Вопрос: На основании договора, заключенного с организацией-работодателем, работник получил на свой банковский счет беспроцентный заем размером 300 000 руб. для покупки автомобиля. Возврат займа осуществляется частями посредством ежеквартальных удержаний из заработной платы работника в сумме 30 000 руб. до полного погашения задолженности. В декабре 2012 г. с работника произведено первое ежеквартальное удержание. В каком порядке следует отражать в бухгалтерском и налоговом учете организации соответствующие операции? ("Финансовая газета", N 46, декабрь 2013 г.)

На основании договора, заключенного с организацией-работодателем, работник получил на свой банковский счет беспроцентный заем размером 300 000 руб. для покупки автомобиля. Возврат займа осуществляется частями посредством ежеквартальных удержаний из заработной платы работника в сумме 30 000 руб. до полного погашения задолженности. В декабре 2012 г. с работника произведено первое ежеквартальное удержание. В каком порядке следует отражать в бухгалтерском и налоговом учете организации соответствующие операции?

Согласно п. 1 ст. 807 ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Согласно п. 1 ст. 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором.

На основании п. 1 ст. 810 ГК РФ заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа.

Таким образом, в рассматриваемом случае в договоре беспроцентного займа должно быть прямо предусмотрено условие о неначислении процентов на сумму займа и указан порядок возврата суммы займа.

Бухгалтерский учет

Поскольку в силу п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 33н, расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества), денежные средства, перечисленные работнику и подлежащие возврату, расходами в целях ведения бухгалтерского учета признать нельзя, также нельзя признать доходами организации поступления от других юридических и физических лиц в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 32н).

Счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" предназначен для обобщения информации о всех видах расчетов с работниками организации, кроме расчетов по оплате труда и с подотчетными лицами.

На сумму платежей, поступивших от работника-заемщика, счет 73 кредитуется в корреспонденции со счетами 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (в зависимости от принятого порядка платежа).

Налоговый учет

На основании п. 12 ст. 270 НК РФ расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от порядка оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются. Поступления аналогичного состава в силу п.п. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ не учитываются в качестве доходов при определении налоговой базы.

Следует отметить, что в соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей. В свою очередь доходы в виде материальной выгоды, полученные работником - плательщиком НДФЛ, учитываются при определении налоговой базы согласно п. 1 ст. 210 НК РФ.

Определение налоговой базы в случае получения дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах при использовании заемных (кредитных) средств, исчисление, удержание и перечисление налога осуществляются налоговым агентом (п. 2 ст. 212 НК РФ). В рассматриваемой ситуации им будет являться организация-работодатель, которая обязана удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика в момент их фактической выплаты, при этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты (пп. 1, 4 ст. 226 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 224 НК РФ относительно суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств в части превышения сумм, указанных в п. 2 ст. 212 НК РФ, налоговая ставка устанавливается в размере 35%.

В данной ситуации п.п. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ налоговая база определяется как превышение суммы процентов за пользование заемными (кредитными) средствами, выраженными в рублях, которая исчислена исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора. При этом датой фактического получения налогоплательщиком дохода следует считать соответствующие даты фактического возврата заемных средств (например, письмо Минфина России от 9.08.10 г. N 03-04-06/6-173).

Рассчитаем сумму НДФЛ, которая должна быть удержана организацией при осуществлении первого удержания (в декабре 2012 г. действует учетная ставка Банка России, равная 8,25%) : (300 000 руб. x 8,25% / 366 дн. x 90 дн. x 2/3) x 35% = 1422 руб.

В бухгалтерском учете необходимые операции будут отражены следующим образом (см. таблицу).

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Содержание операций	Первичный документ
На дату перечисления денежных средств на банковский счет работника
73-1	51	300 000	Отражена выдача суммы займа работнику организации	Договор займа, выписка банка по расчетному счету
На дату частичного (первого) возврата заемных средств
70	73-1	30 000	Отражен частичный возврат суммы займа	Договор займа, расчетно-платежная ведомость
На дату удержания НДФЛ из начисленной работнику заработной платы
70	68	1422	Удержан НДФЛ с дохода в виде материальной выгоды от экономии средств на уплату процентов по займу	Регистр налогового учета

Ю. Лермонтов,

советник государственной гражданской службы РФ 3 класса

12 декабря 2013 г.

"Финансовая газета", N 46, декабрь 2013 г.