на товары, утвержденной Решением Комиссии таможенного союза от 20.05.2010 N 257, в графе "С" основного и добавочного листов декларации на товары (далее - ДТ) под соответствующими номерами проставляются отметки о принятом решении таможенного органа в отношении товаров, сведения о которых заявлены в этой ДТ, проведении таможенного контроля. В частности, под номером 2 указываются цифровыми символами дата выпуска товаров, а также регистрационный номер выпуска товаров, если его проставление предусмотрено законодательством государства - члена Таможенного союза, с проставлением соответствующего штампа в виде оттиска "Выпуск разрешен", подписи должностного лица и оттиска личной номерной печати.

Требование о представлении в налоговый орган документов, подтверждающих вывоз товаров с территории государства - члена Таможенного союза на территорию иностранного государства, в целях подтверждения правомерности применения нулевой ставки НДС НК РФ не установлено (письмо Минфина России от 04.02.2015 N 03-07-08/4343).

При вывозе товаров с территории РФ за пределы Таможенного союза декларация (ее копия) должна содержать отметки российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы территории РФ. Иными словами, в таком случае на декларации должны быть две отметки таможни.

Иных требований к декларации, представляемой в налоговый орган при реализации товаров на экспорт, в т.ч. требования об обязательном заверении копий деклараций в таможенных органах, положения ст. 165 НК РФ не содержат (письмо ФНС России от 19.12.2011 N ЕД-4-3/21614@).

Кроме того, в силу прямой нормы пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ налогоплательщики вправе представить в налоговый орган вместо таможенных деклараций (их копий) реестр таможенных деклараций. Порядок представления указанного реестра (далее - Порядок) утвержден приказом Минфина России от 21.05.2010 N 48н.

Так, согласно п. 3 Порядка реестр таможенных деклараций, содержащий сведения о фактически вывезенных товарах, с отметками таможенного органа РФ, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска через государственную границу РФ, через который товары были вывезены за пределы таможенной территории РФ, может представляться вместо таможенных деклараций (их копий) с отметками российского таможенного органа, осуществляющего выпуск товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта, и пограничного таможенного органа.

Реестр таможенных деклараций, содержащий сведения о таможенном оформлении товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта, с отметками таможенного органа РФ, подтверждающими факт помещения товаров под таможенный режим экспорта, может представляться вместо таможенных деклараций (их копий) при вывозе товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи; при вывозе товаров в соответствии с таможенным режимом экспорта через границу РФ с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен; при вывозе товаров, не происходящих с территории РФ, в соответствии с таможенным режимом экспорта на территорию государства - участника Таможенного союза, на границе с которым таможенный контроль отменен (п. 4 Порядка).

Форма реестра содержится в Приложении N 3 к Порядку подтверждения таможенным органом, расположенным в месте убытия, фактического вывоза товаров с таможенной территории таможенного союза (в редакции решения Коллегии Евразийской экономической комиссии от 20.12.2012 N 282).

Как указывается в разъяснениях Управления ФНС России по Краснодарскому краю от 15.03.2011, утверждение Минфином России Порядка снимает все ограничения по практическому применению пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ: организации и индивидуальные предприниматели вправе представлять в налоговые органы по месту постановки на учет в пакете документов, обосновывающих правомерность применения ставки НДС в размере 0% и налоговых вычетов при реализации товаров, вывезенных в соответствии с таможенным режимом экспорта, реестры таможенных деклараций вместо таможенных деклараций (их копий).

В свою очередь, в письме ФНС России от 10.12.2012 N ЕД-4-3/20900@ отмечается, что в ходе мероприятий налогового контроля в целях получения информации о количестве и дате фактически вывезенных товаров налоговые органы, руководствуясь положениями письма ФТС России от 16.07.2010 N 04-45/35094 (доведено до налоговых органов по субъектам Российской Федерации письмом ФНС России от 21.07.2010 N ШС-37-3/7188@) и Соглашения о сотрудничестве ФТС России и ФНС России от 21.01.2010 N 01-69/1/ММ-27-2/1, могут направлять соответствующие запросы в таможенные органы РФ, которые производили таможенное оформление этих товаров.

