Что выгоднее с налоговой точки зрения: сторонний управляющий или наемный директор ("Российский налоговый курьер", N 7, апрель 2013 г.)

Что выгоднее с налоговой точки зрения: сторонний управляющий или наемный директор

В большинстве компаний руководством занимается директор, оформленный по трудовому договору. Но любая фирма вправе передать эти полномочия стороннему управляющему. Не рассматривая возможные юридические и хозяйственные риски, проанализируем, какой из вариантов выбрать, чтобы не переплачивать налоги и не вызывать претензий налоговиков.

Управляющая компания или управляющий, являющийся индивидуальным предпринимателем

Генеральный директор, работающий по трудовому договору

Налог на прибыль

+ сумму вознаграждения управляющего организация-заказчик может включить в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. Такие расходы относятся к прочим и признаются при расчете налога на прибыль без каких-либо ограничений (подп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ). Несмотря на это, налоговики нередко исключают эти расходы из налоговой базы. Чаще всего они заявляют, что никакие услуги в действительности не оказывались, а сам договор с управляющим был заключен исключительно для завышения расходов и необоснованного предъявления НДС по ним к вычету. В большинстве случаев суды разрешают организации учесть указанные расходы, если они подтверждены надлежащим образом оформленными документами (постановления ФАС Северо-Кавказского от 28.09.12 N А32-36378/2011, от 12.12.11 N А53-1945/2011 и от 26.01.11 N А53-22275/2009, Уральского от 12.09.11 N Ф09-5627/11, Восточно-Сибирского от 09.09.11 N А78-8579/2010 и от 28.03.11 N А78-5740/2010 округов). При этом суды принимают во внимание такие обстоятельства, как, например: - улучшение показателей финансово-хозяйственной деятельности управляемой организации после передачи полномочий по руководству управляющему, в том числе увеличение размера прибыли по сравнению с прошлым годом или сокращение убытка, рост рентабельности, объемов продаж или производства, сокращение кредиторской задолженности и т.п.; - отсутствие взаимозависимости между управляемой организацией и управляющим; - упразднение должности гендиректора в управляемой организации, свидетельствующее о том, что дублирования функций не происходит.

+ расходы на оплату труда генерального директора организация вправе учесть при расчете налога на прибыль. Причем такие расходы обычно не вызывают претензий налоговиков независимо от размера зарплаты. Главное, чтобы гендиректор был оформлен на работу и с ним заключили трудовой договор. Кроме того, необходимо, чтобы оклад по этой должности был установлен штатным расписанием или трудовым договором. Если указанные условия выполнены, налоговики не вправе ни полностью, ни частично исключать из расходов организации суммы зарплаты, начисленной гендиректору, как, впрочем, и любому другому наемному работнику (ст. 255 и п. 4 ст. 272 НК РФ).

- необходимо составлять и требовать от управляющего целый пакет документов, чтобы подтвердить расходы на оплату услуг по управлению. Минфин России привел примерный перечень документов, которые должны быть у управляемой организации для подтверждения данных расходов (письма от 09.07.09 N 03-03-06/1/455 и от 16.04.09 N 03-03-06/1/251): - договор с управляющим; - акты об оказании услуг (их желательно составлять по окончании каждого месяца); - отчеты управляющего (можно не оформлять, если перечень выполненных работ и их стоимость приведены в акте об оказании услуг); - платежные поручения и иные документы, свидетельствующие о фактическом несении расходов; - документы, свидетельствующие о принятии собственниками организации решения передать полномочия по руководству управляющей компании или управляющему (например, протокол общего собрания участников или акционеров, протокол заседания совета директоров или наблюдательного совета, решение единственного участника или акционера организации). Кроме того, целесообразно сохранять документы и иные свидетельства, которые в случае возникновения разногласий помогут подтвердить, что управляющий действительно занимался делами организации-заказчика. В качестве такого подтверждения могут быть использованы, например: - копия доверенности, выданной генеральным директором управляющей компании своим работникам на представление интересов организации-заказчика; - распечатки из переписки по электронной почте между управляющим и организацией-заказчиком, содержащей указания сотрудникам последней по текущей работе; - исходящая корреспонденция управляемой организации, подписанная от ее имени управляющим (в том числе бухгалтерская и налоговая отчетность).

+/- дополнительно у организации должен быть лишь документ от ее собственников, подтверждающий избрание гендиректора и срок его полномочий. Обычно такое решение оформляется протоколом общего собрания участников или акционеров организации либо решением ее единственного участника или акционера. Если же решение данного вопроса отнесено к компетенции совета директоров или наблюдательного совета, то потребуется протокол заседания совета директоров или наблюдательного совета организации (п. 1 ст. 40 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и п. 3 ст. 69 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). Никаких других дополнительных документов составлять не нужно. Факт исполнения гендиректором должностных обязанностей подтверждается в обычном порядке, то есть прежде всего табелем учета рабочего времени и расчетно-платежными ведомостями по зарплате. Дополнительно можно представить налоговикам любые распорядительные и иные документы, изданные или утвержденные гендиректором: приказы, распоряжения, инструкции, прейскуранты, договоры, акты приема-передачи, авансовые и иные отчеты, акты об оказании услуг, доверенности и др.

