Вход
Купить систему ГАРАНТ
Получить демо-доступ
Узнать стоимость
Информационный банк
Подобрать комплект
Семинары
Энциклопедия судебной практики. Налог на добавленную стоимость. Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения). Условия применения освобождения от обложения НДС (cт. 149 п. 2 НК)
Энциклопедия судебной практики
Налог на добавленную стоимость. Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения). Условия применения освобождения от обложения НДС
(cт. 149 п. 2 пп. 1-10, 22-23 НК)
Примечание
Федеральным законом от 07.03.2017 г. N 25-ФЗ в подп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ внесены изменения, вступившие в силу с 01.01.2017, согласно которым от обложения НДС освобождаются все медицинские изделия, а не только важнейшие и жизненно необходимые, а также уравнены понятия "медицинское изделие", "изделие медицинского назначения", "медицинская техника".
Федеральным законом от 06.04.2015 г. N 83-ФЗ (в редакции ФЗ от 30.11.2016 г. N 401-ФЗ и от 02.06.2016 г. N 173-ФЗ) действие абзаца третьего пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ приостановлено до 01.01.2030 в части услуг по перевозке пассажиров железнодорожным транспортом в пригородном сообщении.
Федеральным законом от 30.10.2017 г. N 305-ФЗ в пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ внесены изменения, вступающие в силу с 01.01.2018, согласно которым Правительством РФ будет утвержден перечень услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах РФ и воздушном пространстве РФ по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание.
1. Условия применения освобождения от обложения НДС
1.1. Отсутствие кодов ОКВЭД не является основанием для отказа в предоставлении налоговой льготы, предусмотренной пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ
Как правильно указал суд первой инстанции, отсутствие кодов ОКВЭД не является основанием для отказа в предоставлении налоговой льготы, так как налоговым законодательством право на применение льготы, предусмотренной подп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ, связывается не с наличием соответствующего кода, а с фактом оказания услуг, поименованных в указанной норме, нахождением налогоплательщика на территории Российской Федерации и оформлением данных услуг путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности.
1.2. Организации, оказывающие услуги, перечисленные в пп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ, вправе применять освобождение от обложения НДС, если только им присвоен соответствующий код ОКВЭД
Организации любой организационно-правовой формы и любой формы собственности, оказывающие услуги, перечисленные в подп. 20 п. 2 ст. 149 НК РФ, вправе применять освобождение от обложения НДС в случае, если данной организации присвоен соответствующий код ОКВЭД.
1.3. Льготой по ст. 149 НК РФ вправе воспользоваться как сам налогоплательщик, так и его структурное подразделение, осуществляющее операции, освобожденные от обложения НДС
Из смысла ст. 149 НК РФ следует, что от обложения НДС освобождаются не налогоплательщики, а операции по реализации данного вида услуг, то есть любой налогоплательщик, который самостоятельно или через свои структурные подразделения осуществляет операции, освобожденные от обложения по НДС в соответствии с данной статьей, имеет право на льготу.
Таким образом, квалифицирующим признаком в этом случае является вид деятельности.
1.4. Факт неотражения льготы, предусмотренной ст. 149 НК РФ, в декларации за конкретный налоговый период сам по себе не означает отказа налогоплательщика от использования соответствующей льготы в этом периоде
В случае возникновения спора о том, имел ли место отказ налогоплательщика от использования льготы, следует исходить из того, что факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении декларации за конкретный налоговый период сам по себе не означает его отказ от использования соответствующей налоговой льготы в этом периоде.
Судами не учтено, что пунктом 5 руководящих разъяснений постановления Пленума ВАС РФ N 57 от 30.07.2013 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" определено, что даже при применении льготы, которая носит заявительный характер, следует исходить из того, что факт неучета налогоплательщиком налоговой льготы при составлении декларации за конкретный налоговый период сам по себе не означает его отказ от использования соответствующей налоговой льготы в этом периоде.
1.5. Освобождение от уплаты НДС, предусмотренное ст. 149 НК РФ, применяется и при реализации товаров на экспорт, если местом их реализации признана территория РФ
Определение Верховного Суда РФ от 25 ноября 2016 г. N 307-КГ16-15575
Фактически обществом приобретался у контрагентов и впоследствии отгружался на экспорт лом цветных металлов, операции по реализации которого в силу подпункта 25 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса не подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения). Поскольку для целей обложения НДС местом реализации экспортируемых товаров признается территория Российской Федерации, то приведенный в статье 149 Налогового кодекса перечень операций, не облагаемых указанным налогом, охватывает и экспортные операции с соответствующими товарами.
