Вопрос: Как в учете организации, осуществляющей строительство нового цеха, следует отразить стоимость отдельных инженерных систем (внутренней системы водоснабжения помещений и канализации), смонтированных подрядной фирмой? Можно ли эти системы учесть как самостоятельные объекты? ("Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2013 г.)

Как в учете организации, осуществляющей строительство нового цеха, следует отразить стоимость отдельных инженерных систем (внутренней системы водоснабжения помещений и канализации), смонтированных подрядной фирмой? Можно ли эти системы учесть как самостоятельные объекты?

Для справки. Системы внутреннего водопровода (хозяйственно-питьевого, горячего водоснабжения, производственного, противопожарного) включают в себя вводы в здания, узлы учета потребления холодной и горячей воды, разводящую сеть, стояки, подводки к санитарным приборам и технологическим установкам, водоразборную, смесительную, запорную и регулирующую арматуру (п. 5.2.3 СП 30.13330.2012 "Свод правил. Внутренний водопровод и канализация зданий. Актуализированная редакция СНиП 2.04.01-85", утвержденного Приказом Минрегиона РФ от 29.12.2011 N 626).

В отношении данного вопроса существуют две точки зрения.

Поскольку строящееся здание является объектом незавершенных капитальных вложений, затраты, связанные с его возведением, в том числе монтаж отдельных инженерных систем, которые учитываются в составе строящегося здания как единый функциональный объект, формируют стоимость этих вложений (позиция 1).

Приведенная позиция представляется наиболее правильной, обоснованной и отвечающей требованиям бухгалтерского законодательства, а также безопасной с точки зрения налоговых рисков в целях исчисления налога на имущество.

В то же время затраты на монтаж внутренней системы водоснабжения и канализации могут быть учтены обособленно от общестроительных работ по возведению цеха в составе капитальных вложений на отдельных субсчетах второго порядка, открываемых к счету 08, и в дальнейшем при завершении строительства и приемке в эксплуатацию здания цеха образуют самостоятельные объекты основных средств (позиция 2).

Необходимо иметь в виду, что от выбранного способа бухгалтерского учета зависят обязательства перед бюджетом по налогу на имущество, поскольку исчисление этого налога производится на основании данных бухгалтерского учета.

Позиция 1. Исходя из п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, прочие капитальные работы, не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами, относятся к незавершенным капитальным вложениям. Осуществление капитального строительства в форме нового строительства связано с долгосрочными инвестициями, бухгалтерский учет которых ведется на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" по их видам на отдельных субсчетах (п. 2.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций). Законченные строительством здания и сооружения, установленное оборудование, приемка которых в эксплуатацию оформлена соответствующим актом, зачисляются в состав основных средств (п. 3.2.1).

Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94*(1) определено, что в состав каждого отдельно стоящего здания как объекта классификации основных средств входят коммуникации внутри здания, необходимые для его эксплуатации, как то: система отопления, включая котельную установку для отопления (если последняя находится в самом здании), внутренняя сеть водопровода, газопровода и канализации со всеми устройствами, внутренняя сеть силовой и осветительной электропроводки со всей осветительной арматурой, внутренние телефонные и сигнализационные сети, вентиляционные устройства общесанитарного назначения, подъемники и лифты. Аналогично нормами Федерального закона от 30.12.2009 N 384-ФЗ "Технический регламент о безопасности зданий и сооружений" предусмотрено, что здание - это результат строительства, представляющий собой объемную строительную систему, включающую в том числе сети и системы инженерно-технического обеспечения (предназначенные для выполнения функций водоснабжения, канализации, отопления, вентиляции, вертикального транспорта (лифты, эскалаторы) и др.) (пп. 6 и 21 п. 2 ст. 2).

В соответствии с абз. 1 п. 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Организация признает инвентарным объектом:

- объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;

- отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

- обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

При этом комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Таким образом, затраты на монтаж внутренней системы водоснабжения помещений и канализации отражаются в составе незавершенных капитальных вложений и формируют первоначальную стоимость будущего объекта основных средств - здания цеха на счете 08, субсчет 08-3 "Строительство цеха", в корреспонденции со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по договорной оценке (в сумме, указанной в акте выполненных работ) (п. 3.1.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, Инструкция по применению Плана счетов). В качестве самостоятельных объектов основных средств внутренние системы водоснабжения и канализации учесть нельзя, поскольку они не могут выполнять свои функции в отрыве от самого здания, в котором смонтированы. В пользу этой позиции свидетельствует и такой аргумент: в случае демонтажа систем водоснабжения и канализации будет нанесен несоизмеримый ущерб функциональному назначению основного средства - зданию цеха, поскольку инженерные системы имеют общие технологические приспособления и принадлежности с иными частями здания (фундаментом) (письма Минфина РФ от 22.05.2013 N 03-05-05-01/18212, от 11.04.2013 N 03-05-05-01/11960).

Позиция 2. Согласно п. 3.1.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций затраты на строительство объектов группируются по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией, при этом выделяются расходы, в частности, на строительные работы и на работы по монтажу оборудования. Иными словами, затраты на установку (сооружение) внутренней системы водоснабжения и канализации в строящемся цехе в аналитике можно обособить от общестроительных работ, предусмотрев для этого на счете 08 субсчета второго порядка: например, субсчет 08-3-1 "Строительство цеха", субсчет 08-3-2 "Внутренняя система водоснабжения", субсчет 08-3-3 "Канализация". Учитываться такие затраты будут по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций (п. 3.1.2).

По окончании монтажных работ и пуска (опробования) системы, то есть ввода в действие оборудования (как правило, одновременно с принятием в эксплуатацию завершенного капитальными вложениями объекта строительства - здания цеха на основании актов приемки-передачи (п. 2.2, 3.2.2, 5.1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций)), произведенные вложения образуют в составе основных средств отдельные инвентарные объекты (равно как, например, системы отопления, вентилирования, лифты).

О том, что системы водоснабжения и канализации могут учитываться обособленно от здания цеха, свидетельствует и абз. 2 п. 6 ПБУ 6/01, в силу которого в случае наличия у одного объекта ОС нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. При этом срок полезного использования объекта определяется при принятии его к бухгалтерскому учету.

Минфин в Письме от 26.06.2006 N 03-06-01-04/136 подчеркнул, что лифты, встроенная система вентиляции помещений, локальные сети и некоторые другие объекты, входящие в состав недвижимого имущества, тем не менее, отражаются как отдельные инвентарные объекты, а сама необходимость определения состава объекта недвижимого имущества связана с определением объекта обложения по налогу на имущество. А из Письма Минфина РФ от 23.10.2009 N 03-03-06/2/203 следует, что возможность самостоятельного учета подобных объектов обусловлена наличием в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы*(2), разных сроков амортизации. Этот вывод содержится и в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2007 N 09АП-3344/2007-АК.

Так, трубопроводы технологические внутрицеховые (код по ОКОФ - 12 0001110) относятся к третьей амортизационной группе, канализация (код по ОКОФ - 12 4527372) - к седьмой, а здания с железобетонными и металлическими каркасами, со стенами из каменных материалов с долговечными перекрытиями (код по ОКОФ - 11 0000000) - к десятой.

А.С. Разумовский,

эксперт журнала "Пищевая промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

1 сентября 2013 г.

"Пищевая промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утвержден Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N 359.

*(2) Утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.