Лицензия на право пользования участком недр: как учесть затраты на приобретение? (О.В. Давыдова, "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2013 г.)

Лицензия на право пользования участком недр: как учесть затраты на приобретение?

Как и обещали в прошлом номере, рассказываем о порядке отражения на счетах бухгалтерского учета затрат, возникающих при получении лицензий, дающих право на выполнение работ по поиску и оценке месторождений полезных ископаемых, а также на добычу полезных ископаемых. Причем эти операции являются настолько специализированными, что их отражение в бухгалтерском учете требует особенного подхода. Именно поэтому их учет регулируется отдельным положением по бухгалтерскому учету.

Напомним: для того чтобы вести легальным образом деятельность по поиску и оценке месторождений полезных ископаемых, необходимо получить лицензию на геологическое изучение недр. Разведка и разработка месторождений полезных ископаемых осуществляются при наличии лицензии на добычу полезных ископаемых. Кроме того, возможно получение совмещенной лицензии, удостоверяющей право не только на геологическое изучение недр, но и на добычу полезных ископаемых. В зависимости от того, какие права возникают в связи с получением лицензии на пользование участком недр, и организуется бухгалтерский учет затрат, связанных с ее получением.

Лицензии выдаются для геологического изучения недр на срок до 5 лет, для добычи полезных ископаемых и в целях, не связанных с их добычей, - на срок до 20 лет, при совмещении геологического изучения недр и добычи полезных ископаемых - на срок до 25 лет (п. 7.1 Положения о порядке лицензирования пользования недрами, утвержденного Постановлением ВС РФ от 15.07.1992 N 3314-1).

Когда возникают поисковые затраты?

Затраты на поиск, оценку месторождений (то есть на геологическое изучение недр) и разведку полезных ископаемых на определенном участке недр в бухгалтерском учете признаются поисковыми затратами (затратами на освоение природных ресурсов). К таким затратам могут быть отнесены и расходы на приобретение права на выполнение указанных работ, то есть на приобретение лицензий. Обратите внимание: затраты, относящиеся к разработке месторождений полезных ископаемых, не являются поисковыми затратами.

Порядок формирования в бухгалтерском учете и раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о поисковых затратах установлен ПБУ 24/2011 "Учет затрат на освоение природных ресурсов"*(1). Кроме того, в случае необходимости руководствуются и положениями МСФО (IFRS) 6 "Разведка и оценка запасов полезных ископаемых"*(2).

Ключевым условием применения ПБУ 24/2011 является то, что оно распространяется на соответствующие затраты, возникшие до того момента, когда стала очевидной коммерческая целесообразность добычи. Поэтому, если в отношении участка недр установлена такая целесообразность, затраты на геологоразведочные работы и добычу полезных ископаемых не учитываются по правилам учета затрат на освоение природных ресурсов. Еще одно условие: ПБУ 24/2011 не применяется в отношении затрат, осуществленных до момента получения лицензии на геологическое изучение недр на конкретном участке, то есть до получения юридических прав на проведение соответствующих работ на определенной территории. Речь идет о затратах на региональные геолого-геофизические работы, геологические съемки, инженерно-геологические изыскания, научно-исследовательские, палеонтологические и другие работы, направленные на общее изучение недр, геологические работы по прогнозированию землетрясений и исследованию вулканической деятельности, созданию и ведению мониторинга природной среды, контролю за режимом подземных вод, иные работы, проводимые без существенного нарушения целостности недр. Единственное исключение касается самой лицензии, дающей право на выполнение работ по поиску и оценке месторождений полезных ископаемых. Согласно п. 15 ПБУ 24/2011 затраты, понесенные организацией до момента получения такой лицензии, включаются в фактические затраты по получению этой лицензии при условии, что такие затраты непосредственно связаны с ее получением*(3).

Право на пользование участком недр как нематериальный поисковый актив

Поисковые затраты могут признаваться в качестве внеоборотных активов (материальных и нематериальных поисковых активов) или включаться в состав расходов по обычным видам деятельности (п. 4 ПБУ 24/2011). Виды поисковых затрат, признаваемых активами, организация устанавливает самостоятельно в учетной политике, руководствуясь собственным суждением (в итоге предприятие даже может принять решение о том, что все поисковые затраты признаются расходами по обычным видам деятельности). В своем суждении предприятие должно соотносить, до какой степени затраты могут быть связаны с обнаружением конкретных запасов полезных ископаемых (п. 9 МСФО (IFRS) 6).