Поскольку для целей обложения НДС местом реализации экспортируемых товаров признается территория Российской Федерации, то приведенный в статье 149 НК РФ перечень операций, не облагаемых указанным налогом, охватывает и экспортные операции с соответствующими товарами.
1.6. Законодательство не связывает право на получение льготы по уплате НДС со сведениями, которые указаны в таможенной декларации и не ограничивает реализацию этого права стадией таможенного декларирования
То обстоятельство, что льгота по уплате НДС не была заявлена при декларировании, посредством указания в графе 36 указанных ДТ соответствующей преференции, само по себе не может лишать его права на льготу. Действующее законодательство не связывает право на получение льготы со сведениями, которые указаны в таможенной декларации и не ограничивает реализацию этого права стадией таможенного декларирования.
1.7. Перечень операций, не подлежащих обложению НДС, не предусматривает отказа налогоплательщика от применения льгот и не предоставляет налогоплательщику право по своему усмотрению применять ту или иную налоговую ставку, облагать налогом товар (работу, услугу) или не облагать
Суды обеих инстанций обоснованно исходили из того, что перечень операций, не подлежащих обложению НДС, согласно пп. 22 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации, не предусматривает отказа налогоплательщика от применения льгот. Действующее законодательство не предоставляет налогоплательщику (в данном случае контрагентам Заявителя) право по своему усмотрению (или исходя из целесообразности) применять ту или иную налоговую ставку, а также право облагать налогом товар (работу, услугу) или не облагать.
2. Медицинские товары и услуги, реализация которых подлежит освобождению от обложения НДС (пп. 1, 2 п. 2 ст. 149 НК РФ)
2.1. Реализация части комплекта медицинской техники (принадлежности) освобождается от обложения НДС, если регистрационное удостоверение оформлено на комплект техники
Доводы таможенного органа о том, что вышеуказанные товары не являются медицинским изделием, так как на данные принадлежности не представлены самостоятельные регистрационные удостоверения, поскольку в регистрационных удостоверениях и их приложениях указана медицинская техника и медицинские принадлежности, в состав которой они входят, правомерно отклонен судами, поскольку каким-либо нормативным правовым актом не установлено, что для ввоза принадлежностей к медицинской технике без самой медицинской техники необходимо получать самостоятельное регистрационное удостоверение. При ввозе изделий медицинской техники и изделий медицинского назначения на таможенную территорию Российской Федерации не в полном составе, указанном в регистрационном удостоверении, или при отсутствии количественного указания на принадлежности, последние не меняют статус важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, входящей в определенные уполномоченным органом перечни и подлежащей льготному налогообложению.
Суды правомерно посчитали ошибочной позицию таможенного органа о том, что при указании в регистрационном удостоверении терминов "в составе" или "в комплекте" при таможенном оформлении должны быть представлены все указанные в регистрационном удостоверении (или приложении к регистрационному удостоверению) составляющие изделия медицинского назначения (изделия медицинской техники).
Исходя из положений пункта 1 статьи 1 и пункта 1 статьи 4 НК РФ недопустимо установление соответствующими письмами дополнительных условий предоставления льготы по уплате НДС, не предусмотренных законодательством о налогах и сборах. В то же время приведенные положения статей 149 и 150 НК РФ не содержат каких-либо указаний (условий) относительно обязательного ввоза и декларирования медицинской техники именно в комплекте (полном или ином).
Как верно указали суды, в данном случае ввоз обществом в Российскую Федерацию только части поименованных в регистрационном удостоверении товаров не сопряжен с изменением потребительских либо классификационных признаков товаров (статуса изделия медицинской техники). Доказательств иного таможенным органом не представлено.
2.2. Противоречие в терминах "медицинская техника" и "медицинские изделия" не является основанием для отказа от применения льготы по уплате НДС
Такое обстоятельство как (различие в терминологии: "медицинская техника" и "медицинские изделия") не могло лишить декларанта права на получение льготы по уплате НДС. Само по себе противоречие в терминологии, используемой в названных нормативных правовых актах, не могло являться основанием для отказа в применении льготы по уплате НДС в отношении упомянутого товара, поскольку такая льгота гарантирована статьей 150 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, в том числе важнейших и жизненно необходимых медицинских изделий.
При этом в подпункте 1 пункта 2 статьи 149 НК РФ содержится специальная оговорка о том, что положения данного подпункта применяются при представлении в налоговые органы регистрационного удостоверения на медицинское изделие или до 1 января 2017 года также регистрационного удостоверения на изделие медицинского назначения (медицинской техники).
