И снова поправки в НК РФ (С.В. Манохова, "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2013 г.)

И снова поправки в НК РФ

Жизнь не стоит на месте. Чтобы идти в ногу со временем, нам постоянно приходится осваивать что-то новое. Это касается всех сфер жизни, в том числе профессиональной. Чтобы немного облегчить работу бухгалтера, мы стараемся комментировать все нововведения, которые выходят из-под пера законодателей.

Объектом анализа данной статьи является Федеральный закон от 28.06.2013 N 134-ФЗ (далее - Закон N 134-ФЗ), которым внесены многочисленные поправки в российское законодательство, в том числе в:

- части I, II Гражданского кодекса;

- Уголовный кодекс;

- части I, II Налогового кодекса;

- Уголовно-процессуальный кодекс;

- Кодекс РФ об административных правонарушениях;

- Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ);

- Федеральный закон от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности";

- Закон РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации";

- Закон РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации";

- Федеральный закон от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности";

- Федеральный закон от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг";

- Федеральный закон от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах";

- Федеральный закон от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)";

- Федеральный закон от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма";

- Федеральный закон от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей";

- Федеральный закон от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах";

- Федеральный закон от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)";

- Федеральный закон от 02.07.2010 N 151-ФЗ "О микрофинансовой деятельности и микрофинансовых организациях";

- Федеральный закон от 27.11.2010 N 311-Ф3 "О таможенном регулировании в Российской Федерации";

- Федеральный закон от 07.02.2011 N З-ФЗ "О полиции".

По понятным причинам в рамках одной статьи мы не сможем прокомментировать все внесенные поправки, поэтому остановимся на самых ярких, имеющих непосредственное отношение к бухгалтерской профессии. Отметим, что положения Закона N 134-ФЗ вступают в силу в разное время, и мы, комментируя то или иное изменение, будем указывать эти сроки.

Хранение документов бухгалтерского учета

Пожалуй, самой первой из имеющих прямое отношение к работе бухгалтера поправок являются дополнения в Закон N 402-ФЗ (вступила в силу 30.06.2013). Статья 29 "Хранение документов бухгалтерского учета" данного закона дополнена п. 4 следующего содержания: при смене руководителя организации должна обеспечиваться передача документов бухгалтерского учета организации. Порядок передачи документов бухгалтерского учета определяется организацией самостоятельно.

Наш адрес - не дом и не улица...

Закон N 153-ФЗ в отношении внесения изменений в Налоговый кодекс частично направлен на устранение пробелов в налоговом законодательстве. Поправки, вступившие в силу 30 июля 2013 года, несут именно такую функцию.

До начала действия комментируемого закона существовала коллизия, что Налоговым кодексом не было определено, по какому адресу (юридическому либо фактическому) налоговая инспекция должна была отправлять (почтой) документы, используемые ею при реализации своих полномочий. (Исключение - акт налоговой проверки. Согласно п. 5 ст. 100, п. 12 ст. 105.17 НК РФ он направляется по месту нахождения организации (обособленного подразделения) или месту жительства физического лица.) В результате такой неопределенности сформировалась арбитражная практика в пользу налогоплательщиков: решения налоговиков по результатам проверки в ряде случаев отменялись, если они не направляли уведомления (в соответствии с п. 2 ст. 101 НК РФ налогоплательщик должен быть надлежащим образом извещен о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки) по всем известным им адресам налогоплательщика. В подобных случаях решения считались вынесенными с нарушением существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. В частности, считалось, что инспекция не обеспечила возможность налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения данных материалов (см., например, постановления ФАС МО от 29.08.2011 N КА-А41/8973-11, ФАС УО от 16.03.2010 N Ф09-1500/10-С3).

В настоящее время эта неопределенность устранена. С 30 июля 2013 года (именно с этой даты начал действовать новый п. 5 ст. 31 НК РФ) при направлении по почте документов, которые использует налоговый орган, они направляются:

- налогоплательщику - российской организации (ее филиалу, представительству) - по адресу места ее нахождения (места нахождения ее филиала, представительства), содержащемуся в ЕГРЮЛ;

- налогоплательщику - иностранной организации - по адресу места осуществления им деятельности на территории РФ, содержащемуся в ЕГРН;

- налогоплательщику - индивидуальному предпринимателю, физическому лицу, не являющемуся ИП, - по адресу места его жительства (места пребывания) или по предоставленному налоговому органу адресу для направления документов, содержащемуся в ЕГРН.