К сведению. Применение разработанной предприятием учетной политики в части учета поисковых затрат должно способствовать формированию информации, которая, во-первых, уместна для пользователей при принятии экономических решений, во-вторых, надежна в том, что финансовая отчетность:

- достоверно представляет финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств предприятия;

- отражает экономическое содержание операций, прочих событий и условий, а не только их юридическую форму;

- является нейтральной, то есть свободной от предвзятости;

- является консервативной и полной во всех существенных отношениях.

Это следует из п. 6 МСФО (IFRS) 6, п. 10 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки".

В пункте 6 ПБУ 24/2011 сказано: поисковые затраты, относящиеся в основном к приобретению (созданию) объекта, имеющего материально-вещественную форму, признаются материальными поисковыми активами. Иные поисковые активы признаются нематериальными (НМПА). К НМПА, в частности, может относиться право на выполнение работ по поиску, оценке месторождений и (или) разведке полезных ископаемых, подтвержденное наличием соответствующей лицензии. В качестве затрат, формирующих стоимость такого актива, могут выступать (при признании поисковые активы оцениваются по сумме фактических затрат):

- затраты, связанные с оформлением документов для получения лицензии (включая государственную пошлину);

- затраты на оплату участия в конкурсе или аукционе на право пользования участком недр;

- затраты на уплату разового платежа за пользование недрами.

Данный вид расходов предложено включить в состав затрат на приобретение лицензий в примере, приведенном в приложении к ПБУ 24/2011. Однако на основании ст. 40 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" лица, получившие право на пользование недрами, уплачивают разовые платежи за пользование недрами при наступлении определенных событий, оговоренных в лицензии. Эти платежи уплачиваются в порядке, установленном в лицензии на пользование недрами. Таким образом, уплата разовых платежей является лицензионным требованием и условием, то есть признается обязательством лицензиата по уже имеющейся лицензии, следовательно, их уплата не может рассматриваться как расход, осуществленный в целях приобретения лицензии. Не изменяет изложенного подхода и то обстоятельство, что участник конкурса в качестве обеспечительной меры по уплате разового платежа за пользование недрами может внести задаток, который победителю не возвращается. Сумму задатка следует отразить в учете в качестве предоплаты.

Согласно п. 9 ПБУ 24/2011 НМПА (впрочем, как и материальные поисковые активы) учитываются на отдельном субсчете к счету учета вложений во внеоборотные активы, то есть к счету 08 (например, на субсчетах 08-9 "Приобретение нематериальных поисковых активов" и 08-10 "Нематериальные поисковые активы"). Получается, НМПА рассматриваются в качестве отдельного вида активов. В то же время информация о них раскрывается в соответствии с требованиями ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов"*(4). Об этом, в частности, свидетельствует указание на то, что единица бухгалтерского учета НМПА определяется организацией применительно к правилам бухгалтерского учета нематериальных активов (п. 10 ПБУ 24/2011). Подтверждение также можно найти в п. 25 МСФО (IFRS) 6.

Напомним: единицей бухгалтерского учета НМА является инвентарный объект. В свою очередь, инвентарным объектом признается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации либо в ином установленном законом порядке, предназначенных для выполнения определенных самостоятельных функций (п. 5 ПБУ 14/2007). Следовательно, права на пользование недрами, подтвержденные конкретной лицензией, являются единицей бухгалтерского учета НМПА.

В бухгалтерском балансе для отражения поисковых активов предусмотрены специальные строки "Нематериальные поисковые активы" и "Материальные поисковые активы". Заметим: сумма поисковых затрат, отраженная в бухгалтерском балансе по состоянию на 31.12.2011 как расходы будущих периодов или как иной актив, раскрывается в бухгалтерском балансе по состоянию на 31.12.2012 (включая сравнительные данные на 31.12.2011 и 31.12.2010) как материальные и (или) нематериальные поисковые активы. Это связано с тем, что данные за период, предшествующий отчетному периоду, подлежат корректировке, исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету, если они не сопоставимы с данными за отчетный период.