Таким образом, налоговое законодательство в целях предоставления права на льготу уравняло указанные термины.
2.3. Пп. 2 п. 2 ст. 149 НК РФ действует только в отношении медицинских организаций и иных организаций, поименованных в нем
Определение Верховного Суда РФ от 19 апреля 2017 г. N 302-КГ17-4610
Суды пришли к выводу о том, что в рассматриваемом споре у налогоплательщика имелась обязанность по представлению налоговому органу документов, подтверждающих правомерность применения операций, не подлежащих налогообложению, поскольку подпункт 2 пункта 2 статьи 149 Кодекса действует только в отношении медицинских организаций, и иных организаций, поименованных в указанном пункте статьи, и не действует в отношении всех налогоплательщиков, оказывающих услуги по соответствующему перечню.
3. Освобождение от обложения НДС услуг по содержанию и обучению детей (пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ)
3.1. НК РФ не требует представления налогоплательщиком свидетельств о рождении несовершеннолетних детей при использовании льготы, предусмотренной пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ
Налоговый кодекс Российской Федерации в данном случае не содержит требования о представлении налогоплательщиком свидетельств о рождении несовершеннолетних детей при использовании льготы по налогу на добавленную стоимость, налогоплательщик представил в суд списки лиц, занимающихся в кружках современных танцев, спортивном, кройки и шитья, из которых видно, что в указанных кружках занимаются дети, следовательно, льгота применена правомерно.
3.2. Факт оказания услуг несовершеннолетним может быть подтвержден копиями свидетельств о рождении, заявлениями на прием несовершеннолетних детей на обучение и приказами об их приеме
Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 01 июня 2005 г. N КА-А40/4585-05
Как усматривается из материалов дела, заявителем оказывались услуги по проведению занятий с несовершеннолетними детьми, выручка от оказания которых не облагается НДС, так как в соответствии с подп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС на территории Российской Федерации реализация услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях.
Факт оказания заявителем услуг несовершеннолетним детям подтвержден копиями свидетельств о рождении проходящих обучение у заявителя детей, заявлениями на прием детей в музыкально-эстетический центр и приказами о приеме несовершеннолетних детей на обучение.
3.3. Отсутствие у детского сада лицензии на ведение образовательной деятельности не является основанием для отказа в праве на льготы по НДС
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 октября 2010 г. N 7334/10
Отсутствие лицензии на осуществление образовательной деятельности не может служить основанием к отказу учреждению в праве на льготу по налогу на добавленную стоимость.
Отсутствие у детского сада лицензии на ведение образовательной деятельности не имеет правового значения для применения льготы по НДС в связи с оказанием услуг по содержанию детей в дошкольном образовательном учреждении.
4. Услуги общественного питания, освобождаемые от обложения НДС (пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ)
4.1. Индивидуальные предприниматели, осуществляющие организацию общественного питания, освобождены от уплаты НДС, так же как и организации
По мнению инспекции, льготой, установленной подп. 5 п. 2 ст. 149 Кодекса, имеют право воспользоваться только столовые и иные учреждения, к которым статус предпринимателя не относится.
Проверив обоснованность доводов жалобы, суд кассационной инстанции не усмотрел оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
4.2. Реализация продукции на сторону не лишает столовую права на освобождение от обложения НДС
Решение ВАС РФ от 16 января 2004 г. N 14521/03
В абзаце четвертом пункта 11 методических рекомендаций предусмотрено, что при отпуске студенческими столовыми на сторону блюд собственного производства освобождение от налога на добавленную стоимость не предоставляется.
Как установлено судом, положения, содержащиеся в оспариваемом заявителем абзаце четвертом пункта 11 методических рекомендаций, не соответствуют нормам статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений.
Эти положения Кодекса применяются в отношении студенческих и школьных столовых, столовых других учебных заведений только в случае полного или частичного финансирования таких учреждений из бюджета или из средств фонда обязательного медицинского страхования.
Из содержания абзаца четвертого пункта 11 методических рекомендаций следует вывод о том, что этим абзацем вводится не предусмотренное Налоговым кодексом Российской Федерации ограничение права учреждений на освобождение от налогообложения.
Вследствие этого на студенческие столовые, реализующие произведенные ими продукты питания в учебных заведениях, может быть возложена обязанность по уплате сумм налога на добавленную стоимость, который по смыслу статьи 149 Кодекса они платить не должны.