Об истребовании документов вне рамок проверки

Другой спор существовал о применении п. 2 ст. 93.1 НК РФ. В соответствии с этой нормой налоговые органы вправе были истребовать у налогоплательщиков вне рамок проведения налоговых проверок (например, в ходе предпроверочного анализа для включения организаций в план проверок), информацию (не документы!). Наличие такой формулировки в Налоговом кодексе дало организациям основание отказывать налоговикам в представлении истребуемых документов по конкретной сделке. Неоднократно споры по данному вопросу решались в суде. И, несмотря на наличие противоречивой арбитражной практики, большинство судебных инстанций все-таки поддерживали налогоплательщиков и отказывали налоговикам в привлечении их к ответственности за непредставление документов. Обосновывали свою позицию судьи тем, что понятия "документ" и "информация" не тождественны*(1).

С 30 июля 2013 года п. 2 ст. 93.1 действует в новой редакции. Теперь наряду с "информацией" в нем указано слово "документы". Таким образом, с этой даты по требованию налоговиков независимо от того, проводится ли налоговая проверка в отношении организации, она обязана будет представлять в налоговый орган любую информацию и (или) документы относительно конкретной сделки.

В ответе друг за друга

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ в судебном порядке может быть взыскана недоимка по налогам с основных (преобладающих) обществ (предприятий), если у зависимого (дочернего) предприятия более трех месяцев числится недоимка. Такая норма действует и в противоположных случаях: за счет зависимого (дочернего) предприятия покрывается недоимка по налогам основного предприятия. Единственное условие: недоимка покрывается за счет выручки от реализуемых товаров (работ, услуг) зависимого (основного) общества, поступающей основному (зависимому) обществу на счета в банках.

С 30 июля 2013 года эта норма действует в новой редакции. Во-первых, уточняется, что речь в ней идет только о недоимке, возникшей по итогам проведения налоговой проверки (абз. 1 пп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ). Во-вторых, помимо названных выше оснований (недоимка за организациями числится свыше трех месяцев; выручка на банковский счет основного (зависимого) предприятия поступает от продажи товаров (работ, услуг) зависимого (основного) предприятия) вводятся новые случаи для взыскания недоимки дочернего (зависимого) общества с основного и наоборот. В частности, взыскание недоимки в судебном порядке производится:

- за зависимые организации - с соответствующих основных предприятий, если с момента, когда организация, за которой числится недоимка, узнала или должна была узнать о назначении выездной налоговой проверки или о начале проведения камеральной налоговой проверки, если произошла передача денежных средств, иного имущества основному предприятию и если она привела к невозможности взыскания указанной недоимки;

- в обратной ситуации (недоимка в перечисленных выше случаях взимается с зависимых предприятий за основные).

Если налоговым органом будет установлено, что выручка за реализуемые товары (работы, услуги) поступает на счета нескольких организаций или если с момента, когда организация, за которой числится недоимка, узнала (должна была узнать) о назначении выездной налоговой проверки или о начале проведения камеральной налоговой проверки, произошла передача денежных средств, иного имущества нескольким основным предприятиям, зависимым обществам, недоимка подлежит взысканию с соответствующих организаций пропорционально доле поступившей им выручки за реализуемые товары (работы, услуги), доле переданных денежных средств, стоимости иного имущества.

Указанные нормы также применяются, если налоговый орган установит, что перечисление выручки за реализуемые товары (работы, услуги), передача денежных средств, иного имущества:

- основным предприятиям, зависимым обществам были произведены через несколько взаимосвязанных операций;

- производятся организациям, признанным судом иным образом зависимыми с налогоплательщиком, за которым числится недоимка.

Истребование документов в рамках камеральной проверки

Согласно п. 3 ст. 88 НК РФ если при камеральной налоговой проверке выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо несоответствия сведений налогоплательщика сведениям в документах, имеющихся у налогового органа и полученных им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести в установленный срок соответствующие исправления.

