Сотрудник отсутствует на рабочем месте: какие ему положены выплаты и нужно ли с них удерживать НДФЛ (М.М. Лисицына, "Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2014 г.)

Сотрудник отсутствует на рабочем месте: какие ему положены выплаты и нужно ли с них удерживать НДФЛ

Средний заработок за время вынужденного прогула облагается НДФЛ. Компенсация морального вреда за вынужденный прогул налогом не облагается. Оплата дней сдачи крови образует налоговый доход донора.

Выплаты работнику, который отсутствует на рабочем месте по болезни или находится в отпуске, облагаются НДФЛ (подп. 6 п. 1 ст. 208 и п. 1 ст. 217 НК РФ). Но отсутствие сотрудника на работе может быть вызвано и другими причинами - простой в организации, вынужденный прогул из-за незаконного увольнения, вызов в суд, сдача крови и пр. Рассмотрим, какие выплаты полагаются работнику в таких ситуациях и нужно ли удерживать с них НДФЛ.

Компания осуществляет выплаты работнику в период простоя

В случае простоя работники не выполняют свои должностные обязанности. Здесь важно понимать, что такой период не является временем отдыха для сотрудников (ст. 107 ТК РФ). Значит, именно работодатель вправе разрешить сотруднику не выходить на работу в период простоя. При этом целесообразно оформить соответствующий приказ, в котором указать фамилии работников, обозначить период простоя и причины, по которым отсутствие сотрудника на работе выгодно работодателю (в частности, экономия на отоплении офиса, электроэнергии и пр.).

Если простой произошел по вине работодателя, сотруднику выплачивается сумма в размере не менее 2/3 средней зарплаты. Если простой обусловлен причинами, которые не зависят ни от работодателя, ни от работника, оплата составляет не менее 2/3 тарифной ставки или должностного оклада, рассчитанных пропорционально времени простоя (ст. 157 ТК РФ). В любом случае такие выплаты признаются доходом работника, который на основании статьи 210 НК РФ облагается НДФЛ.

Примечание. По мнению Минфина России, средний заработок за период прохождения военных сборов облагается НДФЛ.

Сотруднику оплачивают вынужденный прогул

Если работник уволен незаконно, за все время вынужденного прогула компания выплачивает ему компенсацию в размере среднего заработка (ст. 394 ТК РФ) и восстанавливает его на работе. ФНС России в письме от 04.04.06 N 04-1-04/190 пришла к выводу, что в этом случае трудовой договор не считается расторгнутым, поэтому средний заработок за все время вынужденного прогула не является компенсацией, связанной с увольнением, и облагается НДФЛ. С такими выводами соглашаются Минфин России (письма от 13.04.12 N 03-04-05/3-502, от 05.04.10 N 03-04-05/10-171 и от 23.11.09 N 03-04-06-01/305) и УФНС России по г. Москве (письма от 11.03.10 N 20-14/024761@ и от 07.10.09 N 20-14/3/104564@).

Некоторые суды подтверждают, что оплата вынужденного прогула образует налоговый доход незаконно уволенного сотрудника (см. врезку ниже). Так, ФАС Московского округа в постановлении от 26.04.07, 04.05.07 N КА-А40/3164-07 указал:

<...> Выплата суммы заработной платы за время вынужденного прогула непосредственно связана с осуществлением работником деятельности на территории РФ и в соответствии с п. 1 ст. 6, п. 1 ст. 208, ст. 209 НК РФ относится к доходам, полученным от источников в РФ, является объектом налогообложения по НДФЛ и подлежит включению в налоговую базу по НДФЛ.

Кстати. При выплате компенсации за незаконное увольнение компания не всегда выступает налоговым агентом

Московские налоговики в письмах от 11.03.10 N 20-14/024761@ и от 07.10.09 N 20-14/3/104564@ отмечают, что суды не всегда разделяют суммы чистого дохода, который компания обязана возместить работнику за незаконное увольнение, и сумму налога, которую она должна удержать с причитающейся выплаты. В этом случае организация не может удержать соответствующую сумму налога. Об этом и о сумме налоговой задолженности физлица ей необходимо в течение месяца с момента выплаты возмещения письменно сообщить в инспекцию по месту своего учета (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Кроме того, ФАС Московского округа в постановлении от 08.12.08 N КА-А40/11341-08 пришел к выводу, что если источником выплаты возмещения является не организация - бывший работодатель, а служба судебных приставов, то компания налоговым агентом не является.

Но в постановлении от 08.12.08 N КА-А40/11341-08 суд того же округа указал, что оплата вынужденного прогула является компенсационной выплатой, которая НДФЛ не облагается (п. 3 ст. 217 НК РФ). Ранее такого же мнения придерживались и налоговики (письмо УМНС России по г. Москве от 27.02.04 N 28-11/12809).