Таким образом, полагаем, что при возникновении вопросов относительно реальности экспортных операций налоговые органы могут направить соответствующие запросы в таможенные органы РФ, которые производили таможенное оформление товаров.

Порядок действий должностных лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории РФ (ввоза товаров на таможенную территорию РФ) утвержден приказом ФТС России от 18.12.2006 N 1327 (далее - Порядок действий). Так, в соответствии с п. 15 Порядка действий уполномоченное должностное лицо таможенного органа после проверки факта вывоза товаров делает отметку "Товар вывезен" (штамп либо запись) с обязательным указанием даты фактического вывоза товаров и заверяет ее личной номерной печатью на копиях документов, представленных заявителем для подтверждения фактического вывоза:

а) в случае представления таможенной декларации (копии) - на оборотной стороне таможенной декларации (копии);

б) если представлен экземпляр транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа или его копия - на оборотной стороне первого листа данного документа;

в) в случае вывоза припасов - на оборотной стороне таможенной декларации на припасы;

г) если погрузка товаров и их таможенное оформление при вывозе в таможенном режиме экспорта морскими судами, судами смешанного (река-море) плавания осуществлялись вне региона деятельности пограничного таможенного органа и представлен экземпляр (копия) поручения на отгрузку - на оборотной стороне поручения на отгрузку.

Пунктом 3 Порядка действий установлено, что в случае вывоза товаров разрешение на убытие товаров оформляется путем проставления штампа "Вывоз разрешен", подписи и оттиска личной номерной печати должностного лица таможенного органа на двух экземплярах следующих документов:

- транспортного (перевозочного) документа (следующего вместе с товарами и остающегося в таможенном органе) - в отношении товаров, вывозимых автомобильным, воздушным и железнодорожным транспортом;

- декларации о грузе (судовом манифесте) - в отношении товаров, вывозимых морским (речным) транспортом.

Как видим, в обязанности таможенных органов не входит заверение копий ранее оформленных деклараций.

Принимая во внимание изложенное выше, мы придерживаемся позиции, что предоставление в налоговый орган заверенных таможенным органом копий деклараций на товары, на которых уже имеются все необходимые отметки, для обоснования применения ставки НДС 0% не требуется.

К сожалению, мы не располагаем разъяснениями уполномоченных органов применительно к анализируемой ситуации.

Косвенным подтверждением нашей позиции может служить письмо Минфина России от 11.01.2013 N 03-07-08/02. В нем работники финансового ведомства, отвечая на вопрос о представлении копии транспортной накладной, сообщили, что правомерность применения "нулевой" ставки НДС подтверждается документами, предусмотренными ст. 165 НК РФ, в том числе копиями транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы РФ, которые представляются в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией.

Одновременно сообщаем, что если таможенное декларирование и оформление выпуска товаров осуществлялось в электронной форме с использованием Единой автоматизированной информационной системы, то на основании пп. "а" п. 39 Порядка использования Единой автоматизированной информационной системы таможенных органов при таможенном декларировании и выпуске (отказе в выпуске) товаров в электронной форме, после выпуска таких товаров, а также при осуществлении в отношении них таможенного контроля (утвержден приказом ФТС России от 17.09.2013 N 1761) таможенные органы распечатывают копии электронных документов. При распечатывании на бумажном носителе электронных копий деклараций на товары производится внесение (проставление) отметок, предусмотренных таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством РФ о таможенном деле.

По мнению финансового ведомства, представление в налоговый орган распечатанной в соответствии с положениями приказа ФТС России от 17.09.2013 N 1761 на бумажном носителе электронной копии декларации на товары при наличии на этой копии соответствующих отметок не препятствует налогоплательщикам, осуществляющим операции по реализации товаров на экспорт, подтвердить правомерность применения нулевой ставки НДС (смотрите письмо Минфина России от 11.03.2015 N 03-07-08/12568).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

3 апреля 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.