Как составлять отчетность за 2013 год: рекомендации Минфина (Д.В. Дурново, "Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2014 г.)

Как составлять отчетность за 2013 год: рекомендации Минфина

Традиционно финансовое ведомство выпустило письмо, содержащее рекомендации аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций (Письмо от 29.01.2014 N 07-04-18/01). Часть этих разъяснений следует иметь в виду самим организациям при составлении отчетности. Итак, на что же обратил внимание Минфин, какие указания наиболее актуальны для организаций сферы ЖКХ?

Не предъявленная к оплате выручка в балансе

В ситуации, когда организация, выполняющая работы по договору строительного подряда, признает выручку по мере готовности, в ее учете формируется актив, который отличается от дебиторской задолженности заказчика, а именно начисленная выручка, не предъявленная к оплате. По мере предъявления счетов к оплате этот актив списывается на "дебиторку" (п. 26 ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда", утвержденного Приказом Минфина РФ от 24.10.2008 N 116н). Описанный принцип представляется рациональным применять в учете УК, осуществляющей текущий ремонт общего имущества ежегодно (когда цена работ устанавливается в договоре)*(1). Дело в том, что начислить собственникам помещений плату УК вправе ежемесячно в установленном размере, а признать выручку от выполнения работ она обязана не позднее подписания акта приема-передачи результатов работ. В момент формирования дохода его часть, не покрытая начисленной ранее платой, не может быть отражена как дебиторская задолженность, поскольку требовать внесения платы УК вправе только по мере ее начисления в установленном законом и договором порядке (ежемесячно в течение всего срока действия договора). При условии внесения соответствующих положений в учетную политику УК вправе отразить указанную часть дохода как отдельный актив с использованием счета 46, традиционно применяемого для отражения выполненных этапов по незавершенным работам. Это позволяет разделить на уровне бухгалтерского учета информацию о наличии и движении разных видов активов. Именно в такой ситуации УК пригодятся рекомендации Минфина, которые мы приведем дословно. Признанный в бухгалтерском учете согласно ПБУ 2/2008 актив "Не предъявленная к оплате начисленная выручка" в бухгалтерском балансе отражается в составе оборотных активов как отдельный показатель, детализирующий группу статей "Дебиторская задолженность".

Одновременно не исключено, что УК может попасть под прямое действие ПБУ 2/2008 и будет вынуждена признавать выручку (в частности, от выполнения работ по капитальному ремонту общего имущества) по мере готовности. В этом случае такой актив, как не предъявленная к оплате начисленная выручка, формируется по другому основанию - ввиду обязательного признания дохода до предъявления результата работ собственникам помещений и возникновения права на его оплату за счет ремонтного фонда.

Операции с основными средствами

Некоторые рекомендации даны в связи с особенностями отражения в учете и отчетности операций с ОС.

Если коммерческая организация приняла решение о переоценке ОС, она отражает их по текущей (восстановительной) стоимости и пересчитывает начисленную ранее амортизацию. То есть по состоянию на 31 декабря отчетного года стоимость ОС изменится в связи с проведенной переоценкой. При этом согласно п. 15 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н, впоследствии такие ОС переоцениваются регулярно, чтобы стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Одновременно п. 33 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации", утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н, требует, чтобы данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода были сопоставимы с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному (в том числе с учетом последствий изменения учетной политики путем ретроспективного пересчета - см. п. 15 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утвержденного Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н). Разъяснения Минфина успокоят бухгалтеров: в случае проведения переоценок сравнительные данные за период (периоды), предшествующий (предшествующие) отчетному, не изменяются.

