Компания не смогла удержать НДФЛ? Не страшно, нужно лишь сообщить об этом в инспекцию (Е.В. Вайтман, О.З. Беляева, "Российский налоговый курьер", N 3, февраль 2014 г.)

Компания не смогла удержать НДФЛ? Не страшно, нужно лишь сообщить об этом в инспекцию

В заголовочной части справки 2-НДФЛ ставится признак 2. В разделе 3 справки указывают лишь те доходы, с которых не удержан НДФЛ. Доходы, облагаемые НДФЛ по разным ставкам, отражают в одной справке.

Не всегда организация, выплачивающая доход работнику и тем более стороннему физическому лицу, может удержать у него всю сумму НДФЛ, исчисленного с этого дохода. Чаще всего сложности возникают при выдаче зарплаты в натуральной форме, вручении дорогостоящего подарка или приза (см. врезку справа).

Справка. Наиболее распространенные ситуации, когда организация не может удержать у получателя НДФЛ

Налоговый агент действительно не имеет возможности удержать НДФЛ и перечислить его в бюджет в следующих случаях:

- при выплате физическому лицу зарплаты или иного дохода в натуральной форме и отсутствии выплат ему в денежной форме в том же календарном году;

- перерасчете начислений уволившемуся сотруднику;

- вручении работникам и другим гражданам подарков;

- проведении лотерей и бонусных программ с розыгрышем и вручением призов или денежных выигрышей;

- получении физическим лицом дохода в виде материальной выгоды от экономии на уплате процентов по займу, предоставленному налоговым агентом на льготных условиях;

- увольнении сотрудника, имеющего задолженность перед работодателем по подотчетным суммам;

- перерасчете НДФЛ по ставке 30% в связи с утратой работником статуса налогового резидента РФ;

- выплате физическому лицу денежных средств на основании решения суда, в котором взыскиваемая с компании сумма указана без разделения на сумму, причитающуюся гражданину, и сумму НДФЛ, подлежащую удержанию и перечислению в бюджет;

- оплате за сотрудника туристической путевки, питания, коммунальных и иных услуг.

В подобных ситуациях компания не вправе уплачивать НДФЛ за счет собственных средств (п. 9 ст. 226 НК РФ). Она лишь обязана своевременно уведомить инспекцию и самого гражданина о том, что не смогла удержать НДФЛ, и сообщить им сумму неудержанного налога (п. 5 ст. 226 НК РФ). На этом ее обязанности как налогового агента считаются исполненными (письма Минфина России от 12.03.13 N 03-04-06/7337, от 05.04.10 N 03-04-06/10-62 и от 09.02.10 N 03-04-06/10-12, ФНС России от 22.11.13 N БС-4-11/20951). Все дальнейшее взаимодействие по уплате НДФЛ происходит напрямую между получателем дохода и налоговиками, то есть уже без участия налогового агента.

Итак, если в 2013 году при выплате дохода физическому лицу компания не смогла удержать НДФЛ, она обязана письменно уведомить об этом инспекцию и самого гражданина не позднее 31 января 2014 года (п. 5 ст. 226 НК РФ). Посмотрим, на какие нюансы необходимо при этом обратить внимание.

При подаче в инспекцию сведений на бумаге или флеш-карте организация дополнительно оформляет реестр в двух экземплярах

Чтобы проинформировать инспекцию и получателя дохода о том, что НДФЛ не был полностью удержан, компания направляет каждому из них справку по форме 2-НДФЛ (утв. приказом ФНС России от 17.11.10 N ММВ-7-3/611@). Порядок ее представления установлен приказом этого же ведомства от 16.09.11 N ММВ-7-3/576@ (далее - Порядок).

Для физического лица справку 2-НДФЛ оформляют на бумаге. Обычно ее подписывает главный бухгалтер или иное уполномоченное на то лицо и заверяет оттиском печати организации.

Примечание. Ни при каких обстоятельствах уплата НДФЛ за счет средств налогового агента не допускается.

В инспекцию сведения о не полностью удержанном НДФЛ компания может представить одним из трех способов (п. 1, 3 и 6 Порядка):

- в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением квалифицированной электронной подписи налогового агента или его представителя;

- на электронных носителях (флеш-картах, дискетах, дисках CD или DVD);

- на бумаге. Этим способом могут воспользоваться только те налоговые агенты, которые в течение 2013 года выплатили доходы не более чем 10 физическим лицам (абз. 2 п. 2 ст. 230 НК РФ).

Если организация подает в инспекцию справки 2-НДФЛ на бумажном или электронном носителе, ей дополнительно необходимо составить на бумаге реестр сведений о доходах физических лиц за 2013 год в двух экземплярах (п. 6 и 15 Порядка). Форма реестра приведена в приложении N 1 к Порядку. Реестры нужны как при личной сдаче сведений о доходах, так и при направлении их в инспекцию по почте.

Один экземпляр реестра остается в налоговом органе. Второй экземпляр вместе с протоколом приема сведений о доходах физических лиц налоговики выдают представителю организации, если сведения подавались лично, или высылают по почте (п. 13 и 19 Порядка).

Отличительной особенностью сведений о невозможности удержать налог является код 2 в поле "Признак" справки 2-НДФЛ

В целом справка о невозможности удержать НДФЛ заполняется по тем же правилам, которыми руководствуются при подготовке сведений о доходах, выплаченных физическим лицам в течение календарного года. Напомним, что за 2013 год эти сведения необходимо будет представить в инспекцию не позднее 1 апреля 2014 года (п. 2 ст. 230 НК РФ). Причем их нужно повторно подать и на тех физических лиц, в отношении которых организация в течение января 2014 года уведомит налоговиков о не полностью удержанном НДФЛ (письма Минфина России от 29.12.11 N 03-04-06/6-363 и от 27.10.11 N 03-04-06/8-290).