4.3. Столовые не лишаются освобождения от уплаты НДС, если реализуемая ими покупная продукция подвергается переработке
Судебными инстанциями установлено, что в школьных столовых хлеб подвергается механической кулинарной переработке, нарезается кусочками.
Механическая кулинарная обработка является одним из способов кулинарной обработки пищевых продуктов.
Суд апелляционной инстанции установил также, что стоимость хлеба в школьных и студенческих столовых включалась в стоимость блюда, что подтверждается представленными Обществом накладными и меню.
Исходя из изложенного судом апелляционной инстанции сделан правильный, в соответствии с положениями ст. 120 НК РФ, вывод о том, что доначисление налога на прибыль, пени, взыскание штрафа по пункту 3 статьи 120 НК РФ вследствие занижения налоговой базы по налогу на прибыль неправомерно.
5. Услуги по перевозке пассажиров (пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ)
5.1. К числу операций, подлежащих освобождению от обложения НДС, не относятся услуги автовокзала, осуществляющего продажу билетов, обеспечение своевременной подачи автобусов, других вспомогательных функций для обеспечения безопасной перевозки пассажиров
К числу операций, подлежащих освобождению от обложения НДС, не относятся услуги автовокзала, осуществляющего продажу билетов, обеспечение своевременной подачи автобусов, других вспомогательных функций для обеспечения безопасной перевозки пассажиров.
Вывод судов о необоснованном применении Обществом льготы, предусмотренной подп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, в отношении выручки, полученной от продажи билетов, является правомерным.
5.2. Орган, который утвердил централизованные тарифы на перевозки, для целей применения пп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ значения не имеет
Обстоятельство, что тарифы на перевозку пассажиров утверждены региональным органом власти, а не органом местного самоуправления, по мнению суда кассационной инстанции, не может повлиять на выводы о правомерном применении налогоплательщиком налоговой льготы, поскольку, как предусмотрено подп. 7 п. 2 ст. 149 НК РФ, определяющими условиями для применения данной льготы является осуществление деятельности по реализации услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования и автомобильным транспортом в пригородном сообщении (за исключением такси, в том числе маршрутного), а также применение единых тарифов, установленных уполномоченным органом. Данные условия, установленные налоговым законодательством, предприятием выполнены.
6. Освобождение от обложения НДС ритуальных услуг (пп. 8 п. 2 ст. 149 НК РФ)
6.1. Реализация похоронных принадлежностей, прямо не поименованных в Перечне, утверждаемом Правительством РФ, но связанных с оказанием ритуальных услуг, освобождается от обложения НДС
Льгота в виде освобождения от налогообложения НДС применяется в отношении принадлежностей, изготовленных и предназначенных специально для оказания ритуальных услуг и проведения обряда похорон.
Довод предпринимателя о том, что Перечень похоронных принадлежностей, реализация которых освобождается от обложения НДС, утвержденный постановлением Правительства РФ от 31.07.2011 N 567, является закрытым и не содержит освобождения от налогообложения изделий из камня ритуального назначения, исследован судебными инстанциями и получил надлежащую правовую оценку с учетом установленных по данному делу конкретных обстоятельств.
Таким образом, вывод судов о том, что установленная инспекцией в ходе проверки совокупность доказательств свидетельствует о том, что предприниматель необоснованно принял к вычету НДС, поскольку в спорном периоде реализовывал памятники и надгробные сооружения (в т. ч. обелиски, плиты надгробные, постаменты, надгробные камни), которые в соответствии с подпунктом 8 пункта 2 статьи 149 Кодекса не подлежит обложению НДС, и, соответственно, суммы НДС, уплаченные ИП при ввозе этих товаров на территорию Российской Федерации, не подлежат возмещению из бюджета, а должны включаться в стоимость товара согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 170 Кодекса.
7. Освобождение от обложения НДС лотерей (пп. 9 п. 2 ст. 149 НК РФ)
7.1. Отсутствие статуса организатора лотереи у налогоплательщика, который реализует лотерейные билеты, приобретенные у организатора лотереи в собственность, не лишает его права на освобождение от обложения НДС
Судебные инстанции обоснованно не приняли довод налогового органа об отсутствии у Общества статуса организатора лотереи, поскольку такого условия для использования льготы, предусмотренной подп. 9 п. 2 ст. 149 НК РФ, данной нормой не предусмотрено.
