Утром - в интернете, вечером - в работе, или Об источниках официального опубликования нормативных документов (О. Фирсова, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 3, март 2013 г.)

Утром - в интернете, вечером - в работе, или Об источниках официального опубликования нормативных документов

Комментарий к Указу Президента РФ от 02.02.13 N 88 "О внесении изменений в некоторые акты Президента Российской Федерации".

Правовая грамотность бухгалтерских специалистов растёт не по дням, а по часам. Они не воспринимают на веру никакие нормативные правовые акты. Вместо того чтобы "приложить руку к козырьку" и бегом исполнять новые указания, непременно проверят: а нужно ли исполнять, а имеют ли эти указания законную силу?

Обязательным условием вступления нормативных правовых актов в законную силу является их государственная регистрация и опубликование, причём не абы где, а в установленных официальных источниках. Однако традиционные печатные официальные источники уже не удовлетворяют потребностям нормотворцев с их кипучей деятельностью.

Комментируемым Указом Президента РФ перечень нормативных правовых актов, первым официальным опубликованием которых может считаться размещение их в интернете на официальном интернет-портале правовой информации (www.pravo.gov.ru), дополнен актами Правительства РФ.

Всё в интернет!

Согласно статьям 1 и 4 Федерального закона от 14.06.94 N 5-ФЗ "О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания" на территории РФ применяются только официально опубликованные федеральные конституционные законы, федеральные законы, акты палат Федерального собрания. При этом официальным опубликованием этих документов считается первая публикация их полного текста в "Парламентской газете", "Российской газете", "Собрании законодательства Российской Федерации" (далее - Собрание законодательства) или первое размещение (опубликование) на официальном интернет-портале правовой информации www.pravo.gov.ru (далее - официальный интернет-портал). Эти акты вступают в силу одновременно на всей территории РФ по истечении десяти дней после дня их официального опубликования, если самими законами или актами палат не установлен другой порядок вступления их в силу.

В соответствии со статьёй 9.1 закона N 5-ФЗ официальный интернет-портал является сетевым изданием и входит в государственную систему правовой информации.

Акты Президента РФ (указы и распоряжения), имеющие нормативный характер, вступают в силу одновременно на всей территории РФ по истечении семи дней после дня их первого официального опубликования, если в самом акте не установлен иной порядок вступления в силу (п. 5 Указа Президента РФ от 23.05.96 N 763).

Согласно прежней редакции пункта 2 указа N 763 акты Президента РФ и акты Правительства РФ (постановления и распоряжения) подлежат официальному опубликованию в "Российской газете" и Собрании законодательства в течение десяти дней после дня их подписания.

Отдельным пунктом 2.1 указа N 763 доведение до сведения населения актов Президента РФ было ускорено за счёт назначения дополнительным официальным источником опубликования этих актов официального интернет-портала. Первое размещение (опубликование) полного текста акта Президента РФ на этом интернет-портале тоже считается его официальным опубликованием.

Комментируемый указ N 88 придал ускорение опубликованию ещё и актов Правительства РФ. Теперь наряду с актами Президента РФ официальным опубликованием актов Правительства РФ считается их первое размещение (опубликование) не только в печатных изданиях ("Российской газете" и Собрании законодательства), но и на официальном интернет-портале (п. 2 указа N 763 в новой редакции). Пункт 2.1 указа N 763 в связи с унификацией правил опубликования актов Президента РФ и Правительства РФ упразднён.

Размещение актов Президента РФ и Правительства РФ во всех трёх официальных источниках по-прежнему предусмотрено в течение 10 дней после дня их подписания. А функционирование официального интернет-портала обеспечивает Федеральная служба охраны РФ (ФСО России).

Дополнительно акты Президента РФ и акты Правительства РФ могут быть опубликованы в иных печатных изданиях, а также доведены до всеобщего сведения по телевидению и радио, разосланы государственным органам, органам местного самоуправления, должностным лицам, предприятиям, учреждениям, организациям, переданы по каналам связи (п. 4 указа N 763). Но эти источники не признаются официальными, и размещение в них нормативных документов не влияет на сроки вступления их в законную силу.

Комментируемым указом N 88 оставлена в силе норма, согласно которой акты Правительства РФ, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, устанавливающие правовой статус федеральных органов исполнительной власти, а также организаций, вступают в силу одновременно на всей территории РФ по истечении семи дней после дня их первого официального опубликования, то есть первого опубликования либо в упоминавшихся ранее печатных изданиях, либо (после вступления в силу указа N 88) на официальном интернет-портале.

В актах Президента РФ и Правительства РФ может быть установлен другой порядок вступления их в силу (п. 7 указа N 763).

Об оперативности размещения актов Президента РФ и Правительства РФ в интернете можно судить по скорости опубликования самого комментируемого указа. Он подписан 2 февраля 2013 г. (в субботу), а на официальном интернет-портале появился уже 4 февраля 2013 г. (в понедельник).