Последующая оценка НМПА

Как и в случае с обычными нематериальными активами, стоимость НМПА может погашаться путем начисления амортизации и переоцениваться. Кроме того, НМПА проверяются на предмет обесценения.

Последующая оценка НМПА осуществляется по правилам, установленным для нематериальных активов, с учетом особенностей, предусмотренных п. 17-20 ПБУ 24/2011.

Амортизация

Согласно п. 23 ПБУ 14/2007 стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение срока их полезного использования. По НМА с неопределенным сроком полезного использования (когда срок полезного использования не представляется возможным установить надежно*(5)) амортизация не начисляется.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды. Данный срок определяется исходя:

- из срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля за активом;

- из ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды.

При этом срок полезного использования НМА не может превышать срок деятельности организации (п. 26 ПБУ 14/2007).

В нашем случае при установлении срока полезного использования НМПА можно исходить из срока действия лицензии на право пользования недрами.

В пункте 28 ПБУ 14/2007 предложены три способа определения ежемесячной суммы амортизационных отчислений:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Выбор осуществляется организацией на основе расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования НМА. Если данный расчет является ненадежным, размер амортизационных отчислений по НМА определяется линейным способом.

Порядок начисления амортизации по поисковым активам также устанавливается организацией (п. 17 ПБУ 24/2011). В этом же пункте добавлено: при использовании поискового актива для создания другого такого же актива соответствующие амортизационные отчисления включаются в состав затрат на создание последнего. А вот на каком счете следует отражать амортизационные отчисления по НМПА, организации придется решить самостоятельно. Что касается НМА, в ПБУ 14/2007 отсутствует указание на то, каким способом амортизационные отчисления отражаются в бухгалтерском учете. В Инструкции по применению Плана счетов*(6) упоминаются два возможных варианта: накопление суммы амортизации на счете 05 "Амортизация нематериальных активов" и списание ее непосредственно в кредит счета 04 "Нематериальные активы". В случае с НМПА рекомендуем списывать суммы амортизации в кредит счета 08, субсчет 08-10.

Переоценка

Согласно п. 17 ПБУ 14/2007 коммерческая организация вправе не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости. Приняв решение о проведении переоценки соответствующей однородной группы, организация должна учитывать, что в последующем такую переоценку придется проводить регулярно, чтобы бухгалтерская стоимость НМА не отличалась существенно от текущей рыночной стоимости. (Балансовая стоимость - это стоимость, по которой учитывается актив после вычета начисленных амортизационных отчислений и убытков от обесценения.) В связи с этим переоценка необязательно должна проводиться ежегодно. Если рыночная стоимость НМА изменилась незначительно, переоценку на конец отчетного года проводить не надо.

Что следует понимать под группой однородных НМА, в российском стандарте не указано, поэтому обратимся к МСФО (IAS) 38. В нем отмечено, что переоценке подлежат НМА, входящие в один класс. Класс НМА представляет собой группировку активов, сходных по характеру и тому, каким образом они используются в деятельности предприятия. НМА одного и того же класса переоцениваются одновременно с тем, чтобы исключить избирательную переоценку активов и отражение в финансовой отчетности сумм, представляющих собой смешанную комбинацию себестоимости и оценочных стоимостей на разные даты (п. 73). Примером отдельного класса могут служить лицензии и франшизы (п. 119).

Организации, как правило, не проводят переоценку такой группы НМА, как лицензии и франшизы, поэтому в рамках данной статьи не будем останавливаться на порядке отражения результатов переоценки на счетах бухгалтерского учета.

Обесценение

В силу п. 20 ПБУ 24/2011 при наличии признаков обесценения организация должна провести проверку НМПА на обесценение и учесть изменение стоимости активов по причине обесценения в соответствии с МСФО (IAS) 36 "Обесценение активов" и МСФО (IFRS) 6. Что указывает на возникновение признаков обесценения? Это факты и обстоятельства, позволяющие предположить, что балансовая стоимость активов превышает возмещаемую стоимость (их наличие проверяется на каждую отчетную дату). Под возмещаемой стоимостью понимается наибольшая из двух величин: справедливая стоимость (цена, которая была бы получена при продаже актива) за вычетом расходов на продажу или ценность использования (приведенная стоимость будущих денежных потоков, которые, предположительно, будут получены от актива или генерирующей единицы).

