Вопрос: Каковы нюансы применения нормы п. 5 ст. 170 НК РФ? Вправе ли банки, избравшие порядок учета, установленный данной нормой, при продаже имущества начислять НДС с межценовой разницы? ("НДС: проблемы и решения", N 4, апрель 2014 г.)

Каковы нюансы применения нормы п. 5 ст. 170 НК РФ? Вправе ли банки, избравшие порядок учета, установленный данной нормой, при продаже имущества начислять НДС с межценовой разницы?

В силу пп. 3 п. 3 ст. 149 НК РФ операции, проводимые банком, не подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения). А суммы "входного" НДС, предъявленные продавцами (поставщиками) по товарам (работам, услугам), приобретенным для таких операций, на основании пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ включаются в стоимость приобретения (товаров, работ, услуг).

Поскольку банки учитывают суммы предъявленного поставщиком налога в стоимости приобретенного имущества, в случае реализации такового они вправе рассчитать налоговую базу с учетом п. 3 ст. 154 НК РФ - с разницы между ценой реализуемого имущества, определяемой согласно положениям ст. 105.3 НК РФ с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).

В то же время банки вправе избрать иной порядок учета НДС, зафиксировав данный факт в своей учетной политике. В частности, они могут руководствоваться п. 5 ст. 170 НК РФ, согласно которому "входной" НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) учитывается не в стоимости приобретения, а единовременно списывается в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. При этом вся сумма налога, полученная ими по операциям, подлежащим налогообложению, подлежит уплате в бюджет.

Обратите внимание! При таком порядке учета НДС (в соответствии с п. 5 ст. 170 НК РФ) "входной" налог, уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг), при исчислении общей суммы налога к вычету не принимается. Книгу покупок *(1), значит, можно не вести (Письмо Минфина России от 21.05.2013 N 03-07-05/17823)*(2). Суммы налога, которые банк уплатил с полученных от покупателей авансов, также не принимаются к вычету. В Письме от 14.02.2013 N 03-07-05/3933 Минфин разъяснил: поскольку налог по операциям, подлежащим налогообложению, уплачивается в бюджет по мере получения оплаты, обязанности по уплате НДС на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) не возникает, поэтому банки, руководствующиеся п. 5 ст. 170 НК РФ, нормы п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ (о вычетах НДС, исчисленного с сумм оплаты (частичной оплаты), полученных в счет предстоящих поставок, при их отгрузке) не применяют.

Способ учета НДС согласно п. 5 ст. 170 НК РФ, казалось бы, не дает возможности исчислять налог при продаже имущества с межценовой разницы. Но это не так, поскольку из общего правила, установленного п. 5 ст. 170 НК РФ, имеется исключение - пп. 5 п. 2 ст. 170 НК РФ. В соответствии с ним суммы "входного" НДС по приобретенным товарам, в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, в дальнейшем реализуемым до начала их использования для осуществления банковских операций, сдачи в аренду или до введения в эксплуатацию, банки вправе учитывать в стоимости приобретения. Для этого, кстати, обязательно должен быть в наличии соответствующий счет-фактура (Письмо Минфина России от 05.02.2013 N 03-07-05/2495).

Рассматриваемый способ учета интересен, например, при реализации имущества должников. Суммы НДС, предъявленные банку при передаче имущества, в том числе должников-банкротов в случае признания несостоявшимися повторных торгов, учитываются в стоимости имущества, если оно подлежит реализации до начала его использования для осуществления банковских операций, сдачи в аренду или до введения в эксплуатацию. При реализации такого имущества, соответственно, банк вправе рассчитать налоговую базу по НДС с межценовой разницы (п. 3 ст. 154 НК РФ).

Если же переданное банку имущество используется для осуществления банковских операций, сдачи в аренду или введено в эксплуатацию, указанные суммы НДС включаются в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (Письмо ФНС России от 13.12.2012 N ЕД-4-3/21230).

Обратите внимание! Счет-фактура не является обязательным документом, на основании которого предъявленный банку НДС включается в расходы по налогу на прибыль. Основанием для признания расходов считается наличие договоров, товарных накладных, актов выполненных работ (оказанных услуг) и платежных документов, в которых НДС выделен отдельной строкой (Письмо Минфина России от 27.05.2013 N 03-03-06/2/18893).

Н.Н. Луговая,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

1 апреля 2014 г.

"НДС: проблемы и решения", N 4, апрель 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приложение 4 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137.

*(2) Данная рекомендация не касается случаев, когда в налоговом периоде имеют место операции по возврату реализованного товара (отказ от выполненных работ, оказанных услуг), возврату авансовых платежей, а также уменьшению стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). При таких обстоятельствах банки, применяющие п. 5 ст. 170 НК РФ, вправе заявить налог к вычету на основании п. 5 и 13 ст. 171 НК РФ. Следовательно, в данных налоговых периодах (когда определяется сумма налога, предъявляемая к вычету) книгу покупок вести надо.