Расходы на благоустройство территорий образовательных учреждений (А. Солнцева, "Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2014 г.)

Расходы на благоустройство территорий образовательных учреждений

Учебные заведения производят работы по благоустройству, прилегающей к их зданиям, территории. В первую очередь это необходимо с эстетической точки зрения, и, кроме того, престиж самого учебного заведения зависит от того, что собой представляет его территория. В этой статье рассмотрим, как следует отражать в бухгалтерском учете расходы на благоустройство территорий учебных заведений.

Виды работ, относящихся к благоустройству

Прежде всего определимся с тем, что следует понимать под благоустройством, поскольку законодательство не содержит такого понятийного определения. Воспользуемся Методическими рекомендациями *(1).

В определении, приведенном в этих рекомендациях, под благоустройством территории подразумевается комплекс мероприятий по инженерной подготовке и обеспечению безопасности, озеленению, устройству покрытий, освещению, размещению малых архитектурных форм и объектов монументального искусства.

Как следует из разд. 2 Методических рекомендаций, к основным элементам (работам) благоустройства относятся:

- элементы инженерной подготовки и защиты территории;

- озеленение;

- покрытия для целей благоустройства;

- сопряжение поверхностей;

- ограждения;

- малые архитектурные формы;

- игровое и спортивное оборудование;

- освещение и осветительное оборудование;

- средства наружной рекламы и информации;

- некапитальные нестационарные сооружения;

- оформление и оборудование зданий и сооружений;

- пешеходные коммуникации и транспортные проезды.

Таким образом, расходы на проведение перечисленных видов работ будут являться расходами на благоустройство.

Минфин в письмах от 27.01.2012 N 03-03-06/1/35, от 07.07.2009 N 03-03-06/1/443 и других при рассмотрении вопроса о признании расходов на благоустройство территорий при расчете налога на прибыль советует руководствоваться общепринятым значением понятия "расходы на благоустройство". По мнению финансового ведомства, расходами на благоустройство территории следует признавать затраты, направленные на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точек зрения пространства на территории учреждения, не связанные с коммерческой деятельностью учреждения.

В настоящее время самыми распространенными видами работ по благоустройству территории, производимых учебными заведениями, являются: асфальтирование, укладка тротуарной плитки, установка ограждений, скамей, фонтанов, озеленение территории, разбивка газонов, клумб.

Учет расходов на сооружение объектов благоустройства территорий

Рассмотрим, как в бухгалтерском учете следует отражать расходы на проведение работ по благоустройству.

Предметом договоров, заключаемых учреждениями с подрядными организациями, может являться проведение таких видов работ, как:

- асфальтирование и укладка тротуарной плитки, производимых впервые;

- возведение ограждений;

- установка скамей, сооружение фонтанов.

Результатом этих работ будет являться создание определенного объекта, а именно:

- пешеходных асфальтовых или выложенных тротуарной плиткой дорожек (согласно ОКОФ*(2) - код 120001090 - прочие сооружения, не включенные в другие группировки);

- ограждения территории учебного заведения (код по ОКОФ 123697050 "Ограды (заборы) металлические", остальные виды заборов относятся к коду 124540000);

- фонтанов (код по ОКОФ 120001090 "Прочие сооружения, не включенные в другие группировки");

- скамей (код по ОКОФ 163612560 "Мебель специальная для сидения с металлическим каркасом".

Как следует из п. 38 Инструкции N 157н*(3), материальные объекты имущества, независимо от их стоимости, со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования на праве оперативного управления в процессе деятельности учреждения при выполнении им работ, оказании услуг, осуществления государственных полномочий (функций) либо для управленческих нужд учреждения, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, полученные в лизинг (сублизинг), принимаются к учету в качестве основных средств.

Поскольку все вышеперечисленные объекты благоустройства рассчитаны на эксплуатацию в течение свыше 12 месяцев, их следует учитывать в составе основных средств.