Признаком обесценения может послужить, к примеру:

- принятие решения о прекращении деятельности, связанной с поиском, оценкой месторождений и разведкой полезных ископаемых на определенном участке, вследствие того, что данная деятельность на этом участке не привела к обнаружению промышленно значимых полезных ископаемых;

- наличие признаков того, что при продолжении поиска, оценки месторождений полезных ископаемых и разведки полезных ископаемых на определенном участке стоимость поисковых активов с учетом накопленных амортизации и обесценения, вероятно, не будет возмещена в полной мере при добыче полезных ископаемых или переходе права пользования участком недр другим лицам.

Итак, если возмещаемая стоимость актива меньше его балансовой стоимости, последняя уменьшается до возмещаемой стоимости. Данное уменьшение является убытком от обесценения. Согласно п. 60 МСФО (IAS) 36 убытки от обесценения признаются немедленно в прибыли и убытках (Дебет 91-2 Кредит 08-10), если только в отношении актива не проводилась переоценка. В последнем случае убытки от обесценения учитываются как уменьшение суммы переоценки (уменьшается сумма дооценки) и признаются в составе прочего совокупного дохода (в той мере, в которой убытки от обесценения не превышают сумму прироста стоимости от переоценки этого актива) (Дебет 83 Кредит 08-10).

Об учете стоимости совмещенной лицензии

Вспомним: такая лицензия удостоверят право на геологическое изучение недр и право на добычу полезных ископаемых. Данная лицензия также включается в состав НМПА, но при этом учитывается следующий момент. Затраты на получение лицензии, дающей наряду с правом на выполнение работ по поиску, оценке месторождений и (или) разведке полезных ископаемых право на их добычу, не подлежат амортизации до подтверждения коммерческой целесообразности добычи (п. 18 ПБУ 24/2011). Другими словами, амортизация начинает начисляться, когда указанная лицензия переводится в состав НМА, то есть возникают обстоятельства для прекращения признания НМПА ввиду установления коммерческой целесообразности добычи.

Прекращение признания НМПА

На основании п. 21 ПБУ24/2011 организация прекращает признание поисковых активов в одном из следующих случаев (что должно быть документально подтверждено):

- если установлена коммерческая целесообразность добычи;

- если добыча полезных ископаемых признана бесперспективной.

Реклассификация НМПА

После того, как стала очевидной коммерческая целесообразность добычи, НМПА нельзя классифицировать в бухгалтерском учете в качестве таковых. Как указано в п. 17 МСФО (IFRS) 6, данные активы подлежат реклассификации.

Под коммерческой целесообразностью добычи подразумевается вероятность (более вероятно, чем нет) того, что экономические выгоды от добычи полезных ископаемых превысят понесенные затраты при условии технической осуществимости добычи полезных ископаемых и при наличии у организации ресурсов, необходимых для добычи полезных ископаемых (п. 2 ПБУ 24/2011). Таким образом, организация должна документально подтвердить два момента. Во-первых, добыча полезных ископаемых, предположительно, будет способствовать притоку денежных средств в размере, превышающем произведенные расходы (это может быть информация о запасах полезных ископаемых, продуктивности месторождения и стоимости полезных ископаемых, размере затрат на ввод месторождения в коммерческую разработку). Во-вторых, у организации имеются в наличии ресурсы для добычи полезных ископаемых (финансовые и материальные ресурсы для начала и завершения строительства (оборудования) на месторождении, необходимая инфраструктура (линии электропередачи, подъездные пути, трубопроводы и т.д.), обеспечивающая ввод месторождения в эксплуатацию). При подтверждении указанных факторов организация вправе принять решение о начале и сроках строительства (оборудования) месторождения и начале промышленной добычи. (Кстати, подтверждение коммерческой целесообразности добычи и начало непосредственно самой добычи могут не совпадать во времени.)