Начиная с 2014 года пояснения, обосновывающие изменение соответствующих показателей налоговой декларации, бухгалтерам придется также давать в случаях:

- если в уточненной декларации уменьшена сумма налога к уплате в бюджет по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией;

- если в декларации заявлена сумма полученного в соответствующем отчетном (налоговом) периоде убытка.

Устные (письменные) пояснения могут подтверждаться выписками из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета, иными документами, подтверждающими достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию.

Если налоговики выявят противоречия между сведениями об операциях, содержащимися в декларации по НДС, сведениям об этих операциях, содержащимся в декларации или журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, представленных другим лицом, налоговый орган начиная с 01.01.2015 вправе будет истребовать у налогоплательщика счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к указанным операциям (данные изменения вносятся в п. 8.1 ст. 88 НК РФ).

С той же даты налоговики в ходе проведения выездной и камеральной налоговой проверки декларации по НДС в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе будут производить осмотр территорий, помещений лица, в отношении которого проводится проверка, его документов и предметов (согласно п. 10 ст. 10 Закона N 134-ФЗ п. 1 ст. 92 НК РФ будет изложен в новой редакции).

Этот непростой НДС...

В главу 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ внесено, пожалуй, самое большое количество поправок. Остановимся на каждой из них.

Декларацию - по электронке

С 1 января 2014 года организации-налогоплательщики (в том числе налоговые агенты) будут обязаны представлять в налоговый орган декларацию по НДС только в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Напомним, в настоящее время эта обязанность закреплена только за организациями, численность которых превышает 100 человек. Налоговые агенты, не являющиеся налогоплательщиками или являющиеся налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, с нового года также будут обязаны представлять декларацию в налоговый орган. Форма подачи декларации для названных лиц (на бумажном носителе либо в электронном виде) будет зависеть от определенных критериев.

Так, если указанные лица в процессе предпринимательской деятельности выставляют и (или) получают счета-фактуры в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, они с 2015 года декларацию по НДС в налоговый орган должны будут представлять в электронной форме. Если подобных действий названные лица не совершают и при этом численность работающих у них не превышает 100 человек, декларация может быть представлена на бумажном носителе (в 2014 году налоговые агенты, не являющиеся налогоплательщиками или являющиеся налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, независимо от того, получают (выставляют) ли они счета-фактуры, вправе по своему выбору представлять декларации на бумажном носителе либо в электронном виде) (в соответствии с п. 2 ст. 12 Закона N 134-ФЗ п. 5 ст. 174 НК РФ будет действовать в новой редакции).

Обязанность для посредников

Для посредников с 2014 года введена новая обязанность. Налоговые агенты, не являющиеся налогоплательщиками, при выставлении и (или) получении ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров обязаны будут вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении указанной деятельности (согласно п. 1 ст. 12 Закона N 134-ФЗ ст. 169 НК РФ дополнена п. 3.1).

С 2015 года лица, не являющиеся налогоплательщиками, налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не признаваемые налоговыми агентами, при выставлении и (или) получении ими счетов-фактур, осуществляя предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров, обязаны будут представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующий журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении указанной деятельности по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (ст. 174 НК РФ будет дополнена п. 5.2 (пп. "б" п. 2 ст. 12 Закона N 134-ФЗ)).

Выделили НДС - подайте декларацию

Некоторые организации, не являющиеся плательщиками НДС, например, применяющие специальные налоговые режимы, по просьбе покупателей при продаже товаров выставляют счета-фактуры без выделения в них суммы НДС. Если же работник торговой организации ошибся и в таком налоговом документе НДС выделил, его необходимо уплатить в бюджет (пп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ). То же правило действует в отношении налогоплательщиков, продающих товары, операции по реализации которых не подлежат налогообложению (пп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ).

Вопрос об обязанности организаций, не являющихся плательщиками названного налога, представлять в налоговый орган декларацию в настоящее время является спорным. Налоговым кодексом эта обязанность за указанными лицами не закреплена, одновременно она предусмотрена в п. 3 Порядка заполнения декларации по НДС*(2).

С 01.01.2014 данная нестыковка устранена. Организации, приведенные в п. 5 ст. 173 НК РФ, обязаны будут наравне с плательщиками НДС представлять в налоговый орган декларацию в электронном виде.