Правда, в самом указе N 88 предусмотрена отсрочка вступления его в силу, а именно по истечении 30 дней после дня его официального опубликования (то есть 7 марта 2013 года).

Заметим, что оперативное размещение актов Правительства РФ на официальном интернет-портале практикуется уже давно, но до выхода комментируемого указа это считалось дополнительным опубликованием, не влияющим на сроки вступления в силу этих нормативных правовых актов.

Где впервые?

Нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти (кроме актов и отдельных их положений, содержащих сведения, составляющие государственную тайну, или сведения конфиденциального характера), не прошедшие государственную регистрацию, а также зарегистрированные, но не опубликованные в установленном порядке, не влекут правовых последствий как не вступившие в силу (п. 10 указа N 763).

Сложившаяся практика более оперативного (чем в печатных изданиях) размещения определённых нормативных актов на официальном интернет-портале косвенным образом разрешает давно существующую проблему выбора одного из двух "старых" традиционных печатных источников их официального опубликования - "Российской газеты" и Собрания законодательства. Дело в том, что даты публикаций документа в этих двух изданиях могут не совпадать, что усложняет определение момента его вступления в законную силу.

В своё время Конституционный суд РФ в постановлении от 24.10.96 N 17-П признавал приоритет "Российской газеты" перед Собранием законодательства. Первое издание является ежедневным с чётким указанием даты его выхода и, как следствие, доведения опубликованных в нём нормативных актов до сведения населения. День, которым датирован выпуск Собрания законодательства (выходит еженедельно), по мнению Конституционного суда РФ, не может считаться днём его обнародования. Указанная дата, как свидетельствуют выходные данные, совпадает с датой подписания данного издания в печать, и, следовательно, с этого момента ещё реально не обеспечивается получение информации о содержании закона его адресатами.

Однако последнее время в некоторых случаях появляется формальный подход: какая дата из указанных в одном из двух равноценных изданий (официальных источников опубликования нормативных документов) наступила раньше, от такой и отсчитывается срок вступления в силу опубликованного акта. Предпочтение "Российской газете", некогда провозглашённое Конституционным судом РФ, судьи и нормотворцы всё чаще не разделяют.

Аналогичная проблема определения даты первого опубликования существует и для ведомственных актов, официальными источниками опубликования которых являются "Российская газета", а также журнал "Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти" (далее - бюллетень) (п. 9 указа N 763).

В отличие от актов Президента РФ и Правительства РФ проблема размещения ведомственных актов при помощи интернета пока не разрешена. Для определения даты вступления в силу ведомственных нормативных актов официальные сайты ведомств в интернете не используются.

Правовые акты других федеральных органов исполнительной власти (не только Правительства РФ) могут быть размещены (опубликованы) на официальном интернет-портале в порядке, устанавливаемом Президентом РФ (ст. 9.1 закона N 5-ФЗ), но пока такое размещение не определяет дату их вступления в силу.

Из всего обилия ведомственных нормативных правовых актов бухгалтеры, как правило, чаще всего интересуются документами Минфина России и ФНС России. Тем более сейчас, когда ожидается целый пакет новых бухгалтерских стандартов, включая руководства по бюджетному учёту.

Напомним читателям недавнее решение ВАС РФ от 19.09.12 N ВАС-10330/12. В нём ярко отражён складывающийся последнее время формальный подход к определению даты официального опубликования столь важных, в том числе для бухгалтеров, ведомственных нормативных актов, "доведённый до совершенства": опубликование документа в "Российской газете" вообще признано необязательным.

Заявитель жаловался, что оспариваемый приказ ФСФР России был опубликован в бюллетене, но не был опубликован в "Российской газете". По мнению лица, обратившегося в ВАС РФ, это свидетельствует о нарушении правил обнародования ведомственных актов, установленных пунктом 9 указа N 763. В связи с этим заявитель требовал признать оспариваемый ведомственный приказ не влекущим правовых последствий.

Однако ВАС РФ заявил, что по смыслу пункта 9 указа N 763 официальным опубликованием зарегистрированных в Минюсте России нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти считается их опубликование хотя бы в одном из указанных в нём источников - "Российской газете" или бюллетене. Оспариваемый заявителем акт не может быть признан недействующим на том основании, что он не опубликован в "Российской газете". Тот факт, что заявитель не пользуется бюллетенем в качестве источника информации о принятых правовых актах, по мнению ВАС РФ, не свидетельствует о нарушении порядка опубликования оспариваемого приказа, а также прав и законных интересов заявителя.

Другому заявителю тоже не удалось оспорить в судебном порядке законную силу приказа ФСФР России по мотиву его опубликования с нарушениями (только в бюллетене, но не в "Российской газете") (постановление ФАС Центрального округа от 28.09.12 по делу N А08-361/2012).

По мнению ФАС Поволжского округа (постановление от 08.11.10 по делу N А65-2932/2010), официальной публикации оспариваемого заявителем приказа ФНС России только в бюллетене без опубликования его в "Российской газете" тоже вполне достаточно.