7.2. Освобождение от уплаты НДС сохраняется, даже если налогоплательщик продает лотерейные билеты по цене, превышающей цену закупки, но соответствующей номиналу билета
По результатам проверки установлено неправомерное применение налогоплательщиком налоговой льготы, предусмотренной подпунктом 9 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации, повлекшее неполную уплату налога на добавленную стоимость.
Доводы кассационной жалобы о том, что предоставление торговой скидки с заранее установленной цены товара свидетельствует о наличии у получаемой обществом выручки характера комиссионного вознаграждения, являются несостоятельными, поскольку цена лотерейного билета в соответствии с подп. 13 п. 2 ст. 8 Федерального закона от 11.11.2003 N 138-ФЗ "О лотереях" является одним из условий лотереи, утверждаемых ее организатором, в связи с чем самостоятельное установление обществом цены перепродаваемого товара (лотерейных билетов) невозможно в силу специфики правоотношений по их распространению. При этом такое определение цены товара не противоречит правилам гражданского законодательства об обязательствах по договору купли-продажи.
На основании изложенного решение суда по настоящему делу изменению или отмене не подлежит.
8. Освобождение от обложения НДС предоставления жилья в пользование (пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ)
8.1. От обложения НДС освобождается только плата за пользование жилыми помещениями (за наем жилого помещения), а не плата за содержание и ремонт жилого помещения
Жилищный кодекс Российской Федерации, в том числе статья 154 ЖК РФ, также разграничивает: плату за пользование жилым помещением (плату за наем); плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме; плату за коммунальные услуги.
На основании толкования во взаимосвязи подп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ и положений ЖК РФ можно сделать вывод о том, что освобождение от обложения НДС услуг по предоставлению в пользование жилых помещений означает невозможность начисления названного налога на такой вид платежа, как плата за пользование жилым помещением (плата за наем, плата за жилое помещение), поскольку именно эта сумма представляет собой оплату услуг, названных в указанной норме.
Статья 154 ЖК РФ разграничивает: плату за пользование жилым помещением (плату за наем); плату за содержание и ремонт жилого помещения, включающую в себя плату за услуги и работы по управлению многоквартирным домом, содержанию и текущему ремонту общего имущества в многоквартирном доме; плату за коммунальные услуги.
На основании толкования во взаимосвязи подпункта 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ и положений ЖК РФ можно сделать вывод о том, что освобождение от обложения НДС услуг по предоставлению в пользование жилых помещений означает невозможность начисления названного налога на такой вид платежа, как плата за пользование жилым помещением (плата за наем, плата за жилое помещение), поскольку именно эта сумма представляет собой оплату услуг, названных в указанной норме.
В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.10.2007 N 57 "О некоторых вопросах практики рассмотрения арбитражными судами дел, касающихся взимания налога на добавленную стоимость по операциям, связанным с предоставлением жилых помещений в пользование, а также с их обеспечением коммунальными услугами и с содержанием, эксплуатацией и ремонтом общего имущества многоквартирных домов" разъяснено, что при применении подпункта 10 пункта 2 статьи 149 Кодекса необходимо иметь в виду, что гражданское законодательство различает правоотношения по предоставлению (передаче) имущества во владение и (или) пользование и правоотношения, возникающие по поводу эксплуатации, содержания и ремонта полученного во владение (пользование) имущества.
На основании толкования во взаимосвязи подпункта 10 пункта 2 статьи 149 Кодекса и положений Жилищного кодекса Российской Федерации можно сделать вывод о том, что освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость услуг по предоставлению в пользование жилых помещений означает невозможность начисления названного налога на такой вид платежа, как плата за пользование жилым помещением (плата за наем, плата за жилое помещение), поскольку именно эта сумма представляет собой оплату услуг, названных в указанной норме.
Таким образом, от налогообложения подлежит освобождению только плата за пользование, то есть за наем жилого помещения.
8.2. Услуги по управлению многоквартирным домом, содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирным доме не подпадают под льготу, предусмотренную пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, и подлежат обложению НДС
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ 13 марта 2007 г. N 9591/06
В облагаемую налогом на добавленную стоимость налоговую базу не подлежит включению лишь плата за пользование жилым помещением (плата за наем). Услуги же по управлению многоквартирным домом, содержанию и ремонту общего имущества в таком доме подлежат обложению данным налогом в соответствии с пунктом 2 статьи 154 Кодекса. В этом случае предприятие вправе на основании статей 171, 172, 176 Кодекса заявить о возмещении сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных своим контрагентам по счетам-фактурам на оплату товаров (работ, услуг).