Что касается НМПА, при подтверждении коммерческой целесообразности добычи организация в отношении них должна совершить действия, перечисленные в п. 23 ПБУ 24/2011. В первую очередь следует проверить признанные поисковые активы на предмет обесценения (при необходимости отразить убыток от обесценения). Далее нематериальные поисковые активы переводятся в состав основных средств*(7), НМА или иных активов по остаточной стоимости (по фактическим затратам с учетом осуществленных переоценок за вычетом накопленных амортизации и обесценения). Поэтому НМПА, в частности, могут быть не сразу включены в состав основных средств, а сначала отражены как капитальные вложения в такие активы. Последний момент, который необходимо учитывать: в последующем возникающие затраты на данном участке недр не признаются в бухгалтерском учете в качестве поисковых активов.

Пример

Предприятие решило принять участие в аукционе на право пользования недрами с целью геологического изучения, разведки и добычи песка на участке недр. За участие в аукционе предприятие в ноябре 2012 г. уплатило сбор в размере 30 000 руб. С целью подготовки документации к аукциону предприятие воспользовалось услугами юридической конторы, за что заплатило 94 400 руб., в том числе НДС - 14 400 руб. Акт оказания юридических услуг подписан в декабре 2012 г., услуги оплачены в этом же месяце.

До подачи заявки на участие в аукционе (в ноябре 2012 г.) предприятие уплатило задаток в размере 100% минимального (стартового) размера разового платежа за пользование недрами (700 000 руб.). По условиям аукциона заявитель, не уплативший в установленном порядке задаток, не допускается к участию в нем. Победителю аукциона задаток не возвращается, а учитывается при уплате разового платежа за пользование недрами.

Решение о принятии заявки на участие в конкурсе принято в январе 2013 г.

Предприятие выиграло аукцион. За предоставление лицензии (срок ее действия - с 20.03.2013 по 31.12.2026) в марте 2013 г. уплачена государственная пошлина в размере 6 000 руб.*(8)

Коммерческая целесообразность добычи песка установлена в феврале 2014 г.

В бухгалтерском учете предприятия должны быть отражены следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В ноябре 2012 г.
Отражена уплата сбора за участие в аукционе на право пользования недрами	76	51	30 000
Отражена уплата задатка в качестве обеспечительной меры по уплате разового платежа за пользование недрами	76	51	700 000
В декабре 2012 г.
Оказаны юридические услуги по подготовке документов к участию в аукционе (94 400 - 14 400) руб.	08-9	76	80 000
Отражена сумма "входного" НДС по юридическим услугам	19	76	14 400
Сумма "входного" НДС предъявлена к вычету	68-НДС	19	14 400
Оплачены услуги юридической конторы	76	51	94 400
В январе 2013 г.
Затраты по уплате сбора за участие в аукционе отражены как вложения в нематериальный поисковый актив	08-9	76	30 000
В марте 2013 г.
Уплачена государственная пошлина за получение лицензии на право пользования недрами*	68-госпошлина	51	6 000
Затраты по уплате государственной пошлины включены в состав вложений в нематериальные поисковые активы	08-9	68-госпошлина	6 000
Признан нематериальный поисковый актив в виде права на выполнение работ по геодезическому изучению недр, разведке и добыче песка, подтвержденного наличием лицензии (80 000 + 30 000 + 6 000) руб.	08-10	08-9	116 000
В феврале 2014 г.
Нематериальный поисковый актив переведен в состав нематериальных активов в связи с установлением коммерческой целесообразности добычи песка	04	08-10	116
* Государственная пошлина является федеральным сбором (п. 10 ст. 13, п. 1 ст. 333.16 НК РФ).

Добыча бесперспективна

Если добыча полезных ископаемых признана организацией бесперспективной, поисковые активы списываются, за исключением ситуации, когда они продолжают использоваться в деятельности компании. Расходы от списания поисковых активов относятся на финансовые результаты деятельности организации (п. 25 ПБУ 24/2011). При этом в данном пункте не уточнено, какие именно расходы формируются при списании поисковых активов по причине бесперспективности добычи полезных ископаемых.

Вспомним: расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы (п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации"*(9)). К расходам по обычным видам деятельности относятся расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, а также с выполнением работ, оказанием услуг. Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами. Списание поисковых активов в связи с признанием добычи полезных ископаемых делом бесперспективным не связано непосредственно с изготовлением (приобретением) и продажей продукции (товаров), выполнением работ, оказанием услуг, поэтому в учете формируются прочие расходы (Дебет 91-2 Кредит 08-10). Подтверждает это и указание на то, что расходы от списания поисковых активов в указанной ситуации должны раскрываться в отчете о прибылях и убытках (отчете о финансовых результатах)*(10) обособленно от поисковых затрат, признаваемых расходами по обычным видам деятельности (п. 28 ПБУ 24/2011).