Один из признаков любого актива - способность приносить экономическую выгоду в будущем. Если ОС не отвечает этому требованию, оно подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01), что справедливо независимо от физического наличия ОС у организации. Это подчеркнули финансисты: в случае если объект основных средств признан в установленном порядке аудируемым лицом непригодным для дальнейшего использования или продажи и в связи с этим данный объект не способен приносить экономические выгоды (доход) в будущем, такой объект подлежит списанию с бухгалтерского учета. Остаточная стоимость указанного объекта списывается на прочие расходы организации. Под установленным порядком имеется в виду комиссионное обследование (см. п. 77 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н)*(2).

Отдельное внимание уделено принятию к учету объектов ОС, полученных унитарным предприятием в хозяйственное ведение. Как известно, приемка-передача объектов ОС оформляется специальным первичным документом - актом, унифицированная форма которого (применялась ранее в обязательном порядке) содержала такие реквизиты, как первоначальная, остаточная стоимость ОС, сумма начисленной амортизации. Однако принимающая сторона должна отражать ОС в учете по стоимости, согласованной собственником имущества (общее правило сформулировано в п. 9 ПБУ 6/01). Нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету не предусмотрено отражение в бухгалтерском учете организации (в том числе государственного или муниципального унитарного предприятия), принимающей объект основных средств в хозяйственное ведение, сумм амортизации, начисленных организацией, передающей такой объект. Ранее об этом сообщалось в Письме Минфина РФ от 05.10.2011 N 07-02-06/185. Данные разъяснения корреспондируют с рекомендациями финансового ведомства в части принятия подобных ОС к налоговому учету: отразить их следует по остаточной стоимости, указанной в документе о передаче (письма от 29.11.2010 N 03-03-06/4/34, 03-03-06/4/114).

Наконец, организации следует иметь в виду, что одно лишь увеличение срока полезного использования ОС в результате мероприятий по его восстановлению является основанием для увеличения первоначальной стоимости ОС на затраты на модернизацию и реконструкцию, даже если иные показатели функционирования объекта (мощность, качество применения) не изменились.

Об отражении в отчетности запасов, используемых для строительства ОС

Минфин разъяснил, что сырье, материалы и другие активы, используемые для создания внеоборотных активов организации, не удовлетворяют признакам материально-производственных запасов (МПЗ) (см. п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утвержденного Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 N 44н). Это действительно так, ведь они:

- не используются в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнении работ, оказании услуг);

- не предназначены для продажи;

- не используются для управленческих нужд организации.

Общее требование из п. 19 ПБУ 4/99 о разделении активов на краткосрочные и долгосрочные действует и в данной ситуации: сырье, материалы и т.п. активы, используемые для создания внеоборотных активов аудируемого лица, отражаются в бухгалтерском балансе в составе внеоборотных активов. Этот вывод вполне можно распространить и на МПЗ, используемые при модернизации и реконструкции ОС.

Вспомним, что затраты на строительство ОС аккумулируются на счете 08-3 "Строительство объектов основных средств". Подчеркнем, на этом счете бухгалтерского учета отражаются затраты, уже понесенные на строительство (стоимость МПЗ, использованных в строительстве), а не стоимость активов, предназначенных для строительства и находящихся, к примеру, на хранении на складе. Прежде всего, МПЗ должны быть отражены на счете учета активов. При этом представляется, что выводы Минфина не могут стать препятствием для учета МПЗ, необходимых для создания внеоборотных активов, на счете 10 (например, на субсчете 10-8 "Строительные материалы"). Если на отчетную дату какая-либо часть МПЗ не будет использована для строительства, ее стоимость следует исключить из группы статей "Запасы" баланса и необходимо показать в составе прочих внеоборотных активов.

