Девять компенсаций, на которые рискованно не начислять страховые взносы (Е.Н. Нидзий, "Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2014 г.)

Девять компенсаций, на которые рискованно не начислять страховые взносы

Компенсация за неиспользованный отпуск облагается страховыми взносами. Взносы на компенсацию ГСМ для личного автомобиля можно не начислять. Возмещение морального вреда путают с выплатой за вредные условия.

По общему правилу компенсационные выплаты, установленные на законодательном уровне, не облагаются страховыми взносами в фонды (ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ "О страховых взносах в ПФР, ФСС РФ, ФФOМС" (далее - Закон N 212-ФЗ). Но на практике компании нередко сталкиваются со сложностями при квалификации той или иной компенсации, выплачиваемой в пользу работника. Кроме того, некоторые суммы прямо не названы в перечне необлагаемых выплат. Рассмотрим, в каких случаях рискованно не начислять страховые взносы на суммы, возмещенные работнику.

1. Компенсация за задержку зарплаты

Если работодатель нарушает срок выплаты зарплаты, он обязан компенсировать такую задержку (ст. 236 ТК РФ). При этом неважно, произошла задержка по вине работодателя или по иным независящим от него причинам. По мнению Минздравсоцразвития России, эта компенсация в статье 9 Закона N 212-ФЗ не поименована. Значит, на основании части 1 статьи 7 Закона N 212-ФЗ на нее необходимо начислить страховые взносы в общем порядке (письмо от 15.03.11 N 784-19).

Однако, по мнению суда, компенсация за задержку выплаты зарплаты признается мерой материальной ответственности работодателя и не является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей. В частности, ФАС Уральского округа в постановлении от 21.09.12 N Ф09-8551/12 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 25.03.13 N ВАС-608/13) отметил следующее:

<...> Сам по себе факт наличия трудовых отношений между заявителем и его работниками не является основанием для вывода о том, что все выплаты, которые начисляются данным работникам, представляют собой оплату их труда.<..> При таких обстоятельствах суммы денежной компенсации <...> не признаются объектом обложения страховыми взносами.

По мнению суда, спорная компенсация выплачена не в рамках трудовых правоотношений и страховые взносы в фонды на нее не начисляются. Такие же выводы содержат постановления ФАС Дальневосточного от 15.05.13 N Ф03-1527/2013 и Московского от 27.03.13 N А41-28843/12 округов. Аналогичное мнение высказал 10 декабря 2013 года Президиум ВАС РФ*(1), отменив постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.05.13 N 18АП-3977/2013.

Таким образом, если организация не начислит взносы на сумму компенсации за несвоевременную выплату зарплаты, есть вероятность споров с контролерами.

2. Компенсация за использование личного имущества

Сумма компенсации за использование личного имущества в служебных целях не облагается страховыми взносами в пределах установленных законодательством норм (подп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ). Статья 188 ТК РФ позволяет работнику и работодателю в трудовом соглашении установить размер компенсации за использование личного имущества. На сумму такого возмещения компания вправе не начислять страховые взносы (письма ФСС РФ от 17.11.11 N 14-03-11/08-13985, ПФР от 29.09.10 N 30-21/10260, Минздравсоцразвития России от 26.05.10 N 1343-19 и от 12.03.10 N 550-19). При этом важно подтвердить право собственности работника на используемое им имущество (письмо Минздравсоцразвития России от 06.08.10 N 2538-19).

Отметим, что компания вправе дополнительно возместить работнику расходы, связанные с использованием собственного имущества (например, стоимость ГСМ при проезде на личном авто). Такие расходы также необходимо подтвердить документально (п. 3 письма Минздравсоцразвития России от 06.08.10 N 2538-19).

3. Компенсация за неиспользованный отпуск

Необходимость начисления страховых взносов на компенсацию за неиспользованный отпуск не зависит от того, выплачивается ли такая компенсация в связи с увольнением. Если на дату расторжения трудового договора у работника остались неиспользованные дни отпуска, полученная компенсация облагается страховыми взносами в общем порядке (подп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ).

На практике компания может по письменному заявлению компенсировать сотруднику часть ежегодного отпуска, превышающую 28 календарных дней (ст. 126 ТК РФ). В этом случае работодатель также обязан начислить взносы на выплаченные суммы (подп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, введен Федеральным законом от 08.12.10 N 339-ФЗ). Отметим, что до 2011 года Минздравсоцразвития России указывало, что компенсация за неиспользованный отпуск, не связанная с увольнением, не облагается страховыми взносами (письмо от 19.05.10 N 1239-19).

4. Компенсация при увольнении

Закон N 212-ФЗ освобождает от обложения страховыми взносами компенсацию при увольнении, которая установлена законодательством. При этом размер компенсации также должен быть предусмотрен законом (подп. "д" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ и письмо Минздравсоцразвития России от 07.05.10 N 1145-19).

Если компания выплачивает увольняемому сотруднику компенсацию, предусмотренную трудовым законодательством сверх установленного размера (к примеру, "золотой парашют" в размере 10 окладов), на сумму превышения ей придется начислить страховые взносы в фонды. Также облагается взносами компенсация, не предусмотренная ТК РФ. Независимо от того, обязан ли работодатель произвести спорную выплату на основании трудового договора. Такие выводы Минздравсоцразвития России сделало в письме от 26.05.10 N 1343-19 в отношении компенсации при увольнении по соглашению сторон.

5. Компенсация стоимости питания

Компенсация расходов на питание, выплаченная в рамках трудовых отношений, облагается страховыми взносами на общих основаниях (ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ и письмо Минздравсоцразвития России от 19.05.10 N 1239-19).