Отметим, что если компания на основании статьи 237 ТК РФ возместит работнику моральный вред, то полученное возмещение в базу для расчета НДФЛ не включается (п. 3 ст. 217 НК РФ, письма Минфина России от 28.01.08 N 03-04-06-02/7 и от 19.11.07 N 03-04-06-01/386, ФНС России от 04.04.06 N 04-1-04/190, постановление ФАС Уральского округа от 09.02.04 N Ф09-61/04-АК).

Примечание. Две трети среднего заработка сотрудника, выплаченные по причине простоя, образуют его налоговый доход.

Работнику выплачивают недополученную зарплату за время, затраченное им в связи с вызовом на допрос или в суд

Если работник выполняет государственные или общественные обязанности, компания обязана освободить его от работы с сохранением рабочего места (ст. 170 ТК РФ). Работнику, которого вызвали в суд в качестве свидетеля, выплачивается денежная компенсация исходя из фактических затрат времени на исполнение обязанностей свидетеля и его среднего заработка (ч. 2 ст. 95 ГПК РФ).

По мнению налоговиков, указанные суммы относятся к процессуальным издержкам (ст. 131 УПК РФ). Такие затраты не перечислены в пункте 3 статьи 217 НК РФ в качестве доходов, освобождаемых от налогообложения. Следовательно, указанные выплаты облагаются НДФЛ (письмо ФНС России от 02.09.08 N 3-5-03/465@).

Компания оплачивает сотруднику период его отстранения от работы по разным причинам

Начисление НДФЛ на выплаты в период отстранения работника от работы зависит от причин такого отстранения.

Отстранение по причине проведения следствия. Подозреваемому или обвиняемому, который временно отстранен от должности, выплачивается пособие в размере пяти МРОТ (ч. 1, 2, 6 ст. 114 и п. 8 ч. 2 ст. 131 УПК РФ). Такое пособие является государственным и не облагается НДФЛ (п. 1 ст. 217 НК РФ).

Отстранение по состоянию здоровья или из-за дисциплинарного нарушения. В этом случае работодатель вправе не выплачивать сотруднику заработную плату и иные выплаты (ч. 3 ст. 76 ТК РФ). Следовательно, отсутствует и объект обложения НДФЛ.

Сотрудник не прошел обучение и проверку знаний в области охраны труда либо обязательный медицинский осмотр не по своей вине. В этом случае работодатель оплачивает период отстранения от работы так же, как и при простое (ч. 3 ст. 76 и ст. 157 ТК РФ). Сумма полученного работником среднего заработка облагается НДФЛ.

Работнику-донору выплачивается средний заработок

В дни сдачи крови и ее компонентов и связанного с этим медицинского обследования работник освобождается от работы (ст. 186 ТК РФ). Такие дни работодатель оплачивает донору в размере его среднего заработка. Минфин России в письмах от 06.07.09 N 03-04-05-01/530 и от 05.05.09 N 03-04-06-01/110 указал, что такие суммы облагаются НДФЛ на общих основаниях.

Однако физлицо нередко получает донорское вознаграждение от медицинского учреждения. Вознаграждения донорам за сданную кровь, материнское молоко и иную донорскую помощь освобождены от обложения НДФЛ (п. 4 ст. 217 НК РФ). По мнению Минфина России, на основании этой нормы не облагаются НДФЛ также выплаты физлицам за оказанную донорскую помощь больным для экстракорпорального оплодотворения, культивирования и внутриматочного введения эмбриона при бесплодии трубного происхождения (письмо Минфина России от 15.07.08 N 03-04-06-01/206).

Сотруднику оплачивается средний заработок за время его нахождения на военных сборах

НК РФ освобождает от обложения НДФЛ денежное довольствие, суточные и иные суммы, которые солдаты, матросы, сержанты и старшины, проходящие военную службу по призыву, получают по месту прохождения военных сборов (п. 29 ст. 217 НК РФ). Минфин России разъяснил, что указанную норму нельзя применять в отношении среднего заработка, который сохраняется по месту постоянной работы за сотрудником, призванным на военные сборы (письма от 10.11.09 N 03-04-05-02/13, от 26.07.06 N 03-05-01-04/227 и от 21.02.05 N 03-05-01-04/42). Аналогичные выводы налоговая служба сделала в письме от 19.04.07 N 04-1-02/310@.

Однако в одном из дел ФАС Уральского округа отметил, что прохождение военных сборов обязательно для граждан в соответствии с законом. Следовательно, выплата спорного среднего заработка является компенсацией за исполнение "иных предусмотренных федеральным законом обязанностей". Таким образом, спорная выплата признается компенсацией (п. 3 ст. 217 НК РФ) и не образует объекта обложения НДФЛ (постановление от 17.05.05 N Ф09-2076/05-С2).

М.М. Лисицына,

специалист по налогообложению ООО "Консультант: ИС"

"Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2014 г.