Как на законных основаниях не пустить на свою территорию контролеров с проверкой (А.А. Кириченко, "Российский налоговый курьер", N 8, апрель 2014 г.)

Как на законных основаниях не пустить на свою территорию контролеров с проверкой

Акт о воспрепятствовании доступу в офис можно обжаловать. Учредитель вправе не пускать налоговиков в свою квартиру. Если не пустить ревизоров в офис, они начислят налоги расчетным путем.

По общему правилу выездная налоговая проверка проводится на территории налогоплательщика (п. 1 ст. 89 НК РФ). Однако присутствие проверяющих в помещении организации нередко невыгодно для компании. Поскольку в этом случае контролеры получают доступ не только к документам и активам компании, но и невольно становятся свидетелями рабочего процесса. Тем самым они могут выявить существенные ошибки в деятельности и учете налогоплательщика, которые невозможно установить, изучая только лишь отчетность и "первичку". Более того, иногда офисы проверяемой компании настолько малы, что, предоставляя место проверяющим, организации приходится приостанавливать работу части сотрудников (см. врезку справа).

Кстати. На каких территориях компании может быть проведена выездная проверка

Проведение проверки на территории или в помещении налогоплательщика - это:

- непосредственный доступ должностных лиц налогового органа в помещения (производственные, офисные, конторские, складские, наземные, подземные и прочие помещения), которыми налогоплательщик (плательщик сборов, налоговый агент) владеет на праве собственности, другом вещном праве или ином законном основании (например, по договору аренды). При этом имеются в виду помещения, которые используются для предпринимательской деятельности;

- нахождение должностных лиц налогового органа на территории налогоплательщика (поле, открытый склад, стоянка автомобилей, территория аэродрома, строительная площадка и т.п.).

Налоговый кодекс позволяет проводить выездную проверку на территории инспекции, если компания не имеет возможности предоставить для проверки помещение. Рассмотрим, как компания может подтвердить невозможность обеспечить налоговикам проведение проверки "на выезде" и есть ли иные законные способы не пустить контролеров на территорию компании без негативных налоговых последствий.

Отказ пустить налоговиков на территорию компания должна обосновать

Минфин России в письме от 24.12.12 N 03-02-08/109 отметил, что невозможность обеспечить налогоплательщиком проверяющим помещение для проверки является единственным основанием для ее проведения по месту нахождения инспекции. При этом, по мнению автора, компании необходимо доказать отказ допустить проверяющих на территорию компании. Такими аргументами, в частности, могут выступать:

- недостаточная площадь офиса;

- отсутствие свободных столов и стульев для инспекторов;

- аренда помещения на территории другой организации, проход на которую осуществляется по пропускам. В этом случае препятствовать доступу к офису проверяемой компании может именно организация-арендодатель;

- пожар или иная порча помещения;

- проведение на территории налогоплательщика ремонта.

Главное здесь - чтобы инспекторы своими глазами увидели, что действительно присутствовать в офисе невозможно. Кроме того, названные аргументы компания может подтвердить документально (фотографиями, поэтажным планом помещения, справками БТИ и пр.).

Проверка будет проведена на территории инспекции, если на момент ее назначения компания не находится по адресу, указанному в ЕГРЮЛ

Как правило, решение о проведении выездной проверки по месту нахождения инспекции принимается на основании письменного заявления налогоплательщика, либо служебной (докладной) записки проверяющих, которые сообщают о невозможности провести проверку по адресу проверяемого лица (п. 1 ст. 89 НК РФ).

Практика показывает, что проведение проверки на территории инспекции правомерно и в том случае, если организация не находится по своему юридическому адресу. К таким выводам, в частности, пришел ФАС Дальневосточного округа в постановлении от 14.11.12 N Ф03-5027/2012 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 07.03.13 N ВАС-1947/13).

В этом деле компания оспаривала решение налоговиков о проведении выездной проверки на территории налогового органа. Причиной послужил тот факт, что организация не находится по адресу, указанному в ЕГРЮЛ. По мнению компании, инспекторы фактически лишили ее возможности осуществить участие в мероприятиях выездной проверки, предоставить необходимые пояснения и документы. Суд посчитал, что если организация на момент назначения выездной проверки не проинформировала налоговый орган о своем фактическом местонахождении, то тем самым не оставила налоговикам выбора, где проводить выездную проверку.

Примечание. Если в офисе проверяемой компании действительно проводится ремонт, выездную проверку проведут на территории инспекции.

Формальные ошибки в решении о проверке помогут не пустить контролеров на территорию компании

"Пропуском" контролеров на территорию (в помещение) налогоплательщика при проведении выездной проверки является служебное удостоверение и решение руководителя (его заместителя) налогового органа, форма которого утверждена приказом ФНС России от 25.12.06 N САЭ-3-06/892@ (п. 1 ст. 91 НК РФ). При этом налоговое законодательство определяет перечень сведений, которые должны содержаться в таком решении (п. 2 ст. 89 НК РФ и п. 3 приказа ФНС России от 25.12.06 N САЭ-3-06/892@). К ним относятся:

- полное и сокращенное наименования либо фамилия, имя, отчество налогоплательщика;

- предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке;

- периоды, за которые проводится проверка;

- должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

Если проверяющие предъявили компании решение, составленное с нарушением, у организации есть законные основания не пустить налоговиков на свою территорию (подп. 10 и 11 п. 1 ст. 21 НК РФ). Так, существенным нарушением, по мнению суда, является проведение более двух проверок в течение календарного года (постановление ФАС Центрального округа от 19.02.09 N А08-2803/2008-25, оставлено в силе определением ВАС РФ от 22.06.09 N ВАС-7239/09). По мнению автора, в этом случае компания также вправе не пускать проверяющих на свою территорию.

