Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 11.02.2013 N 03-11-06/3/3381 (Е.С. Казаков, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 7, апрель 2013 г.)

Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 11.02.2013 N 03-11-06/3/3381

Налогоплательщики, занимающиеся - активно или не очень розничной торговлей, всегда испытывали трудности при определении, переводится ли их деятельность на уплату ЕНВД. Формулировки гл. 26.3 НК РФ часто неоднозначны, в связи с чем контролирующие органы регулярно дают разъяснения по этому поводу. Наш интерес вызвало Письмо Минфина России от 11.02.2013 N 03-11-06/3/3381.

Среди прочего, вопросы возникают по поводу торговли налогоплательщиком непосредственно в офисе, когда он считает излишним организовывать еще и помещение в качестве магазина, а также по поводу отпуска товаров на территориально удаленном складе.

В отношении офисной торговли у Минфина сформировалась четкая позиция: он отказывает в ее переводе на уплату ЕНВД. При этом чиновники никогда не вдаются в подробности, но из их ответов понятно, что они не относят офис к стационарной торговой сети.

Согласно ст. 346.26 НК РФ на ЕНВД переводится розничная торговля, если она осуществляется через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, а также через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, и объекты нестационарной торговой сети.

При этом в ст. 346.27 НК РФ прямо говорится, что к розничной торговле не относится, в частности, реализация товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети. А в офисе как раз можно организовать реализацию товаров по образцам и каталогам. Товары в этом случае отпускаются со склада.

Стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях), имеющих оснащенные специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории относятся магазины и павильоны.

Стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски, торговые автоматы и другие аналогичные объекты.

Помещение, арендуемое под офис, по умолчанию не бывает предназначено для ведения торговли, то есть не подходит под приведенные определения. В ином случае это был бы магазин, часть которого используется под офис. Такое бывает, но в данном случае речь идет о ситуациях, когда налогоплательщику требуется именно офис, но он не прочь организовать в нем торговлю.

Следовательно, офис можно отнести только к нестационарным торговым объектам, в которых ведется розничная торговля по образцам и каталогам, что не допускает применение спецрежима в виде уплаты ЕНВД. Именно такой вывод мы находим в многочисленных разъяснениях Минфина, в том числе в письмах от 06.11.2012 N 03-11-06/3/76, от 21.03.2012 N 03-11-11/94, от 07.10.2011 N 03-11-06/3/111, от 06.09.2011 N 03-11-06/3/98, от 01.04.2011 N 03-11-11/80. Форма расчетов при этом не имеет значения (Письмо Минфина России от 23.01.2012 N 03-11-06/3/2).

Отдельно остановимся на Письме Минфина России от 08.04.2010 N 03-11-06/3/53, так как в сведениях, указанных налогоплательщиком - автором запроса, есть очень много общего с теми, которые приведены в рассматриваемом нами Письме N 03-11-06/3/3381.

Так, в Письме N 03-11-06/3/53 речь идет о розничной торговле строительными материалами. Помещение по паспорту БТИ не является торговым, однако согласно договору аренды арендатор собирается использовать его в этих целях. В помещении выставляются торговые образцы, заключаются договоры с покупателями и осуществляются расчеты за товар наличными денежными средствами, соответствующие площади продавец именует выставочным залом. А вот отпуск товара производится со склада, расположенного в другом месте. Минфин, рассуждая так же, как и в указанных выше письмах, не признал такой тип торговли розничной в целях уплаты ЕНВД.

Как правило, в подобных случаях говорится об отпуске товара покупателям со склада, но из писем от 31.12.2010 N 03-11-06/3/175, от 10.06.2010 N 03-11-06/3/80, от 02.03.2010 N 03-11-06/3/30 можно понять: для Минфина не это главное, чтобы отказать офисной торговле в переводе на уплату ЕНВД, ведь в письмах речь идет уже о доставке товара покупателям по месту их проживания (нахождения), то есть для финансистов определяющим является то, что офис не предназначен для ведения торговли и фактически часть торгового процесса (отпуск товара) происходит не в нем.

Позиция чиновников была поддержана в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.02.2011 N 12364/10*(1). Предприниматель использовал комнату в трехэтажном здании для демонстрации товаров и расчетов с покупателями. Здесь находились образцы товаров (также стройматериалов), ККМ, через который проходила оплата товара покупателями, и два стола для работников предпринимателя (менеджера и бухгалтера). Отпуск товаров покупателям производился со склада.

Суд решил, что арендуемая предпринимателем комната находилась в не предназначенном для торговли административном здании, так как в нем расположены служебные помещения. Поэтому в отношении деятельности по продаже строительных материалов, осуществлявшейся предпринимателем с использованием указанного объекта, с учетом содержащегося в абз. 12 ст. 346.27 НК РФ определения розничной торговли не подлежит применению специальный налоговый режим в виде ЕНВД (см. также постановления ФАС УО от 25.05.2012 N Ф09-4307/12, ФАС МО от 03.11.2011 N А41-20532/10, ФАС СЗО от 25.12.2012 N А05-2406/2012).

Данный вывод был повторен высшими судьями в Постановлении от 28.02.2012 N 14139/11. Весь процесс торговли согласно этому делу проходил в одном помещении, вплоть до расчетов с покупателем и отпуска ему товара. Отказывая налогоплательщику в праве на применение спецрежима в виде уплаты ЕНВД, судьи указали:

- нежилое помещение не является объектом стационарной торговой сети, поскольку в соответствии с договором арендовалось для использования под офис;

- здание, в котором находится указанное помещение, является административным, в экспликации плана здания нет торговых залов.

Получается, что если бы правоустанавливающие и инвентаризационные документы были оформлены иначе, то применять данный спецрежим было бы возможно. То есть по договору аренды помещение целиком или частично было бы передано для ведения торговли, при этом его пригодность для торговли должна быть отражена в инвентаризационных документах.

Нечто подобное можно найти в рассматриваемом Письме Минфина России N 03-11-06/3/3381. По существу чиновники предлагают выделить в помещении выставочный зал, отразить его наличие в документах и оформить надлежащим образом, то есть в соответствии с п. 13-17 Постановления Правительства РФ от 21.07.1997 N 918 "Об утверждении Правил продажи товаров по образцам". При этом финансисты прямо указывают, что имеет значение, в каком качестве помещение отражено в договоре аренды - как выставочный зал, который будет относиться к стационарной торговой сети, или как офис, который к ней не относится. В письме ничего не говорится о том, как в данном случае будет учитываться, каким образом помещение отражено в инвентаризационных документах. Полагаем, что только правильного оформления договора аренды будет недостаточно, учитывая строгий подход, в частности, ВАС.

Перевод на ЕНВД торговли по образцам и каталогам возможен, если она осуществляется в помещениях, однозначно классифицируемых как стационарная торговая сеть, которую в полной мере можно использовать также для обычной розничной торговли, включающей в себя весь процесс торговли. Примером тому может служить Постановление ФАС УО от 18.11.2011 N Ф09-7549/11. В данном случае арендуемые в торговом центре помещения использовались предпринимателем как для демонстрации и торговли товаром с последующим его отпуском со склада, так и для реализации стройматериалов.

Е.С. Казаков,

эксперт журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 7, апрель 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Об этом сообщается в п. 42 Письма ФНС России от 12.08.2011 N СА-4-7/13193@, доведенного до территориальных налоговых органов.