Расходы будущих периодов

Минфин констатировал тот факт, что на счете 97 "Расходы будущих периодов" могут быть отражены существенно различающиеся по характеру затраты, произведенные организацией в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам (см. также Письмо от 12.01.2012 N 07-02-06/5). Ранее чиновники обращали внимание на необходимость раскрытия в балансе информации о расходах будущих периодов с подразделением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока обращения (погашения) (см. Рекомендации по проведению аудита бухгалтерской отчетности за 2011 год, направленные Письмом от 27.01.2012 N 07-02-18/01). Теперь внимание заостряется на применении еще одного общего требования к информации, раскрываемой в отчетности, - об обособленном приведении данных о существенных активах. Так, согласно п. 11 ПБУ 4/99 показатели об отдельных активах должны приводиться в бухгалтерской отчетности обособленно при их существенности и в случае, если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Показатели об отдельных активах могут приводиться в бухгалтерском балансе общей суммой с раскрытием в приложениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, если каждый из этих показателей в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.

Информация об оплате труда в отчете о движении денежных средств

Начисленная сумма заработной платы выплачивается работнику не полностью, часть ее перечисляется другим контрагентам: в первую очередь в бюджет направляются суммы удержанного НДФЛ, кроме того, возможны удержания по исполнительным листам. На вопрос, каким образом следует отражать подобные платежи организации в отчете о движении денежных средств, ответил Минфин в рассматриваемом письме. Чиновники опирались на п. 8 ПБУ 23/2011 "Отчет о движении денежных средств", утвержденного Приказом Минфина РФ от 02.02.2011 N 11н, согласно которому денежные потоки организации классифицируются в зависимости от характера операций, с которыми они связаны, а также от того, каким образом информация о них используется для принятия решений пользователями бухгалтерской отчетности организации. Вывод таков: при формировании отчета о движении денежных средств в разделе "Денежные потоки от текущих операций" платежи по оплате труда работников отражаются в сумме, включающей среди прочего подлежащие удержанию из оплаты труда работников суммы (например, суммы начисленного налога на доходы физических лиц, платежи по исполнительным листам). Объяснить это можно характером использования информации о заработной плате пользователями отчетности (данные о конкретных размерах и направлениях перечисления удержанных из зарплаты сумм не влияют на решения, связанные с деятельностью организации).

Списание оценочного обязательства

Минфин вновь подтвердил необходимость признания оценочного обязательства в виде обязательства по оплате отпусков работников*(3). Все общие правила из ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы", утвержденного Приказом Минфина РФ от 13.12.2010 N 167н, следует применять и к этому виду оценочных обязательств. В частности, это касается нормы из п. 21, который гласит: в случае превышения суммы, исчисленной в отчетном периоде для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска, над суммой признанного оценочного обязательства сумма указанного превышения относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива.

Подписи в первичных учетных документах

Особое внимание аудиторов финансисты обратили на проверку соблюдения требований закона о бухгалтерском учете к первичным учетным документам в ситуации, когда бухгалтерский учет организации ведет по договору иное юридическое или физическое лицо. Согласно пп. 6 и 7 п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 402-ФЗ) обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

- наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;

- подписи таких лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Каждый первичный документ должен позволить однозначно установить названных лиц.

Представление отчетности и аудиторского заключения

Все организации, подлежащие обязательному аудиту, должны помнить, что с 2014 года они обязаны представлять аудиторское заключение в органы статистики либо вместе с годовой бухгалтерской отчетностью, либо не позднее 10 рабочих дней после даты аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным. Такова новая редакция ст. 18 Федерального закона N 402-ФЗ, сформированная Федеральным законом от 21.12.2013 N 357-Ф3. О нем мы писали в прошлом номере журнала (Обзор новостей, стр. 4).

Д.В. Дурново,

главный редактор

"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См. статьи Н.В. Макаровой "Долги собственников помещений как объект бухгалтерского учета" (N 7, 2013), "Капитальный ремонт МКД с участием средств фонда ЖКХ" (N 12, 2013).

*(2) Подробнее об этом можно прочитать в статье Н.М. Софийской "Снятие автомобиля с регистрационного учета для утилизации" (N 3, 2012).

*(3) Ранее мы писали об этом в статье "Право работника на оплачиваемый отпуск - оценочное обязательство организации" (N 8, 2011).