Внимание
Имеются судебные решения, противоречащие приведенному выше подходу. В приведенных позициях (п.п. 8.2. и 8.2.1) суды разошлись во мнении по вопросу, подпадает ли плата за содержание и ремонт жилого помещения под льготу, предусмотренную пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ. Обращаем внимание, что подхода, отраженного в п. 8.2, придерживался Высший Арбитражный Суд РФ.
8.2.1. Плата за содержание и ремонт жилого помещения, включающая в себя плату за коммунальные услуги и работы по управлению многоквартирным домом, подпадает под льготу, предусмотренную пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, и не облагается НДС
Согласно нормативным правовым актам применительно к рассматриваемому периоду плата за наем жилого помещения являлась только одной из трех составляющих платы за пользование жилым помещением.
Поэтому в указанный период все платежи, входящие в состав платы за пользование жилым помещением, в совокупности являлись для предприятия, предоставлявшего жилье по договору найма, выручкой от реализации услуг по предоставлению жилых помещений в пользование, подлежавшей освобождению от обложения НДС в силу статьи 27 Закона N 118-ФЗ.
Таким образом, суды сделали обоснованный вывод о правомерном применении предприятием в 2004 году льготы, предусмотренной подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.
8.3. Предоставление в наем жилья в общежитиях не подлежит обложению НДС
Определение ВАС РФ от 29 июля 2008 г. N 9219/08 по делу NN А76-11172/2007-38-468
Суды, удовлетворяя требования учреждения в отношении льготы по НДС и проанализировав статьи 15-19, 92, 99, 100, 105 Жилищного кодекса Российской Федерации, исходили из того, что помещения в общежитиях относятся к жилым помещениям, входящим в состав жилищного фонда, и предоставление их в наем является оказанием услуг по предоставлению помещения в пользование.
Поскольку в данном случае соблюдены оба условия предоставления льготы, установленной подп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, суды признали неправомерным доначисление учреждению налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафа.
8.4. Наличие письменного договора найма не является обязательным условием для применения льготы по НДС
Из смысла подп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ следует, что условиями предоставления рассматриваемой льготы являются юридический статус помещения - жилое, относящееся к жилищному фонду, и фактическое предоставление помещения в пользование. Других дополнительных условий для применения данной льготы налоговое законодательство не предусматривает.
Судом правомерно отражено в решении, что наличие письменного договора найма жилого помещения между нанимателем и наймодателем не является обязательным условием предоставления права на льготу в соответствии с подп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ.
8.5. Льгота по НДС не распространяется на операции по оказанию услуг по содержанию и ремонту общежития
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 27 февраля 2010 г. N ВАС-1873/10
Предусмотренная подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации льгота по налогу на добавленную стоимость, не распространяется на операции по оказанию услуг по содержанию и ремонту общежития.
8.6. Применение льготы по НДС, предусмотренной пп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ, не ставится в зависимость от применяемого налогоплательщиком режима налогообложения
Вопрос налогообложения реализации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений (в том числе общежитий) урегулирован подпунктом 10 пункта 2 статьи 149 НК РФ. При этом применение предусмотренной данной нормой льготы не ставится в зависимость от применяемого налогоплательщиком режима налогообложения.
9. Освобождение от обложения НДС услуг по обслуживанию воздушных судов в аэропортах РФ и воздушном пространстве РФ (пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ)
9.1. Услуги по обслуживанию воздушных судов непосредственно в аэропортах РФ и воздушном пространстве РФ - любые услуги, оказанные авиакомпании (заказчику) в рамках заключенных договоров и направленные на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом
Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 24 октября 2016 г. N 305-КГ16-8642
Под услугами по обслуживанию воздушных судов непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации в целях применения подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, по мнению Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, следует понимать любые услуги, оказанные авиакомпании (заказчику) в рамках заключенных договоров и направленные на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом, поскольку такие услуги являются составной частью обслуживания воздушных судов в аэропортах и представляют собой комплекс мер, направленных на осуществление воздушной перевозки.
Данный вывод согласуется с позицией, изложенной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 07.06.2011 N 17072/10.
Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 24 октября 2016 г. N 305-КГ16-7096
Глава 21 Налогового кодекса не содержит ни определения понятия "услуги, оказываемые непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов", ни перечня таких услуг.
В статье 50 Воздушного кодекса Российской Федерации услуги по обслуживанию воздушных судов также не поименованы.
В силу статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
Следовательно, под услугами по обслуживанию воздушных судов непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации в целях применения подпункта 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса, по мнению Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, следует понимать любые услуги, оказываемые авиакомпании (заказчику) в рамках заключенных договоров и направленные на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом, поскольку такие услуги являются составной частью обслуживания воздушных судов в аэропортах и представляют собой комплекс мер, направленных на осуществление воздушной перевозки.