Упомянем еще об одной поправке, внесенной в НК РФ, так как она имеет непосредственное отношение к организациям, не признаваемым плательщиками НДС. Пункт 1 ст. 119 "Непредставление налоговой декларации (расчета финансового результата инвестиционного товарищества)" НК РФ с 01.01.2014 будет изложен в новой редакции: штрафные санкции, предусмотренные в случае непредставления декларации, будет распространяться также на названных выше лиц.

В настоящее время формулировка п. 1 ст. 119 НК РФ "непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган..." давала возможность "спецрежимникам" уклониться от штрафных санкций по данной статье, так как они согласно налоговому законодательству не признаются плательщиками НДС (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 30.10.2007 N 4544/07). С нового года слово "налогоплательщиком" исключено из комментируемой нормы.

Новое в порядке заполнения декларации по НДС

С 2015 года в декларацию по НДС подлежат включению сведения, указанные в книге покупок и книге продаж налогоплательщика.

Квитанцию о приеме документов представьте в налоговую

С 1 января 2015 года у налогоплательщиков, которые в соответствии с требованиями Налогового кодекса должны представлять в налоговый орган декларации в электронной форме, появится новая обязанность: они должны будут обеспечить получение от налогового органа в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота документов, которые используются налоговыми органами при реализации своих полномочий в области налогового контроля (требования о представлении документов или пояснений, уведомление о вызове в налоговый орган и др.). Получив указанный документ, налогоплательщик обязан будет в шестидневный срок считая со дня его отправки налоговым органом передать в налоговую квитанцию о приеме документа (квитанция также передается в электронном виде) (согласно п. 2 ст. 10 Закона N 134-ФЗ ст. 23 НК РФ дополнена п. 5.1).

Будьте осторожны: налоговики смогут приостановить операции по счетам в банке по новым основаниям

В настоящее время приостановить операции по счетам в банке налоговики могут в случае, если организация просрочила представление налоговой декларации более чем на десять дней считая с установленного срока для ее представления (п. 3 ст. 76 НК РФ). С 1 января 2015 года перечень таких случаев будет расширен: если организация не исполнит требование по передаче в налоговую инспекцию квитанции о приеме документов, указанных выше (требование о предоставлении документов, требование о предоставлении пояснений и (или) уведомление о вызове в налоговую), налоговики также вправе будут вынести решение о приостановлении операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств. Не позднее одного дня следующего за днем представления налоговой декларации, и не позднее одного дня, следующего за наиболее ранней из следующих дат: дня передачи квитанции о приеме документов, дня представления документов (пояснений) или явки представителя организации в налоговый орган - если требовалось именно это, операции по счетам в банке по решению налоговиков будут восстановлены (согласно п. 5 ст. 10 Закона N 134-ФЗ п. 3 ст. 76 НК РФ будет изложен в новой редакции).

Неусыпный контроль

С 1 июля 2014 года банки будут обязаны сообщать в налоговую инспекцию по месту своего нахождения информацию об открытии или о закрытии счета, изменении его реквизитов, открытии или закрытии вкладов (депозитов) не только организациями и индивидуальными предпринимателями, но и физическими лицами, не являющимися организациями или ИП, то есть обо всех без исключения гражданах. Информация сообщается в электронной форме в течение трех дней со дня соответствующего события.

Справку о наличии счетов, вкладов (депозитов) в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, вкладах (депозитах), выписки по операциям на счетах, по вкладам (депозитам) организаций и ИП налоговые органы смогут запросить, если в отношении этих лиц проводится налоговая проверка либо если у них запрашиваются документы (информация) в соответствии со ст. 93.1 НК РФ, а также в случаях вынесения решения о взыскании налога, принятия решения о приостановлении операций по счетам. Те же справки в отношении физических лиц, не являющихся ИП, могут быть запрошены, если в отношении этих лиц проводится проверка либо у них истребуются документы (информация) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ. При этом такой запрос может быть направлен в банк, если на то получено согласие руководителя вышестоящего налогового органа или руководителя (заместителя руководителя) ФНС (п. 1, 2 ст. 86 НК РФ).

С.В. Манохова,

редактор журнала "Торговля:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Подробнее см. статью Е.Н. Саяпиной "Внимание! Встречная проверка", N 9, 11 2012, N 1, 2, 2013.

*(2) Утвержден Приказом Минфина РФ от 15.10.2009 N 104н.