Вопрос: ОАО "ХХХ" отражает в бухгалтерском балансе по строке 15202 "Авансы полученные" сумму кредиторской задолженности с учетом НДС. В заключении ревизионной комиссии ОАО "ХХХз" по результатам проверки финансово-хозяйственной деятельности за 2012 год даны рекомендации, что следовало бы авансы в кредиторской задолженности отражать за вычетом уплаченного НДС, т.к. это привело к завышению величины дебиторской и кредиторской задолженности на суммы, указанные в строке 12601 бухгалтерского баланса. Данные рекомендации даны на основании письма Минфина РФ от 09.01.2013 N 07-02-18/1 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению... (ООО "Аудит-новые технологии", июнь 2013 г.)

ОАО "ХХХ" отражает в бухгалтерском балансе по строке 15202 "Авансы полученные" сумму кредиторской задолженности с учетом НДС.

В заключении ревизионной комиссии ОАО "ХХХз" по результатам проверки финансово-хозяйственной деятельности за 2012 год даны рекомендации, что следовало бы авансы в кредиторской задолженности отражать за вычетом уплаченного НДС, т.к. это привело к завышению величины дебиторской и кредиторской задолженности на суммы, указанные в строке 12601 бухгалтерского баланса. Данные рекомендации даны на основании письма Минфина РФ от 09.01.2013 N 07-02-18/1 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2012 год".

Прошу разъяснить, является ли обязательным применение рекомендаций данного письма и является ли ошибкой отражение по строке 15202 бухгалтерского баланса "Авансы полученные" данных с учетом НДС.

Относительности применения обязательности применения рекомендаций приведенного в тексте запроса письма Минфина РФ от 09.01.2013 N 07-02-18/01 (далее - Рекомендации).

В соответствии с п. 1 ст. 21 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.2011 N 402-ФЗ (далее - Закон N 402-ФЗ) к документам в области регулирования бухгалтерского учета относятся:

1) федеральные стандарты;

2) отраслевые стандарты;

3) рекомендации в области бухгалтерского учета;

4) стандарты экономического субъекта.

При этом федеральные и отраслевые стандарты обязательны к применению, если иное не установлено этими стандартами (п. 2 ст. 21 Закона N 402-ФЗ), а рекомендации в области бухгалтерского учета применяются на добровольной основе (п. 8 ст. 21 Закона N 402-ФЗ).

Согласно п. 16 ст. 21 Закона N 402-ФЗ федеральные и отраслевые стандарты, утверждаются нормативными правовыми актами в установленном порядке с учетом положений Закона N 402-ФЗ.

Исходя из п. 2 Правил подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации*(1), нормативные правовые акты издаются федеральными органами исполнительной власти в виде постановлений, приказов, распоряжений, правил, инструкций и положений. Издание нормативных правовых актов в виде писем и телеграмм не допускается.

Следовательно, на основании вышеизложенного рассматриваемые Рекомендации, являющиеся приложением к письму Минфина РФ, не относятся к федеральным или отраслевым стандартам и не являются обязательными к применению.

К тому же исходя из преамбулы Рекомендаций при их выпуске Минфин РФ руководствовался Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" от 30.12.2008 N 307-ФЗ и они предназначены для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и аудиторов при проведении аудита годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности в целях повышения качества аудита бухгалтерской отчетности организаций.

В то же время по смыслу п. 2 ст. 13 Закона N 402-ФЗ экономический субъект обязан составлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность, а Рекомендации содержат мнение уполномоченного федерального органа*(2), регулирующего бухгалтерский учет, по вопросам применения некоторых правил бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, которыми можно руководствоваться в практической деятельности.

Относительно отражения полученных авансов в бухгалтерском балансе отметим следующее.

Правила формирования бухгалтерской отчетности организаций приведены в ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации"*(3).

Согласно п. 36 ПБУ 4/99 правила оценки отдельных статей бухгалтерской отчетности устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету, но в настоящее время нет действующих нормативно-правовых актов, определяющих порядок отражения полученных авансов в бухгалтерской отчетности.

