Организация питания работников и НДС (М.В. Подкопаев, "НДС: проблемы и решения", N 4, апрель 2014 г.)

Организация питания работников и НДС

Работодатели, которые придают большое значение качеству своего кадрового состава, повышенное внимание уделяют различным мероприятиям социального характера. Такие мероприятия, на первый взгляд уменьшающие прибыль, в итоге все-таки ее увеличивают за счет повышения отдачи от труда работников.

В число подобных мероприятий, безусловно, входит обеспечение работников питанием, мысли о котором в определенные моменты отвлекают от выполнения трудовых функций. Однако такая забота со стороны работодателя может вызвать проблемы с налогообложением, в том числе в отношении НДС. При этом нужно учитывать ряд нюансов в зависимости от способов организации питания.

Бесплатно - не всегда означает подарок

Обеспечение питанием работников на возмездной основе не предполагает освобождение выручки от обложения НДС, полученной в связи с осуществлением этой операции. В данном случае не имеет никакого значения, состоят работодатели и работники в трудовых отношениях друг с другом или нет (см., например, Постановление ФАС ЗСО от 17.01.2012 N А75-2816/2011).

Другое дело, если работники обеспечиваются питанием бесплатно или за частичную плату.

Существует позиция, согласно которой безвозмездное предоставление услуг столовой носит непроизводственный характер и подлежит обложению НДС на основании пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ. Тот факт, что расходы по оплате питания, предоставляемого безвозмездно своим работникам, организация осуществляет за счет прибыли, оставшейся в ее распоряжении, и на издержки производства и обращения их не относит, говорит о том, что передачу налогоплательщиком своим работникам обедов следует расценивать в качестве передачи права собственности на товары (работы, услуги) на безвозмездной основе. В связи с этим такие операции являются объектом обложения НДС.

Так считают и официальные органы, ссылаясь, правда, на пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, в котором говорится, что НДС облагается реализация товаров (работ, услуг), к которой приравнивается подобная безвозмездная реализация услуг (письма Минфина России от 11.02.2014 N 03-04-05/5487, от 27.08.2012 N 03-07-11/325). Данная позиция распространяется и на безвозмездное питание физических лиц, привлеченных по договорам подряда, то есть не являющихся штатными работниками организации (Письмо Минфина России от 22.09.2010 N 03-03-06/1/609).

Одно хорошо: чиновники подтверждают, что в этом случае суммы НДС, предъявленные по таким товарам, подлежат вычету в общеустановленном порядке.

А если питанием оплатить работу?

Но возможен иной подход к оценке возникновения налоговой базы по НДС в ситуации, когда организация включает стоимость бесплатных обедов в расходы по оплате труда, осуществляемые в натуральной форме (обязательность исчисления НДФЛ в этом случае - тема для отдельного разговора). При выдаче работникам готовых обедов в счет оплаты труда отношения между работником и работодателем становятся трудовыми, а не гражданско-правовыми, и осуществление подобных операций не является объектом обложения НДС.

Московские налоговики считают это вполне допустимым, но почему-то только в отношении стоимости бесплатного питания, предоставляемого работникам, занятым на работах с вредными условиями труда. Обязанность для работодателя обеспечивать таких работников молоком или другими равноценными пищевыми продуктами, лечебно-профилактическим питанием установлена ст. 222 ТК РФ.

На основании пп. 4 ст. 255 НК РФ расходы на бесплатно предоставляемые работникам в соответствии с законодательством РФ питание и продукты относятся к расходам на оплату труда и в силу пп. 2 п. 2 ст. 253 НК РФ включаются в расходы, связанные с производством и (или) реализацией (Письмо УФНС по г. Москве от 27.11.2013 N 16-15/123500). Видимо, прямое указание в Налоговом кодексе на то, что расходы на бесплатное питание работников относятся к расходам на оплату труда, заставило московских налоговиков по-особому отнестись к выдаче такого питания работникам, занятым именно на работах с вредными условиями труда.

Включение расходов на обеспечение работников бесплатным питанием в расходы на оплату труда и, как следствие, необложение этих расходов НДС поддерживают судьи. В Постановлении ФАС СЗО от 12.04.2013 N А44-4898/2012 отмечается, что требование о предоставлении работникам бесплатного питания вытекает из условий коллективного договора, связано с исполнением работниками трудовых обязанностей и осуществляется с целью оказания работникам социальной защиты, создания для них надлежащих условий работы, поэтому предоставление работникам бесплатного питания не является безвозмездной передачей услуг (товара). Соответственно, и объектом обложения НДС такая операция не является.

При этом, по мнению судей, не имеет значения, что данные расходы не уменьшали базу по налогу на прибыль, а производились за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Арбитры также отметили, что с сумм данных выплат налогоплательщик исчислял НДФЛ (см. также постановления ФАС ВВО от 19.07.2011 N А29-11750/2009, ФАС УО от 21.10.2009 N Ф09-8067/09-С2, от 05.08.2009 N Ф09-5414/09-С2, ФАС СКО от 30.10.2008 N Ф08-6516/2008 *(1), Постановление ФАС МО от 15.12.2009 N КА-А40/13201-09).