Суд первой инстанции, принимая во внимание Определение Верховного Суда Российской Федерации от 24 октября 2016 года N 305-КГ16-7096 по делу N А40-58052/2015 (в соответствии с разъяснениями, изложенными в данном Определении Верховного Суда Российской Федерации, под услугами по обслуживанию воздушных судов непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве в целях применения подп. 22 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации следует понимать любые услуги, оказываемые авиакомпании (заказчику) в рамках заключенных договоров и направленные на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом, поскольку такие услуги являются составной частью обслуживания воздушных судов в аэропортах и представляют собой комплекс мер, направленных на осуществление воздушной перевозки.
Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, отраженной в определении от 24.10.2016 N 305-КГ16-6640, под услугами по обслуживанию воздушных судов непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации в целях применения подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ следует понимать любые услуги, оказанные авиакомпании (заказчику) в рамках заключенных договоров и направленные на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом, поскольку такие услуги являются составной частью обслуживания воздушных судов в аэропортах и представляют собой комплекс мер, направленных на осуществление воздушной перевозки.
Такая правовая позиция согласуется с позицией, изложенной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 07.06.2011 N 17072/10.
9.2. Авиакомпания, которой выставлены счета-фактуры с выделенной суммой НДС по приобретенным услугам наземного обслуживания судов, вправе применить налоговый вычет, а ее контрагенты обязаны уплатить НДС в бюджет
Определение СК по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 24 октября 2016 г. N 305-КГ16-8642
Как следует из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса, обязанность продавца уплатить НДС в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм НДС в порядке, предусмотренном данным Кодексом, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением соответствующей суммы отдельной строкой.
Соответственно, общество, приобретавшее услуги наземного обслуживания судов, оказываемых в аэропортах, и получившее от контрагентов счета-фактуры с выделением суммы НДС, вправе было использовать соответствующие вычеты, а контрагенты обязаны уплатить НДС в бюджет. Доказательств того, что действия общества и контрагентов являлись согласованными и направленными на неуплату НДС, налоговым органом не представлено.
Как следует из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, обязанность продавца уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном данным Кодексом, то есть посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.
Соответственно, общество, приобретавшее услуги наземного обслуживания судов, оказываемых в аэропортах, и получившее от контрагентов счета-фактуры с выделением суммы НДС, вправе было использовать соответствующие вычеты, а контрагенты обязаны уплатить НДС в бюджет. Доказательств того, что действия общества и контрагентов являлись согласованными и направленными на неуплату НДС, налоговым органом не представлено.
9.3. Услуги по обслуживанию пассажиров, багажа и грузов не являются услугами по обслуживанию воздушных судов и не подпадают под действие льготы, установленной пп. 22 п. 2 ст. 149 НК РФ
Определение Верховного Суда РФ от 24 ноября 2015 г. N 308-КГ15-15726
При рассмотрении настоящего спора судами установлено, что в оспариваемый период аэропорт оказывал услуги, связанные с обслуживанием в аэропорту пассажиров, багажа, грузов.
Рассматривая указанный спор, судами сделан вывод, что услуги по обслуживанию пассажиров, багажа и грузов не являются услугами по обслуживанию воздушных судов и не подпадают по действие льготы, установленной подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса.
Внимание
Имеются судебные решения, противоречащие приведенному выше подходу. В приведенных позициях (п.п. 9.3. и 9.3.1.) суды разошлись во мнении по вопросу, освобождаются ли от обложения НДС услуги по обслуживанию пассажиров, багажа и грузов. Обращаем внимание, что подхода, отраженного в п. 9.3, придерживается Верховный Суд РФ.
9.3.1. Услуги по обслуживанию воздушных судов в аэропорту представляют собой единый технологический комплекс, направленный на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом, и освобождаются от обложения НДС
Исходя из положений подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание.
Данная норма не содержит исключений в отношении каких-либо услуг из числа услуг по обслуживанию воздушных судов, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации.
С учетом норм законодательства о налогах и сборах, а также правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что услуги по обслуживанию воздушных судов в аэропорту представляют собой единый технологический комплекс, направленный на подготовку воздушного судна к вылету с пассажирами, багажом и грузом и не разделяются на те, что аэропорты оказывают отдельно авиакомпаниям и пассажирам, следовательно, освобождаются от обложения НДС на основании подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ.
