ТОП 10 важных налоговых поправок, вступивших в силу с 2014 года (Е.В. Вайтман, "Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2014 г.)

ТОП 10 важных налоговых поправок, вступивших в силу с 2014 года

Переход на электронную отчетность по НДС упростит работу бухгалтера. Расширены полномочия налоговиков по работе с убыточными компаниями. Проценты по кредитам еще год можно признавать по прежним правилам.

С начала нового года многие статьи Налогового кодекса начали действовать в обновленной редакции. Поправки касаются отдельных налогов и части первой НК РФ.

Редакция журнала отобрала те из них, которые затрагивают деятельность большинства налогоплательщиков, и попросила аудиторов, налоговых консультантов и других практикующих специалистов прокомментировать эти изменения и дать рекомендации по их применению. Поскольку этот номер журнала мы подписали в печать в декабре 2013 года, о значимых поправках, принятых после даты его подписания, мы обязательно расскажем в следующих номерах.

1. С 2014 года декларации по НДС необходимо представлять в инспекции только в электронном виде

Начиная с отчетности за I квартал 2014 года все налогоплательщики обязаны представлять декларации по НДС исключительно в электронной форме и через интернет (п. 5 ст. 174 НК РФ). Минфин России пояснил, что это требование не распространяется на отчетность за IV квартал 2013 года (письмо от 08.10.13 N 03-07-15/41875*(1)). Ее можно сдавать на бумаге, если, конечно, численность работников налогоплательщика не превышает 100 человек (п. 3 ст. 80 НК РФ).

По-прежнему в бумажном виде можно будет подавать и уточненные декларации по НДС за периоды, предшествующие I кварталу 2014 года (письма Минфина России от 08.10.13 N 03-07-15/41875 и ФНС России от 15.10.13 N ЕД-4-15/18437).

Мария Лисицына, специалист по налогообложению ООО "Консультант: ИС", отметила, что требование о представлении деклараций по НДС в электронном виде касается не только тех организаций и индивидуальных предпринимателей, которые являются плательщиками НДС. Оно также распространяется и на налоговых агентов. Более того, отчитываться через интернет придется и спецрежимникам, применяющим ЕНВД, ЕСХН или УСН, если они выставят покупателю счет-фактуру с выделенной в нем суммой НДС (абз. 2 п. 5 ст. 174 НК РФ).

Тем не менее большинство опрошенных нами экспертов считают, что переход на электронную отчетность по НДС должен упростить работу бухгалтерии (см. диаграмму слева). Так, Ирина Ким, налоговый консультант "Что делать Аудит", полагает, что эта поправка, бесспорно, является позитивной, поскольку приведет к уменьшению бумажного документооборота.

2. Налог на имущество по торговым и офисным помещениям придется рассчитывать исходя из кадастровой стоимости этих объектов

С 2014 года налог на имущество по отдельным видам недвижимости определяется не по балансовой, а по кадастровой стоимости, которая максимально приближена к рыночной. Речь идет о следующих объектах (подп. 1 и 2 п. 1 ст. 378.2 НК РФ):

- административно-деловые центры и помещения в них;

- торговые центры и комплексы и помещения в них;

- нежилые помещения, предназначенные для размещения торговых объектов, офисов, объектов общественного питания и бытового обслуживания;

- нежилые помещения, фактически используемые для размещения торговых объектов, офисов, объектов общественного питания и бытового обслуживания.

Кроме того, исходя из кадастровой стоимости с 2014 года рассчитывают налог на имущество иностранные организации (подп. 3 п. 1 ст. 378.2 НК РФ):

- не имеющие в РФ постоянных представительств - по всем объектам недвижимости;

- имеющие на территории России постоянные представительства - по объектам недвижимости, не относящимся к деятельности их постоянных представительств в РФ.

Большинство экспертов считают, что изменение порядка расчета налога на имущество приведет к значительному увеличению налоговой нагрузки. По мнению Сергея Варламова, партнера компании "Налоговик", особенно серьезно это ударит по компаниям, давно владеющим старыми объектами недвижимости. Ведь остаточная стоимость этих объектов, исходя из которой раньше рассчитывали налог на имущество, как правило, была очень низкой из-за амортизационных отчислений. Использование кадастровой стоимости, максимально приближенной к рыночной, приведет к росту платежей по налогу и уменьшению чистого операционного дохода с объекта недвижимости.

Вместе с тем всю сумму начисленного налога на имущество организация сможет учесть при расчете налога на прибыль (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Таким образом, повышение налоговой нагрузки по одному налогу приведет к незначительному ее сокращению по другому.