Кстати, об НДФЛ. Если придерживаться позиции Минфина, то существует и другой нюанс. Упоминание в судебных решениях этого налога не случайно. Взимать его в данном случае возможно, только если организован персонифицированный учет расходов на питание по каждому работнику.

Сами чиновники признают, что исходя из ст. 39 и 146 НК РФ объект обложения НДС возникает в случае передачи права собственности на товары, работы и услуги конкретным лицам (Письмо Минфина России от 21.08.2013 N 03-07-11/34248). Но почему-то они уверены, что учет конкретных лиц нельзя обеспечить только при организации питания представителей других организаций, в связи с чем, по их мнению, соответствующая операция НДС не облагается.

А организация питания своих работников, получается, всегда должна сопровождаться персонифицированным учетом? Похоже, именно так считают чиновники. Но как быть, если, например, оно организовано по принципу "шведский стол"? Возможно, в этом случае финансисты порекомендуют начислять налог, так сказать, "котловым способом", то есть со всей суммы выданного питания. Но при чем тогда будет обозначенная выше зависимость обложения НДС от наличия персонифицированного учета?

Поели - получите компенсацию

Существует еще один способ организации бесплатного питания работников (с точки зрения его финансирования). Он заключается в том, что организация не обеспечивает работников бесплатным питанием, а компенсирует им их затраты на него. Как указывает Минфин, в этом случае не происходит возмездной передачи товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 39, пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ), также нет оснований и для увеличения налоговой базы по НДС в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, согласно которому она увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

То есть суммы компенсации расходов на питание, начисляемые работникам организации в соответствии с трудовым договором, объектом обложения по НДС не являются (Письмо Минфина России от 02.09.2010 N 03-07-11/376).

С этим соглашаются и судьи, не поддерживающие налоговиков в ситуациях, когда те пытаются доказать обратное. Так, в случае, рассмотренном в Постановлении ФАС ВВО от 06.02.2012 N А82-4869/2010, работникам, получавшим питание в столовой предприятия, при начислении заработной платы дополнительно начислялись денежные средства в виде дотации на питание, а затем из заработной платы удерживалась разница между полной стоимостью обедов и предоставленной компенсацией. Суд установил, что в указанной ситуации имела место оплата труда в натуральной форме и отсутствовала реализация товаров при оплате обедов сотрудников в размере стимулирующей доплаты на питание. Оснований для начисления НДС на сумму компенсации оплаты питания арбитры не нашли.

Стоимость питания работников может компенсироваться работодателем разными способами, но в любом случае сумма таких компенсаций НДС не облагается. В Постановлении ФАС МО от 11.11.2010 N КА-А40/13771-10 рассмотрена ситуация: учреждение общественного питания по договоренности с предприятием оказывало услуги питания его работникам, при этом предоставляя им скидку на питание. Сумму, равную скидке, предприятие позднее перечисляло учреждению.

Суд пришел к выводу: поскольку налогоплательщик не осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг общественного питания, не является потребителем услуг специализированной организации и передачи товаров (работ, услуг) между организацией общепита и налогоплательщиком не происходит, объект обложения НДС в данном случае отсутствует.

Заметим, что привлечение третьих лиц к организации питания работников не редкость и в подобной ситуации тоже могут возникнуть вопросы об исчислении НДС.

Если кормит не сам работодатель?

Если сторонняя организация по договору с предприятием обеспечивала организацию питания работников предприятия, за что получала от него вознаграждение, такую операцию также нельзя признать безвозмездным оказанием услуг предприятием своим работникам, соответственно, начислять НДС на стоимость этих услуг не нужно.

В то же время НДС, входящий в стоимость данных услуг, можно принять к вычету. Обеспечение работников питанием означает, что соответствующие расходы связаны с основной деятельностью предприятия, что выражается в их включении в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Это является основанием для осуществления вычета НДС по ним (Постановление ФАС ВСО от 30.03.2011 N А33-8736/2010*(2)).

В Постановлении ФАС МО от 14.04.2011 N КА-А40/2872-11 суд указал, что в данном случае налогоплательщик приобретает не услуги общественного питания, а услуги по организации общественного питания своих работников в интересах производства. Здесь же суд отметил, что к оплате труда данная операция тоже не имеет отношения, так как сам налогоплательщик не передает (не реализует) работникам услуги общественного питания, они оказываются третьим лицом - специализированным предприятием.

Однако в Постановлении ФАС ПО от 13.12.2011 N А65-1712/2011 суд согласился с выводом ИФНС - налогоплательщик необоснованно не включил в налоговую базу по НДС стоимость питания, предоставленного работникам общества бесплатно. Арбитры лишь указали налоговикам на то, что в облагаемую базу надо включать не всю стоимость приобретаемых у поставщиков услуг питания (затраты налогоплательщика), а величину услуг питания, оказанных работникам, исходя из рыночных цен на соответствующий ассортимент.

По нашему мнению, такой вывод суда является, скорее, исключением и не основан на нормах Налогового кодекса. Начислять НДС на стоимость питания работников, если его организация осуществляется по договору со сторонним учреждением, будет неправильно.

М.В. Подкопаев,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

"НДС: проблемы и решения", N 4, апрель 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Определением ВАС РФ от 03.03.2009 N ВАС-1699/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.

*(2) Определением ВАС РФ от 04.08.2011 N ВАС-9678/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.