Таким образом, в отношении отражения сумм авансов, полученных от покупателей, в бухгалтерской отчетности отметим, что Общество оказывается в ситуации нормативно не урегулированного порядка формирования показателей строк формы бухгалтерского баланса.

В связи с этим, если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности (п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации"*(4)).

То есть Общество может самостоятельно определить порядок отражения суммы НДС, исчисленной с авансов, полученных от покупателей, в бухгалтерской отчетности и закрепить его в учетной политике.

Так в соответствии с п. 32 МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности"*(5) предприятие не должно зачитывать активы и обязательства, а также доходы и расходы, если только это не требуется или не разрешено в соответствии с каким-либо МСФО. В п. 33 указано: "Предприятие отражает как активы, так и обязательства, а также доходы и расходы по отдельности. Свернутое представление статей в отчетах о совокупной прибыли или о финансовом положении, или в отдельном отчете о прибылях и убытках (если представляется), за исключением случаев, когда такое представление отражает содержание операции или другого события, снижает способность пользователей как понимать совершенные операции, а также другие возникшие события и условия, так и оценивать будущие потоки денежных средств предприятия".

Так как порядок отражения авансов полученных в бухгалтерской отчетности не определен нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет, то по нашему мнению, возможны следующие варианты решения рассматриваемого вопроса.

1. "Свернутое" отражение авансов полученных согласно официальной позиции Минфина РФ, выраженной в указанных в запросе Рекомендациях. Напомним, что согласно данной позиции при получении организацией оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок этой организацией товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав) кредиторская задолженность отражается в бухгалтерском балансе в оценке за минусом суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате (уплаченной) в бюджет в соответствии с налоговым законодательством.

При этом необходимо отметить, что данная позиция ничем не аргументирована, кроме как приведения правила допущения непрерывности деятельности из ПБУ 1/2008. В связи с этим возможно предположить, что специалисты Минфина РФ более широко подошли к рассмотрению вопроса отражения в бухгалтерской отчетности сумм авансов полученных исходя из того, что в последующем такой аванс не будет возращен покупателю, а после поставки товаров (работ, услуг) будет учтен в составе выручки, которая в бухгалтерской отчетности показывается без НДС. В связи с чем аванс также следует показать в оценке без НДС.

Тем не менее, в качестве аргумента за "свернутое" отражение авансов полученных следует указать, что при погашении обязательства (требования) по авансам с контрагентом происходит одновременное прекращение требований (обязательств) по НДС с налоговыми органами.

2. Отражение авансов полученных в бухгалтерской отчетности с учетом суммы НДС.

К аргументам за использование такого подхода отметим:

1) Согласно п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ*(6) расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются каждой стороной в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными;

2) В случае возникновения требования о возврате аванса оно подлежит удовлетворению в полной сумме (с учетом НДС);

3) При сверке расчетов с контрагентом при проведении инвентаризации величина требования или обязательства в виде аванса подтверждается в полной сумме (с учетом НДС).

Согласно п. 2 ПБУ 22/2010 "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности"*(7) неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации (ошибка) может быть обусловлено, в том числе, неправильным применением законодательства РФ о бухгалтерском учете и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету.

Следовательно, в связи с отсутствием в действующих нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету порядка отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности полученных авансов, отражение в бухгалтерском балансе полученных авансов с НДС не является ошибкой в значении п. 2 ПБУ 22/2010, а представляет собой не противоречащий действующим нормативно-правовым актам вариант отражения обязательства в бухгалтерской отчетности, и может быть применен Обществом.

Вывод:

В связи с отсутствием в действующих нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету порядка отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности полученных авансов, отражение в бухгалтерском балансе полученных авансов с НДС не является ошибкой.

15 июня 2013 г.

ООО "Аудит-новые технологии", июнь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждены постановлением Правительства от 13.08.97 N 1009.

*(2) Согласно п. 1 Положения о Министерстве финансов РФ, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 329, таким органом является Минфин РФ.

*(3) Утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.99 N 43н.

*(4) Утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н.

*(5) Введен в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина РФ от 25.11.2011 N 160н.

*(6) Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 N 34н.

*(7)Утверждено приказом Минфина РФ от 28.06.2010 N 63н.