Однако выдача продуктов питания (молока и других равноценных продуктов) может быть обусловлена вредными условиями труда работника. В этом случае компенсация, выплаченная взамен таких продуктов питания (Порядок осуществления компенсационной выплаты в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов, утв. приказом Минздравсоцразвития России от 16.02.09 N 45н), не облагается страховыми взносами (подп. "б" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ). Отметим, что размер компенсации необходимо закрепить в трудовом или коллективном договоре.

6. Компенсация затрат на переезд на работу в другую местность

В случае переезда работника на работу в другую местность компания возмещает ему затраты на проезд, провоз имущества и обустройство на новом месте (ст. 169 ТК РФ). Конкретные размеры возмещения закрепляют в трудовом соглашении. Следовательно, указанная компенсация не облагается страховыми взносами (подп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ).

По мнению контролеров, на оплату найма жилья на новом месте страховые взносы начислить нужно (письмо Минздравсоцразвития России от 05.08.10 N 2519-19). ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 27.02.13 N А45-14136/2012 согласился с контролерами в том, что компенсация стоимости проживания иногороднего сотрудника не подпадает под действие подпункта "и" пункта 2 части 1 статьи 9 Закона N 212-ФЗ.

7. Компенсация расходов на проезд

Необходимость начислить взносы на возмещение стоимости проезда зависит от маршрута следования. При этом компания может компенсировать расходы на проезд в следующих случаях (см. врезку ниже).

Проезд к месту обучения. Минздравсоцразвития России в письме от 20.04.10 N 939-19 разъяснило, что ТК РФ предусматривает оплату проезда работника, обучающегося по заочной форме. Но только если образовательное учреждение высшего профессионального образования имеет госаккредитацию (ст. 173 ТК РФ). Следовательно, компенсируя сотруднику стоимость такого проезда, организация не начисляет страховые взносы в фонды (подп. "е" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ). Аналогичные выводы сделал ФСС РФ в письме от 17.11.11 N 14-03-11/08-13985.

Проезд от дома до места работы. Нередко организация компенсирует расходы на проезд сотрудника до офиса и обратно (к примеру, если офисное здание расположено на окраине города, где отсутствует сообщение общественным транспортом). Но Трудовой кодекс не обязывает работодателя обеспечивать работнику проезд до офиса и обратно. Следовательно, выплачивая такую компенсацию, компания начисляет взносы в общем порядке.

Аналогичные выводы Минфин России делает в отношении оплаты проезда вахтовиков от места жительства к месту прохождения вахты (письма от 20.08.09 N 03-04-06-02/60 и от 22.06.09 N 03-03-06/1/418). ТК РФ обязывает компанию оплатить сотруднику дорогу от места сбора до места работы (ст. 302 ТК РФ). Следовательно, не начисляются страховые взносы только на стоимость проезда от места сбора до места прохождения вахты. Если компания не обложит взносами компенсацию расходов на проезд от места жительства, велика вероятность, что контролеры из фондов привлекут ее к ответственности. Подобные споры подтверждает судебная практика (постановления ФАС Западно-Сибирского от 21.09.12 N А03-19277/2011 и Северо-Западного от 19.03.12 N А26-5789/2011 округов). При этом суды, что характерно, поддержали работодателей. Поскольку компания не выплачивает сотруднику дополнительный доход, а только возмещает понесенные им расходы на проезд.

Разъездной характер работы. Компенсация таких расходов предусмотрена статьей 168.1 ТК РФ. Следовательно, при выплате возмещения за разъездную работу организация не начисляет страховые взносы в фонды (подп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ, письма ФСС РФ от 02.04.10 N 02-03-16/08-526П и Минздравсоцразвития России от 27.02.10 N 406-19).

Проезд во время командировки. Закон N 212-ФЗ исключает стоимость проезда к месту проведения командировки и обратно, а также сопутствующие расходы (аэропортовый сбор, затраты на проезд до аэропорта или вокзала и пр.) из базы для расчета страховых взносов (п. 2 ст. 9 Закона N 212-ФЗ).

8. Компенсация за работу в особых условиях труда

Если должностные обязанности работника связаны с тяжелыми, вредными, опасными и иными особыми условиями труда, работодатель обязан выплачивать ему дополнительную компенсацию к зарплате (ст. 146 и 147 ТК РФ). Размер такой выплаты устанавливает постановление Правительства РФ от 20.11.08 N 870 или трудовой (коллективный) договор (ст. 219 ТК РФ). Указанные суммы исключены из перечня выплат, не облагаемых страховыми взносами (подп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ). Следовательно, на них необходимо начислить взносы в общем порядке.

9. Компенсация морального вреда

Статья 237 ТК РФ обязывает работодателя в денежной форме возместить сотруднику моральный вред, причиненный неправомерными действиями или бездействием. Размер такого возмещения стороны определяют самостоятельно. Если моральный вред вызван причинением увечья или нанесением иного вреда здоровью, компания вправе не начислять страховые взносы (подп. "а" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ).

Судебная практика подтверждает, что, если компания не докажет, что выплата морального вреда связана с причинением вреда работнику, контролеры из фондов могут переквалифицировать спорные выплаты в суммы возмещения за работу во вредных и опасных условиях труда. И, как следствие, доначислить страховые взносы, пени и штраф (постановление Президиума ВАС РФ от 04.12.12 N 10151/12 и определение ВАС РФ от 02.10.12 N ВАС-10151/12).

Е.Н. Нидзий,

специалист по налогообложению аудиторской

компании, канд. экон. наук

"Российский налоговый курьер", N 1-2, январь 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) На момент подписания номера в печать текст указанного постановления еще не был опубликован.