Татьяна Ильинова, руководитель аудиторско-правового департамента АКГ "Градиент Альфа", подчеркнула, что новый порядок расчета налога на имущество начнет действовать с 2014 года на территории только тех субъектов РФ, которые утвердят кадастровую стоимость объектов недвижимости и установят особенности расчета налоговой базы (п. 2 ст. 378.2 НК РФ). Такие законы, в частности, уже приняты в г. Москве и Московской области (Закон г. Москвы от 20.11.13 N 63 и Закон Московской области от 15.11.13 N 137/2013-ОЗ).

Перечень объектов недвижимости, в отношении которых налоговая база определяется по новым правилам, должен быть размещен в интернете на официальном сайте органов исполнительной власти субъекта РФ (подп. 3 п. 7 ст. 378.2 НК РФ). Например, перечень таких объектов по г. Москве утвержден постановлением Правительства г. Москвы от 29.11.13 N 772-ПП и размещен на сайте этого ведомства www.mos.ru. Там же приведена информация о кадастровой стоимости таких объектов. Она утверждена постановлением Правительства г. Москвы от 26.11.13 N 752-ПП.

3. При расчете налога на прибыль расходы в виде процентов по кредитам можно отражать по тем же правилам, которые действовали в 2013 году

До 31 декабря 2014 года продлен действовавший в прошлом году порядок признания в налоговом учете расходов в виде процентов по займам и кредитам (п. 1.1 ст. 269 НК РФ). Как и в предыдущие три года, в течение 2014 года организации вправе включать в расходы сумму процентов, рассчитанную по ставке, не превышающей ставки рефинансирования Банка России:

- увеличенной в 1,8 раза - по долговым обязательствам в рублях;

- умноженной на коэффициент 0,8 - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Алексей Спирихин, старший аудитор ООО "Алинга Консалтинг", напомнил, что в настоящее время ставка рефинансирования Банка России составляет 8,25% годовых. Она не меняется уже больше года - с 14 сентября 2012 года. Получается, по рублевому займу компания вправе включить в расходы проценты, рассчитанные исходя из ставки, не превышающей 14,85% годовых (8,25% х 1,8).

По мнению Татьяны Ильиновой, при действующей ставке рефинансирования большинство организаций, кредитующихся в российских банках, смогут включить в расходы практически всю сумму начисленных процентов. Таким образом, эту поправку можно считать позитивной для налогоплательщиков. Ведь если бы ее не внесли, то по рублевым обязательствам компании могли бы включать в расходы существенно меньше (абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ). Норматив составил бы всего 9,075% годовых (8,25% х 1,1).

Конечно, если у организации имеются долговые обязательства, выданные в том же квартале на сопоставимых условиях, она вправе признавать расходы в виде процентов по другим правилам. Такие организации могут включать в расходы фактически начисленную сумму процентов по кредиту, если она отклоняется не более чем на 20% от среднего уровня процентов, начисленных по сопоставимым долговым обязательствам (п. 1 ст. 269 НК РФ). Это правило применяется и в 2014 году.

Однако многие эксперты считают, что такой вариант признания процентов хотя и является более выгодным, в большинстве случаев оказывается более трудоемким, а нередко и рискованным. Ведь чтобы его применять, необходимо произвести ряд последовательных действий и прежде всего рассчитать средний уровень процентов по всем сопоставимым долговым обязательствам. В дальнейшем этот показатель придется пересчитывать в каждом отчетном периоде, в котором изменяется количество сопоставимых долговых обязательств (письма Минфина России от 21.11.11 N 03-03-06/1/770, от 16.08.10 N 03-03-06/2/145 и N 03-03-06/1/547).

4. Если в декларации заявлен убыток, налоговики в рамках камеральной проверки вправе потребовать у налогоплательщика дополнительные пояснения

Сергей Варламов отметил, что до 1 января 2014 года налоговики в ходе камеральной проверки декларации могли потребовать от налогоплательщика дополнительные пояснения только при обнаружении ошибок, неточностей и несоответствий в имеющихся у них сведениях. Теперь же они могут запросить письменные пояснения еще в ряде случаев (абз. 2 и 3 п. 3 ст. 88 НК РФ):

- если в представленной декларации заявлен убыток;

- если в уточненной декларации уменьшена сумма налога к уплате по сравнению с первоначально поданной декларацией.

Чтобы обосновать размер убытка или объяснить, почему изменились показатели в декларации, налогоплательщику отводится пять рабочих дней (п. 6 ст. 6.1 НК РФ). По мнению Алексея Спирихина, эта поправка имеет негативный для налогоплательщика характер, так как расширение полномочий налоговиков в конечном итоге приведет к увеличению списка документов и пояснений, запрашиваемых во время камеральных проверок. Как следствие, это повлечет рост трудозатрат налогоплательщика на подготовку и представление запрашиваемых сведений.