9.4. Услуги по приёмке, хранению и выдаче авиационных горюче-смазочных материалов не связаны с обслуживанием воздушных судов и подлежат обложению НДС
Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 мая 2010 г. N ВАС-5639/10
Суд кассационной инстанции указал, что услуги по приёмке, хранению и выдаче авиационных горюче-смазочных материалов, оказанные предприятием контрагенту, осуществляющему их реализацию, непосредственно не связаны с обслуживанием воздушных судов и поэтому на эти операции подпункт 22 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не распространяется.
Изучив заявление о пересмотре в порядке надзора постановления Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа и обсудив изложенные в заявлении доводы, коллегия судей оснований для пересмотра указанного судебного акта в порядке надзора не находит.
Примечание
Имеются судебные решения, противоречащие приведенному выше подходу. В приведенных позициях (п.п. 9.4. и 9.4.1) суды разошлись во мнении по вопросу, облагаются ли НДС услуги по хранению авиационного топлива. Обращаем внимание, что подхода, отраженного в п. 9.4, придерживался Высший Арбитражный Суд РФ.
9.4.1. Услуги по обеспечению заправки воздушных судов авиационным топливом и хранению авиационного топлива относятся к услугам по обслуживанию воздушных судов, которые не облагаются НДС
Принимая во внимание, что услуги по обеспечению заправки воздушных судов авиационным топливом и хранению авиационного топлива относятся к услугам по обслуживанию воздушных судов, которые в силу подпункта 22 пункта 2 статьи 149 НК РФ не облагаются НДС, суды обоснованно согласились с выводом департамента о завышении предприятием тарифов на указанные услуги.
10. Освобождение от обложения НДС работ (услуг) по обслуживанию судов в период стоянки в портах (пп. 23 п. 2 ст. 149 НК РФ)
10.1. Пп. 23 п. 2 ст. 149 НК РФ не предполагает обложение НДС оказанных услуг буксиров по установке (снятию) бонового ограждения судов, а также начисление пени и штрафов по данному налогу за периоды, предшествовавшие изменению толкования этой нормы судами применительно к указанному виду деятельности
Обзор практики Конституционного Суда Российской Федерации за 2017 год (пункт 13)
Постановлением от 28 ноября 2017 года N 34-П Конституционный Суд дал оценку конституционности пункта 8 статьи 75, подпункта 3 пункта 1 статьи 111 и подпункта 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации.
Положения подпункта 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации являлись предметом рассмотрения постольку, поскольку на их основании решается вопрос о возможности освобождения от обложения налогом на добавленную стоимость оказываемых налогоплательщиком услуг буксиров по установке (снятию) бонового ограждения судов в период стоянки в портах, а оспоренные положения пункта 8 статьи 75 и подпункта 3 пункта 1 статьи 111 данного Кодекса - как допускающие возможность начисления пени и привлечения к налоговой ответственности плательщика налога на добавленную стоимость при наличии письменных разъяснений других (помимо уполномоченных финансовых и налоговых) органов государственной власти по отдельным вопросам отраслевого законодательства, не относящегося к законодательству о налогах и сборах, однако связанного с его применением.
Конституционный Суд признал оспоренные положения подпункта 23 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не противоречащими Конституции Российской Федерации, поскольку они не предполагают обложение налогом на добавленную стоимость оказанных услуг буксиров по установке (снятию) бонового ограждения судов, а также начисление пени и штрафов по данному налогу за периоды, предшествовавшие изменению толкования данной нормы судами применительно к указанному виду деятельности (с учетом действия налогового периода по налогу на добавленную стоимость и порядка изменения налогового регулирования, ухудшающего положение налогоплательщиков), когда в силу существовавшей ранее устойчивой правоприменительной практики, благоприятной для налогоплательщиков, такая деятельность относилась к услугам по обслуживанию морских судов в период стоянки в портах и освобождалась от уплаты данного налога.
Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
В "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" собраны и систематизированы правовые позиции судов по вопросам применения статей Налогового кодекса Российской Федерации
Каждый материал содержит краткую характеристику позиции суда, наиболее значимые фрагменты судебных актов, а также гиперссылки для перехода к полным текстам
Материал приводится по состоянию на 1 октября 2024 г.
См. информацию об обновлениях Энциклопедии судебной практики
См. Содержание материалов Энциклопедии судебной практики
При подготовке "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" использованы авторские материалы, предоставленные ЗАО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право", а также кандидатом юридических наук С. Хаванским, С. Кошелевым, М. Михайлевской.