Таким образом, в ожидании очередных бухгалтерских и налоговых новшеств помимо официального интернет-портала и "Российской газеты" бухгалтерам всё-таки целесообразно мониторить ещё и бюллетень.

Налоговое и таможенное законодательство - в особом порядке

Вступление в силу опубликованных актов законодательства о налогах и сборах имеет свои особенности (ст. 5 НК РФ).

В общем случае акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных статьёй 5 НК РФ.

Федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов РФ и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.

Акты, ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Акты, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение налогового законодательства либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, имеют обратную силу. Акты, улучшающие положение налогоплательщиков, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это. Эти "положительные" акты могут вступать в силу со дня их официального опубликования, если прямо предусматривают это.

Похожие особенности вступления в силу нормативных актов в области таможенного дела установлены статьёй 6 Федерального закона от 27.11.10 N 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации".

Вступление в силу бухгалтерских нормативных актов

Постановлением Правительства РФ от 25.02.11 N 107 утверждено Положение о признании Международных стандартов финансовой отчётности (МСФО) и разъяснений к ним для применения на территории РФ.

Официальным опубликованием МСФО считается первая публикация его текста в официальном печатном издании, определяемом Минфином России, или первое размещение (опубликование) его на официальном сайте Минфина России в интернете (п. 26 положения N 107).

Минфин России определил в качестве официального печатного издания для опубликования МСФО, разъяснений к ним, а также изменений в эти документы журнал "Бухгалтерский учёт" (приказ Минфина России от 22.11.11 N 156н).

По поводу правил опубликования российских стандартов финансовой отчётности (РСФО) отметим следующее.

Согласно старому Федеральному закону от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учёте" (подп. "б" п. 2 ст. 5), который с 1 января 2013 года утратил силу, положения (стандарты) по бухгалтерскому учёту разрабатываются и утверждаются Минфином России и обязательны для исполнения всеми организациями на территории РФ.

Приказы Минфина России, которыми раньше утверждались ПБУ и методички по бухгалтерскому учёту, публиковались в порядке, установленном указом N 763 для ведомственных нормативных правовых актов, - в "Российской газете" или (согласно последним веяниям) в бюллетене.

В соответствии с пунктом 1 статьи 30 нового Федерального закона от 06.12.11 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учёте", вступившего в силу 1 января 2013 года, до утверждения федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных этим законом, применяются правила ведения бухгалтерского учёта и составления бухгалтерской отчётности, утверждённые до дня его вступления в силу.

С 1 января 2013 года к документам в области регулирования бухгалтерского учёта относятся (п. 1 ст. 21 закона N 402-ФЗ): федеральные стандарты, отраслевые стандарты, рекомендации в области бухгалтерского учёта, стандарты экономического субъекта.

Федеральные и отраслевые стандарты, а также программа разработки федеральных стандартов утверждаются нормативными правовыми актами Минфина России в установленном порядке с учётом положений закона о бухгалтерском учёте (п. 16 ст. 21, подп. 1, 2 п. 1 ст. 23 закона N 402-ФЗ).

Правила подготовки нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти и их государственной регистрации утверждены постановлением Правительства РФ от 13.08.97 N 1009. Согласно пункту 17 этих правил ведомственный акт, признанный Минюстом России не нуждающимся в государственной регистрации, подлежит опубликованию в порядке, определяемом федеральным органом исполнительной власти, утвердившим акт. При этом порядок вступления данного акта в силу также определяется федеральным органом исполнительной власти, издавшим акт.

Хочется надеяться, что имевшая ранее место практика, когда некоторые ПБУ признавались Минюстом России не нуждающимися в государственной регистрации, уйдёт в прошлое.

Нормативные правовые акты, которыми Минфин России будет утверждать новые бухгалтерские федеральные и отраслевые стандарты, очевидно, будут подлежать государственной регистрации и официальному опубликованию в порядке, установленном для ведомственных актов указом N 763.

Что касается действия бухгалтерского законодательства во времени, то, к сожалению, в законе N 402-ФЗ на этот счёт нет чётких установок, подобных тем, что содержит статья 5 НК РФ об особенностях вступления в силу актов налогового законодательства.

Эта неопределённость в случае несвоевременного опубликования актов бухгалтерского законодательства (поправок в них) создаёт неудобства как сама по себе, так и в случаях, когда от положений бухгалтерских руководящих документов зависит порядок налогообложения, для которого законодатель установил порядок действия во времени.

Например, объектами налогообложения налогом на имущество для российских организаций признаётся движимое и недвижимое имущество (за исключением движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учёт в качестве основных средств), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учёта (ст. 374 НК РФ).

Не запрещённое пока изменение "задним числом" правил бухгалтерского учёта (в том числе в связи с запоздалым опубликованием новшеств) может привести к коллизии. Ведь введение "задним числом" в налоговом законодательстве норм, ухудшающих положение налогоплательщиков, запрещено (ст. 5 НК РФ).

О. Фирсова,

налоговый консультант

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 3, март 2013 г.