Сергей Варламов считает, что введение этой поправки может вообще воспрепятствовать нормальной хозяйственной деятельности, которая нарушается при длительных проверках в связи с отвлечением сотрудников компании от их основных обязанностей.

5. Инспекторы получили право штрафовать налоговых агентов за несвоевременное представление деклараций

До 2014 года за несвоевременное представление в инспекцию декларации по конкретному налогу инспекторы могли штрафовать только налогоплательщиков (п. 1 ст. 119 НК РФ в старой редакции). Начиная с 1 января 2014 года ответственность в виде штрафа распространяется и на налоговых агентов, например по НДС или налогу на прибыль.

Мария Лисицына отметила, что размер штрафа за это правонарушение не изменился. Он по-прежнему составляет 5% за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного налоговым законодательством для представления декларации. Однако теперь уточнено, что штраф рассчитывается исключительно от не уплаченной в срок суммы налога (п. 1 ст. 119 НК РФ). При этом штраф не может быть менее 1000 руб. и не должен превышать 30% от суммы неуплаченного налога.

Ирина Ким напомнила, что до внесения этой поправки налоговых агентов, которые своевременно не сдали декларацию, штрафовали по статье 126 НК РФ. То есть это нарушение приравнивалось к непредставлению налоговикам сведений, необходимых для осуществления налогового контроля. Штраф за это составляет 200 руб. за каждый непредставленный документ, что значительно меньше, чем налоговики смогут взыскивать с налоговых агентов теперь.

Кроме того, Ирина Ким добавила, что одновременное применение штрафных санкций, предусмотренных статьями 119 и 126 НК РФ, не допускается. Ведь никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения (п. 2 ст. 108 НК РФ). Это подтверждают и суды (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.06.11 N А27-13715/2010).

6. За отказ от представления документов налоговики вправе штрафовать не только организации, но и предпринимателей и даже физических лиц

В 2013 году за непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, которое выразилось в отказе представить имеющиеся документы и сведения или в ином уклонении от их подачи, инспекторы могли оштрафовать только организацию. Штраф за это составлял 10 000 руб. (п. 2 ст. 126 НК РФ в старой редакции). Такие же штрафные санкции предусмотрены за представление документов с заведомо недостоверными сведениями.

Начиная с 1 января 2014 года за указанные нарушения инспекторы получили возможность привлекать к ответственности также предпринимателей и физических лиц, не являющихся таковыми. Причем с предпринимателя они могут взыскать штраф в таком же размере, как с организации, то есть 10 000 руб. Физическое лицо, не являющееся ИП, обязано заплатить штраф в сумме 1000 руб. (п. 2 ст. 126 НК РФ).

Полагаем, что в отношении физических лиц, отказавшихся представить налоговикам запрошенные сведения, речь идет о них как о самостоятельных налогоплательщиках, а не о должностных лицах компаний. Хотя некоторые эксперты считают, что благодаря этой поправке налоговые органы смогут совершенно законно оказывать давление на сотрудников проверяемых налогоплательщиков и работников их контрагентов.

7. С 2014 года имущественный вычет по НДФЛ в связи с приобретением жилья можно будет получить по нескольким объектам недвижимости

До 2014 года гражданин мог получить имущественный вычет по НДФЛ в связи со строительством или приобретением жилого помещения либо доли в нем только по одному объекту недвижимости и лишь один раз в жизни. Повторное предоставление этого вычета не допускалось (абз. 27 подп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ в старой редакции). Об этом неоднократно напоминали и Минфин России, и налоговые органы (письма Минфина России от 30.10.13 N 03-04-05/46292 и от 09.08.13 N 03-04-05/32333, ФНС России от 10.06.13 N ЕД-3-3/2090@ и УФНС России по г. Москве от 28.02.11 N 20-14/4/17852).

Поскольку максимальный размер имущественного вычета, предоставляемого в связи с приобретением жилья, составляет 2 млн. руб., нередко получалось, что гражданин мог использовать лишь часть от него. Неиспользованная часть вычета фактически "сгорала". Ее нельзя было перенести на другие приобретенные этим же гражданином жилые объекты.

Мария Лисицына отметила, что начиная с 2014 года оставшуюся часть имущественного вычета можно будет использовать при строительстве или покупке других объектов жилой недвижимости (подп. 1 п. 3 ст. 220 НК РФ). При этом максимальный размер вычета не изменился, он по-прежнему составляет 2 млн. руб. (см. врезку на с. 24).

