Вопрос: По условиям договора об открытии возобновляемой кредитной линии организация ежеквартально уплачивает банку вознаграждение, определяемое в процентах от суммы неиспользованного лимита. Подлежит ли нормированию в целях налогообложения прибыли такое вознаграждение? ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 2, февраль 2014 г.)

По условиям договора об открытии возобновляемой кредитной линии организация ежеквартально уплачивает банку вознаграждение, определяемое в процентах от суммы неиспользованного лимита. Подлежит ли нормированию в целях налогообложения прибыли такое вознаграждение?

К решению данного вопроса есть два подхода. Согласно одному из них определяемые в процентном соотношении платежи банку за часть не использованных заемщиком по открытой кредитной линии денежных средств являются скрытыми процентами, поэтому в силу ст. 269 НК РФ подлежат нормированию (позиция 1). В соответствии с другим подходом, выраженном в судебных актах, названные платежи должны включаться в налоговые расходы без ограничения, поскольку по своей сути они являются оплатой услуг банка (позиция 2).

Действуя вразрез с позицией контролеров, налогоплательщик должен быть готов отстаивать свои права в суде.

Позиция 1. В силу пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом положений ст. 269 НК РФ, которой установлен порядок определения максимального размера процентов, признаваемых в целях налогообложения прибыли.

В соответствии с пп. 2 п. 2.2 Положения ЦБ РФ N 54-П при открытии кредитной линии организация-заемщик приобретает право на получение и использование в течение определенного договором срока денежных средств в пределах согласованного с банком лимита. Таким образом, зарезервированная сумма средств по кредитной линии приравнивается к фактически выданному кредиту. Поэтому любые вознаграждения банку, установленные в процентах и начисляемые как на используемую сумму кредита, так и на сумму не использованных денежных средств по открытой кредитной линии, на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ признаются в расходах в составе процентов, то есть с учетом нормирования.

Данная позиция изложена в письмах Минфина России от 18.03.2011 N 03-03-06/1/145, от 15.05.2008 N 03-03-06/1/315, от 25.07.2007 N 03-03-06/1/526, ФНС России от 24.05.2013 N СА-4-9/9466.

Позиция 2. Затраты на оплату услуг банков в соответствии с пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ включаются в состав прочих расходов, связанных с производством или реализацией, без каких-либо ограничений. ФАС МО в Постановлении от 28.11.2012 N А40-35889/12-133-322 пришел к выводу, что открытие заемщику кредитной линии предоставляет ему возможность в любое время получить необходимую сумму в пределах установленного лимита и вызывает необходимость резервирования банком денежных средств для обеспечения такой возможности, что может рассматриваться в качестве самостоятельной услуги банка.

По мнению арбитров ФАС ЦО (Постановление от 11.12.2007 N А64-8262/06-19), плата за пользование кредитной линией не может быть квалифицирована как проценты по долговому обязательству независимо от способа ее исчисления, поскольку является вознаграждением за услуги, оказываемые банком заемщику в рамках кредитного договора. Проценты же по долговому обязательству - это плата за пользование денежными средствами, которые предоставляются заемщику на основании кредитного договора.

А.А. Преображенская,

эксперт журнала "Налог на прибыль:

учет доходов и расходов"

1 февраля 2014 г.

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 2, февраль 2014 г.