Изначально расходы на возведение (сооружение) этих объектов следует относить на счета:

- 010611310 - применяют казенные и бюджетные учреждения;

- 010611000 - автономные учреждения.

Тем самым на этих счетах формируется первоначальная стоимость объекта, что отражается в бухгалтерском учете следующей корреспонденцией счетов:

Пункт 31 Инструкции N 162н*		Пункт 51 Инструкции N 174н**		Пункт 51 Инструкции N 183н***
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
0 106 11 310	0 302 31 730	0 106 11 310	0 302 31 730	0 106 11 000	0 302 31 000
* Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденная Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н. ** Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденная Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н. *** Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденная Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденным Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н (далее - Указания N 65н), расходы на оплату договоров по возведению (сооружению) объектов основных средств следует относить на статью 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

По завершении работ оформленный актом сдачи выполненных работ объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства. Эта операция отражается в бухгалтерском учете следующей записью:

Пункт 7 Инструкции N 162н		Пункт 9 Инструкции N 174н		Пункт 9 Инструкции N 183н
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
0 101 хх 310	0 106 11 310	0 101 хх 310	0 106 11 310	0 101 хх 000	0 106 11 000

Поскольку некоторые объекты благоустройства учитываются в составе основных средств, к ним применяется общеустановленный порядок начисления амортизации, установленный п. 92 Инструкции N 157н:

а) по объектам недвижимого имущества:

- стоимостью до 40 000 руб. - единовременно в размере 100% балансовой стоимости объекта при принятии к учету;

- стоимостью свыше 40 000 руб. - постепенно в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации;

б) по объектам движимого имущества:

- стоимостью до 40 000 руб. - единовременно в размере 100% балансовой стоимости объекта при вводе объекта в эксплуатацию;

- стоимостью свыше 40 000 руб. - постепенно в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации.

Пример 1

В рамках заключенного бюджетным образовательным учреждением с подрядчиком договора были произведены работы по созданию объекта (заграждения), о чем был составлен и оформлен соответствующим образом акт выполненных работ. Согласно условиям договора стоимость работ составила 38 000 руб. На основании акта приема-передачи объект был принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и введен в эксплуатацию. Расходы учитываются в составе общехозяйственных расходов, не распределяемых на себестоимость платных услуг. Оплата работ произведена за счет средств от приносящей доход деятельности. Лицевой счет учреждения открыт в ОФК.

В бухгалтерском учете эти операции отражаются следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражены капитальные вложения в сооружение объекта основных средств (заграждения)	2 106 11 310	2 302 31 730	38 000
Принят объект к бухгалтерскому учету	2 101 13 310	2 106 11 310	38 000
Произведена оплата подрядчику сооружения объекта основных средств (заграждения)	2 302 31 830	2 201 11 610	38 000
Учтена стоимость заграждения в накладных расходах	2 109 80 271	2 104 13 410	38 000

Учет расходов на восстановление объектов благоустройства

Расходы на проведение работ в целях восстановления эксплуатационных характеристик уже созданных объектов следует рассматривать как затраты на проведение ремонтных работ.

Согласно Указаниям N 65н такие расходы необходимо относить на подстатью 225 "Расходы, услуги по содержанию имущества" КОСГУ.

Эти затраты учреждения вправе учитывать в расходах единовременно в том периоде, в котором они произведены.

Пример 2

Изменим условия предыдущего примера и предположим, что предметом договора с подрядной организацией является ремонт ранее созданного объекта - асфальтированной дорожки. Стоимость ремонтных работ по договору составила 24 000 руб. По завершении ремонта оформлен акт приема-передачи. Оплата работ производилась за счет средств от приносящей доход деятельности. Затраты учитываются в составе общехозяйственных расходов, не распределяемых на себестоимость платных услуг.