Однако если гражданину до 2014 года уже был предоставлен имущественный вычет менее чем на 2 млн. руб. (например, он его использовал в течение 2010-2012 годов), то получить оставшуюся разницу он не сможет. Дело в том, что вычет по новым правилам предоставляется лишь тем гражданам, которые ранее не пользовались этим вычетом и заявляют его по расходам на приобретение жилья, право собственности на которое зарегистрировано не ранее 2014 года (письма Минфина России от 24.10.13 N 03-04-05/44997, от 09.10.13 N 03-04-05/42217 и от 04.10.13 N 03-04-05/41350, ФНС России от 14.11.13 N БС-2-11/735@).

8. Посредники, не являющиеся плательщиками НДС, но выставляющие или получающие счета-фактуры, обязаны вести журналы учета счетов-фактур

До 2014 года журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур обязаны были вести только плательщики НДС (п. 3 ст. 169 НК РФ). С нового года эта обязанность распространена также на тех лиц, которые не являются плательщиками этого налога, однако ведут предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров (п. 3.1 ст. 169 НК РФ). Прежде всего речь идет об "упрощенцах" и других спецрежимниках.

Сергей Варламов пояснил, что указанные лица должны вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, только если в рамках посреднической деятельности они получили или сами выставили счет-фактуру.

Отметим, что аналогичная норма пока не прописана в Правилах ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, применяемых при расчетах по НДС (утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 N 1137). Однако, по мнению редакции, это не освобождает от обязанности по ее исполнению, хотя, безусловно, приводит к росту трудозатрат бухгалтера.

9. При подаче уточненной декларации через два года после первоначальной с меньшей суммой налога инспекция вправе истребовать "первичку"

Если уточненная декларация представлена по истечении двух лет со дня, установленного для подачи первоначальной декларации, и в ней уменьшена сумма налога к уплате или увеличена сумма убытка, налоговики в рамках камеральной проверки могут теперь истребовать у налогоплательщика (п. 8.3 ст. 88 НК РФ):

- первичные и иные документы, подтверждающие изменение сведений в декларации;

- аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы соответствующие показатели до и после их изменения.

Татьяна Ильинова обратила внимание на нечеткость формулировки в новой норме, согласно которой инспекторы могут запросить у налогоплательщика "иные документы, подтверждающие изменение сведений". Наличие любой расплывчатой формулировки в законодательстве может привести к дополнительным разногласиям. Не исключено, что и в данном случае нечеткое ограничение полномочий инспекторов по истребованию документов повлечет новые налоговые споры.

10. При расчете налога на прибыль не нормируются расходы на рекламу при кино- и видеообслуживании

С 2014 года в перечень рекламных расходов, не подлежащих нормированию в налоговом учете, включены расходы на рекламные мероприятия при кино- и видеообслуживании (абз. 2 п. 4 ст. 264 НК РФ). Значит, с 2014 года не нужно нормировать затраты на изготовление и демонстрацию рекламных роликов перед началом сеансов в кинотеатрах. В каких еще случаях может пригодиться эта норма?

Сергей Соловьев, налоговый консультант аудиторско-консалтинговой компании, пояснил, что услуга по киновидеообслуживанию представляет собой показ художественных, документальных, научно-популярных, мультипликационных, учебных кино- и видеофильмов, имеющих прокатные удостоверения и предназначенных для публичной демонстрации киновидеозрелищными предприятиями (п. 4 Правил по киновидеообслуживанию населения, утв. постановлением Правительства РФ от 17.11.94 N 1264).

Получается, что демонстрацию рекламных роликов в торговых залах магазинов, в развлекательных центрах и других подобных заведениях также можно считать киновидеообслуживанием. Но только при условии, что этот видеоролик имеет прокатное удостоверение *(2), выданное Минкультуры России.

Таким образом, организация вправе не нормировать расходы на изготовление и демонстрацию в торговых центрах рекламного видеоролика только при наличии на него прокатного удостоверения. Если этого документа нет, расходы в налоговом учете можно признать лишь в пределах норматива (абз. 5 п. 4 ст. 264 НК РФ).

Е.В. Вайтман,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

"Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) ФНС России направила это письмо в нижестоящие инспекции для использования в работе, включила его в перечень разъяснений, обязательных для применения налоговыми органами, и разместила на своем сайте www.nalog.ru в соответствующем разделе (письмо от 17.10.13 N ЕД-4-3/18592).

*(2) Форма прокатного удостоверения установлена приказом Роскультуры от 26.07.04 N 22.