Еще одним основанием для отмены проверки и, как следствие, недопущения контролеров в помещения компании, может послужить факт подписания решения неуполномоченным лицом. Косвенно это подтверждает спор, который рассматривал ВАС РФ в определении от 25.08.09 N ВАС-10889/09. Суд установил, что у исполняющего обязанности заместителя начальника инспекции имелись полномочия на принятие решения о проведении выездной проверки общества. В связи с чем отсутствуют основания для признания недействительным решения инспекции, вынесенного по результатам указанной проверки.

Прочие ошибки, как, например, отсутствие сведений о том, кто является руководителем проверяющей группы (постановление ФАС Поволжского округа от 30.10.07 N А12-7517/07-С61), налоговики могут исправить путем внесения изменений в существующий документ. Такие неточности не будут основанием для отмены проверки. Следовательно, не пускать контролеров во время проверки на свою территорию, если компания обнаружила, что в решении не указан руководитель группы, рискованно.

Не пускать проверяющих в квартиру учредителя, по адресу которой зарегистрирована компания, рискованно

ФНС России позволяет зарегистрировать организацию по месту жительства учредителя (письмо ФНС России от 23.09.11 N ПА-21-6/293). Налоговый кодекс запрещает доступ инспекторов, проводящих налоговую проверку, в жилые помещения помимо или против воли проживающих в них физлиц (п. 5 ст. 91 НК РФ). Аналогичные выводы сделала налоговая служба в письме от 23.05.13 N АС-4-2/9355.

Использовать квартиру под офис или производственное помещение можно только в случае перевода жилого помещения в статус нежилого (см. врезку выше). При этом суды на практике отмечают следующее (постановление ФАС Уральского округа от 24.09.13 N Ф09-8732/13):

<...> Использование налогоплательщиком помещения, расположенного по адресу: <...>, в качестве офиса без соблюдения процедуры перевода данного помещения в категорию "нежилое", не может являться основанием для предоставления ему гарантий, предусмотренных п. 5 ст. 91 Кодекса в отношении жилых помещений.

Следовательно, если компания в нарушение действующего законодательства ведет деятельность по месту жительства учредителя, ей, вероятнее всего, придется пустить проверяющих во время выездной проверки в офис, оборудованный в квартире.

Но если проверка проводится в отношении физлица (в том числе утратившего статус ИП), которое не согласно допустить контролеров в свою квартиру, налоговики проводят контрольные мероприятия на территории инспекции (письмо Минфина России от 24.12.12 N 03-02-08/109).

Налогоплательщик может обжаловать акт о воспрепятствовании доступу на его территорию должностных лиц, проводящих проверку

Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностным лицам налоговых органов, проводящим выездную проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов. Однако если компания препятствует доступу ревизоров в помещение (на территорию), последние могут составить соответствующий акт (форма акта утверждена приказом ФНС России от 06.03.07 N ММ-3-06/106@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах"). Если же налогоплательщик откажется его подписать - сделать об этом отметку.

Практика показывает, что доводы организации о том, что контролеры не указали в акте подробные обстоятельства, кто и как препятствовал их доступу, кому предъявлялись удостоверения и решение на проверку, суд, скорее всего, отклонит. Более того, несогласие налогоплательщика с актом и отсутствие подписи на нем его представителя, готовность предоставить помещение для проверки и все необходимые документы суд также не примет (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 30.09.11 N А70-9334/2010). В таком случае контролеры могут воспользоваться правом, предоставленным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, и определить обязательства налогоплательщика расчетным методом (см. врезку ниже).

Есть мнение, что такой акт компания не вправе обжаловать в судебном порядке. Поскольку он не является ненормативным правовым актом, не содержит властных предписаний и носит информационный характер. В связи с чем не нарушает прав и законных интересов организации. Такие выводы, в частности, сделал ФАС Московского округа в постановлении от 29.12.11 N А40-27557/11. Несмотря на то что указанное решение суд вынес в отношении акта о противодействии проведению выездной проверки, по мнению автора, представленные судом аргументы справедливы и для акта о воспрепятствовании доступу должностных лиц на территорию (в помещение) налогоплательщика.

Однако Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области решением от 16.07.2013 N А56-32593/2013 удовлетворил требования компании о признании недействительным акта налогового органа о воспрепятствовании доступу должностных лиц на территорию общества (проверяемого лица). Суды апелляционной и кассационной инстанций такие выводы поддержали (постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.10.13 N А56-32593/2013 и ФАС Северо-Западного округа от 29.01.14 N А56-32593/2013). Контролеры не смогли доказать факт воспрепятствования доступу со стороны компании. Более того, суд установил, что представитель компании не присутствовал при осмотре налоговым органом помещения, а значит, и не мог отказать (воспрепятствовать) в доступе на территорию офиса.

А.А. Кириченко,

советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса

"Российский налоговый курьер", N 8, апрель 2014 г.