Вопрос: Компания в рамках маркетинговой политики стимулирует продажи, предлагая клиентам пакеты услуг. Они предоставляют абоненту возможность пользоваться несколькими услугами в течение определенного периода времени за меньшие деньги, чем если бы данные услуги приобретались по отдельности. Фактически стороны заключают многокомпонентный договор на реализацию нескольких товаров (работ, услуг). Как в бухгалтерском учете признавать и отражать выручку по таким договорам? ("Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь-февраль 2014 г.)

Компания в рамках маркетинговой политики стимулирует продажи, предлагая клиентам пакеты услуг. Они предоставляют абоненту возможность пользоваться несколькими услугами в течение определенного периода времени за меньшие деньги, чем если бы данные услуги приобретались по отдельности. Фактически стороны заключают многокомпонентный договор на реализацию нескольких товаров (работ, услуг). Как в бухгалтерском учете признавать и отражать выручку по таким договорам?

Бухгалтеру нужно выделить компоненты рассматриваемой сделки по продаже пакета товаров (работ, услуг) и дать объективную оценку реализации каждого компонента.

Обоснование. ПБУ 9/99 "Доходы организации" не содержит указаний о выделении компонентов сделки. Раз так, следует обратиться к п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", позволяющему самостоятельно разрабатывать способы учета по вопросам, не нашедшим отражения в действующих нормативно-правовых актах по бухгалтерскому учету, руководствуясь при этом МСФО.

Согласно п. 13 МСФО (IAS) 18 "Выручка" критерии признания доходов обычно применяются отдельно к каждой операции. Однако при определенных обстоятельствах нужно применять их к отдельно идентифицируемым элементам индивидуальной сделки для того, чтобы отразить ее содержание. Например, если продажная цена товара включает сумму на последующее обслуживание, которая может быть определена, эта величина откладывается и признается как выручка за период, в течение которого производится обслуживание. Или же в случае продажи модема с предоставлением бесплатного трафика в течение двух месяцев выручка от реализации модема должна признаваться сразу (при условии выполнения критериев ее признания), а выручка от реализации трафика - в течение периода, на который предоставляется услуга (то есть в течение двух месяцев).

Вопросу признания выручки по многокомпонентным договорам уделено внимание в американском стандарте US GAAP ASC 605-25. Хотя данный стандарт не считается МСФО, он может быть использован для формирования самостоятельного решения. В настоящее время обычаем в международном деловом обороте является применение помимо МСФО национальных стандартов бухгалтерского учета США (US GAAP) (см. Информацию Минфина РФ N ОП 1-2012 "О применении международных стандартов финансовой отчетности"). Итак, выручка по договору разделяется на отдельные компоненты при одновременном выполнении следующих условий:

- рассматриваемые компоненты обладают независимой ценностью*(1);

- справедливая стоимость компонентов для целей составления финансовой отчетности может быть определена;

- клиенту (покупателю) предоставляется общее право на возврат каждого компонента.

После выделения компонентов нужно определить цену их реализации на основе профессионального суждения экономического субъекта. В частности, распределение выручки между компонентами сделки осуществляется пропорционально цене реализации данных компонентов. После распределения выручки по компонентам в бухгалтерском учете делаются необходимые корректировки. Учет выручки по каждому отдельному компоненту ведется в соответствии с принятой учетной политикой организации.

Пример

Компания реализует клиентам комплект "3 в 1": услуги телефонии, предоставление доступа к Интернету и трансляция кабельного телевидения. Цена комплекта - 600 руб. Обычная цена реализации услуг телефонной связи составляет 300 руб., доступа к Интернету - 300 руб., трансляции кабельного ТВ - 400 руб.

Выручка, относимая к телефонии, равна 180 руб. (600 x (300 / (200 + 300 + 400)). Доходы, относимые к доступу к Интернету, - 180 (600 x (300 / (200 + 300 + 400)). Выручка, относимая к трансляции телеканалов, - 240 руб. (600 x (400 / (200 + 300 + 400)).

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражены доходы от услуг телефонии в составе пакета комплексного обслуживания клиентов	62-1	90-1	180 000
Отражены доходы от предоставления доступа к Интернету в составе пакета комплексных услуг	62-1	90-1	180 000
Отражены доходы от трансляции телевизионных каналов в составе пакета комплексных услуг	62-1	90-1	240 000

Поступления от реализации всего пакета услуг равны 600 руб. (180 + 180 + 240).

Л.А. Евстратова,

эксперт журнала "Туристические и гостиничные услуги:

бухгалтерский учет и налогообложение"

1 января 2014 г.

"Туристические и гостиничные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь-февраль 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Компонент имеет самостоятельную ценность, если продавец осуществляет продажу таких же элементов в качестве самостоятельной продукции (услуги).