Отметим, что оформление справки 2-НДФЛ в случае извещения инспекции о невозможности удержать налог имеет следующие особенности:

- в заголовочной части справки в поле "Признак" ставят цифру 2. Если справка 2-НДФЛ подается в срок не позднее 1 апреля согласно пункту 2 статьи 230 НК РФ, в этом поле указывают цифру 1;

- в разделе 3 "Доходы, облагаемые по ставке __%" отражают только те доходы, с которых налоговый агент не смог удержать НДФЛ в течение налогового периода;

- в пункте 5.1 "Общая сумма дохода" указывают общую сумму только тех доходов, с которых не был удержан налог. Эти доходы отражены в разделе 3 справки;

- пункты 5.4 "Сумма налога удержанная", 5.5 "Сумма налога перечисленная" и 5.6 "Сумма налога, излишне удержанная налоговым агентом" не заполняются;

- в пункте 5.7 справки отражают сумму НДФЛ, которую налоговый агент не смог удержать при выплате доходов физическому лицу.

На каждого гражданина составляют только одну справку, даже если НДФЛ не был удержан с доходов, облагаемых по разным ставкам

Начиная с 2012 года все доходы физического лица, полученные им в течение календарного года от конкретного налогового агента, отражаются в одной справке 2-НДФЛ. При этом не имеет значения, по одинаковым или разным ставкам НДФЛ они облагаются (разд. I Рекомендаций по заполнению формы 2-НДФЛ, утв. приказом ФНС России от 17.11.10 N ММВ-7-3/611@).

Таким образом, если в 2013 году компания не удержала у работника НДФЛ с доходов, облагаемых по разным ставкам (например, по ставкам 9, 13 и 35%), до конца января 2014 года она обязана представить в инспекцию общую справку 2-НДФЛ по всем его доходам, с которых не был удержан этот налог. Особенность заключается лишь в том, что в отношении каждой ставки НДФЛ организация последовательно заполняет разделы 3-5 справки. Соответствующую ставку налога она указывает в заголовке раздела 3.

Отсутствие достоверных сведений о получателе дохода не освобождает от обязанности уведомить инспекцию о неудержанном налоге

В справке 2-НДФЛ необходимо указать целый ряд данных о получателе дохода: его ФИО, дату рождения, ИНН (при наличии), паспортные данные, адрес места жительства. Нередко налоговые агенты просто не располагают такими сведениями, как, в частности, в случае выдачи приза и выигрыша в лотерее.

Бывает и так, что персональные данные, необходимые для заполнения справки, со временем меняются. Например, бухгалтеру известно, что уволившаяся сотрудница, при выплате дохода которой не смогли удержать НДФЛ, вышла замуж и сменила фамилию и место проживания. Однако ее новая фамилия и адрес неизвестны. Несмотря на это, организация обязана представить в инспекцию справку 2-НДФЛ на бывшую работницу. Очевидно, что в ней придется указать ее прежние фамилию и адрес. Как только компания получит данные о ее новой фамилии и месте жительства, она вправе подать в инспекцию уточненную справку 2-НДФЛ.

По мнению московских налоговиков, если в справке о доходах указан ИНН физического лица, то такие реквизиты, как паспортные данные, дата рождения и адрес места жительства, можно не заполнять (письмо УМНС России по г. Москве от 23.12.02 N 27-08н/62778). Но этим разъяснениям уже больше 11 лет, и ни в каком нормативном документе аналогичное правило так и не было прописано. Поэтому налоговым агентам безопаснее указывать в справке 2-НДФЛ все известные им персональные данные о получателе дохода даже при наличии в ней ИНН.

За каждого работника, по доходам которого организация не представила справку 2-НДФЛ, ее могут оштрафовать на 200 руб.

Если впоследствии выяснится, что компания не уведомила инспекцию о невозможности удержать НДФЛ или нарушила срок для подачи этих сведений, налоговики вправе оштрафовать ее из расчета 200 руб. за каждую непредставленную справку 2-НДФЛ (п. 1 ст. 126 НК РФ). Кроме того, они могут привлечь руководителя организации или иное должностное лицо к административной ответственности в виде штрафа в размере от 300 до 500 руб. (ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ).

ФНС России также считает, что с налогового агента, который не сообщил о не полностью удержанном НДФЛ и не утратил возможности удержать этот налог у работника, можно взыскать еще и пени (письмо от 22.11.13 N БС-4-11/20951). Однако Пленум ВАС РФ рекомендует судам исходить из того, что по общему правилу пени за несвоевременное перечисление налога можно взыскать с налогового агента, только если он удержал этот налог у налогоплательщика, но своевременно не перечислил в бюджет (п. 2 постановления от 30.07.13 N 57). Получается, что начисление пеней в подобной ситуации суды признают неправомерным.

Отметим, что налоговики не вправе приостанавливать операции по банковским счетам налогового агента, который своевременно не сообщил им о невозможности удержать НДФЛ. Ведь такое основание для блокировки счетов НК РФ не предусмотрено. Аналогичного мнения придерживаются и суды (постановления ФАС Московского округа от 14.02.08 N КА-А40/235-08 и от 10.01.08 N КА-А40/12282-07).

Е.В. Вайтман,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

О.З. Беляева,

референт государственной гражданской службы РФ 2-го класса

"Российский налоговый курьер", N 3, февраль 2014 г.