В то же время необходимо помнить о принципе существенности. Согласно п. 11 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации"*(11) показатели об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях приводятся в бухгалтерской отчетности обособленно в случае их существенности, а также в случае, если без знания о них заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Эти показатели могут приводиться в бухгалтерской отчетности общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, если каждый из них в отдельности несущественен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. Существенной признается информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решения заинтересованных пользователей (п. 6.2.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России). Поэтому при формировании в бухгалтерском балансе или отчете о прибылях и убытках показателей по статьям "Прочие" (общей суммы) недопустимо включать в их состав данные об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах, хозяйственных операциях, существенные для понимания результатов деятельности организации (Письмо Минфина РФ от 24.01.2011 N 07-02-18/01)*(12).

Подведем итог. Если информация в виде расходов, возникших в связи со списанием поисковых активов, является существенной, в отчете о прибылях и убытках ее недопустимо указывать по статье "Прочие", для них придется предусмотреть специальную строку. Если же данная информация в отдельности несущественна для оценки заинтересованными пользователями финансовых результатов деятельности организации, обозначенные расходы отражаются в отчете о прибылях и убытках по строке "Прочие расходы".

Право на пользование недрами как НМА

Если предприятие получает право на добычу полезных ископаемых, удостоверенное соответствующей лицензией, в бухгалтерском учете возникает НМА. Напомним, согласно п. 3 ПБУ 14/2007 для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве НМА необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, он предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации;

- организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить ей в будущем, а также имеются ограничения доступа иных лиц к таким экономическим выгодам;

- есть возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть в течение срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает продажу объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена;

- у объекта отсутствует материально-вещественная форма.

О том, что вышеуказанные условия срабатывают в случае с лицензией, удостоверяющей право на добычу полезных ископаемых, мы уже писали*(13).

* * *

Затраты, связанные с получением лицензии на право пользования недрами, формируют в учете стоимость нематериальных поисковых активов, если такая лицензия удостоверяет право на геологическое изучение недр и (или) разведку месторождений полезных ископаемых. Информация о данных активах отражается в учете на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", а в бухгалтерском балансе для них предусмотрена специальная строка. Порядок организации бухгалтерского учета НМПА во многом совпадает с особенностями учета нематериальных активов, но имеет свои особенности, о которых и рассказано в статье.

О.В. Давыдова,

редактор журнала "Промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.10.2011 N 125н.

*(2) Введен в действие на территории РФ Приказом Минфина РФ от 25.11.2011 N 160н.

*(3) На это обратил внимание и Минфин в Письме от 06.02.2013 N 07-01-06/2588.

*(4) Утверждено Приказом Минфина РФ от 27.12.2007 N 153н.

*(5) Анализ всех уместных факторов указывает на отсутствие предсказуемых ограничений периода, на протяжении которого, как ожидается, НМА будет создавать для предприятия чистый приток денежных средств (п. 88 МСФО (IAS) 38 "Нематериальные активы").

*(6) Утверждена Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н.

*(7) Стоимость НМПА может формировать фактическую стоимость основных средств, например, затраты на геологоразведочные работы, относящиеся к конкретным скважинам, признанные в составе НМПА, могут быть включены в фактическую стоимость этих скважин при их признании объектами основных средств.

*(8) Подпункт 92 п. 1 ст. 333.33 НК РФ.

*(9) Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 33н.

*(10) Начиная с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2012 год отчет о прибылях и убытках должен именоваться отчетом о финансовых результатах (Информация Минфина РФ N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете").

*(11) Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.07.1999 N 43н.

*(12) Решение организацией вопроса, является ли показатель существенным, зависит от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. Иначе существенность при формировании бухгалтерской отчетности определяется совокупностью качественных и количественных факторов (Письмо Минфина РФ от 12.01.2006 N 07-05-06/2 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2005 год").

*(13) См. статью "Водозаборная скважина и лицензия на добычу подземных вод: бухгалтерский учет" (N 4, 2012).