В бухгалтерском учете эти операции отражаются следующей корреспонденцией счетов:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражена задолженность подрядной организации за проведение ремонтных работ	2 109 80 225	2 302 25 730	24 000
Произведена оплата подрядной организации выполненных работ	2 302 25 830	2 201 11 610	24 000

Учет расходов на озеленение территории учреждения

Расходы на озеленение территории учебных заведений в основном связаны с посадкой деревьев, кустарников, разбивкой газонов, клумб.

Особо следует обратить внимание на учет многолетних растений, к которым согласно ОКОФ относятся, в частности:

- плодово-ягодные насаждения всех видов (деревья и кустарники);

- озеленительные и декоративные насаждения;

- искусственные насаждения учебных заведений для научно-исследовательских целей.

Таким образом, многолетние насаждения следует учитывать в составе основных средств.

При этом капитальные вложения учреждения в многолетние насаждения должны включатся им в состав основных средств ежегодно в сумме вложений, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ (п. 43 Инструкции N 157н). Это означает, что учитывать многолетние насаждения в составе основных средств нужно тогда, когда они достигнут эксплуатационного возраста (может предусматриваться учетной политикой) (в отношении плодоносящих растений - периода плодоношения), а не в момент посадки.

Согласно Указаниям N 65н расходы на озеленение территории необходимо относить на следующие статьи (подстатьи) КОСГУ:

- приобретение саженцев многолетних насаждений и приобретение посадочного материала (цветов, травы и др.) - статья 340 "Увеличение стоимости материальных запасов";

- проведение работ по посадке - подстатья 226 "Прочие работы, услуги";

- проведение работ по содержанию многолетних насаждений (формирование крон, предупреждение появления вредителей, защита от вредителей и солнечной радиации) - подстатья 225 "Работы, услуги по содержанию имущества".

Пример 3

Автономным учебным заведением были закуплены:

- саженцы деревьев в количестве 20 шт. на сумму 12 000 руб. (иное движимое имущество);

- цветочная рассада для оформления цветочных клумб на сумму 4 000 руб. Будет высажена силами учреждения. Расходы учтены в составе общехозяйственных расходов.

Учреждением заключен договор со сторонней организацией на проведение следующих работ:

- посадка саженцев деревьев на территории, принадлежащей учреждению. Стоимость работ составила 4 000 руб.;

- обработка деревьев от вредителей. Стоимость работ - 5 000 руб., учитывается в составе общехозяйственных расходов.

По завершении работ оформлен и подписан акт выполненных работ.

Затраты учитываются в составе общехозяйственных расходов, не распределяемых на себестоимость платных услуг.

Произведена оплата выполненных работ за счет средств от приносящей доход деятельности со счета, открытого в ОФК.

Согласно утвержденной учреждением учетной политике эксплуатационный возраст деревьев достигается через 5 лет.

В бухгалтерском учете эти операции отражаются следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Приобретены саженцы деревьев	2 105 36 000	2 302 34 000	12 000
Отражены капитальные вложения в многолетние насаждения (деревья):
- на сумму саженцев;	2 106 31 000	2 105 36 000	12 000
- на сумму работ по посадке	2 106 31 000	2 302 26 000	4 000
Учтены расходы на приобретение цветочной рассады	2 105 36 000	2 302 34 000	4 000
Списана на расходы стоимость цветочной рассады	2 109 80 272	2 105 36 000	4 000
Учтены расходы на обработку деревьев от вредителей	2 109 80 225	2 302 25 000	5 000
Произведена оплата сторонним организациям:
- посадки деревьев;	2 302 26 000	2 201 11 000	4 000
- обработки деревьев от вредителей	2 302 25 000		5 000
Отражено принятие многолетних насаждений в состав основных средств по достижении ими эксплуатационного возраста (12 000 + 4 000) руб.	2 101 38 000	2 106 31 000	16 000

А. Солнцева,

эксперт журнала "Учреждения образования:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Методические рекомендации по разработке норм и правил по благоустройству территорий муниципальных образований, утв. Приказом Минрегиона РФ от 27.12.2011 N 613.

*(2) Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утв. Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359.

*(3) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.