Налог на добавленную стоимость

+ организация-заказчик может принять к вычету НДС, предъявленный ей управляющим в составе стоимости оказанных им услуг. Но естественно, только при условии, что управляющая компания или управляющий является плательщиком НДС, и при наличии надлежащим образом оформленного счета-фактуры (ст. 171 и 172 НК РФ). Как уже отмечалось, налоговики нередко не только исключают расходы на оплату услуг по управлению компанией, но еще и отказывают в вычете НДС по ним. Однако, если у управляемой организации имеются перечисленные выше подтверждающие документы и поэтому реальность оказания услуг не вызывает сомнений, суды разрешают принять НДС к вычету (постановления ФАС Северо-Кавказского от 26.01.11 N А53-22275/2009 и от 13.12.10 N А53-7261/2010, Уральского от 29.06.10 N Ф09-3980/10-С3 округов).

+ налоговых рисков по НДС у организации не возникает.

Страховые взносы в ПФР, ФФОМС и ФСС РФ

+ у организации-заказчика не возникает дополнительных расходов в виде уплаты страховых взносов в ПФР, ФФОМС и ФСС РФ с вознаграждения управляющего. Если функции управляющего выполняет физическое лицо, то есть индивидуальный предприниматель, он обязан самостоятельно уплачивать страховые взносы во внебюджетные фонды (п. 2 ч. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ, далее - Закон N 212-ФЗ). Если же договор заключен с управляющей компанией, то с зарплат ее работников, привлекаемых для управления организацией-заказчиком, взносы в фонды уплачивает управляющая компания. Ведь именно она является работодателем для указанных сотрудников (подп. "а" п. 1 ч. 1 ст. 5 Закона N 212-ФЗ).

- у организации возникают дополнительные расходы в виде уплаты страховых взносов в ПФР, ФФОМС и ФСС РФ. С суммы зарплаты, начисленной гендиректору, компания как работодатель обязана уплачивать страховые взносы во внебюджетные фонды. Ведь любые выплаты и вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений, облагаются этими взносами (ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ). Затраты компании на уплату взносов в фонды составляют в 2013 году (ч. 1 ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ): - при годовой сумме дохода работника в пределах 568 000 руб. - 30% от начисленной ему зарплаты; - с суммы, превышающей 568 000 руб. с начала года, страховые взносы в ФФОМС и ФСС РФ не уплачиваются, а взносы в ПФР начисляются по ставке 10%. Однако указанные суммы страховых взносов организация вправе включить в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). Причем это можно сделать уже на дату их начисления, не дожидаясь даты уплаты взносов в фонды (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). Благодаря этому организация сэкономит на уплате налога на прибыль 20% от суммы начисленных страховых взносов (п. 1 ст. 284 НК РФ). Следовательно, реальный размер дополнительных затрат компании составляет не всю сумму страховых взносов, подлежащих уплате во внебюджетные фонды, а лишь 80% от нее (при условии, что деятельность организации является прибыльной).

Налог на доходы физических лиц

+ у организации-заказчика не возникает обязанностей налогового агента по НДФЛ. Ведь она не начисляет и не выплачивает зарплату работникам управляющей компании, которые фактически занимаются вопросами руководства в управляемой организации. В отношении этих сотрудников обязанности налогового агента по НДФЛ исполняет управляющая компания (ст. 226 НК РФ). Если же управляющим является индивидуальный предприниматель, он самостоятельно определяет сумму НДФЛ с полученного дохода и уплачивает ее в бюджет (подп. 1 п. 1 и п. 2 ст. 227 НК РФ).

- с суммы зарплаты гендиректора организация обязана удержать НДФЛ и перечислить этот налог в бюджет. Конечно, дополнительных расходов в виде уплаты НДФЛ у компании не возникает. Ведь этот налог она удерживает из доходов гендиректора и не вправе уплачивать его за счет собственных средств (п. 1, 4 и 9 ст. 226 НК РФ). Тем не менее за несвоевременное перечисление НДФЛ в бюджет налоговики при проверке доначислят организации пени (п. 2 ст. 57 и ст. 75 НК РФ). Кроме того, за неправомерное неудержание НДФЛ или неперечисление его в бюджет компанию как налогового агента могут оштрафовать на сумму, составляющую 20% от суммы налога, подлежащей удержанию или перечислению (ст. 123 НК РФ).

Подача в контролирующие органы сведений о доходах

+ у организации-заказчика не появляется обязательств по предоставлению в какие-либо контролирующие органы сведений о размере вознаграждения управляющего.

- организация обязана подавать в налоговые органы и ПФР сведения о доходах гендиректора. В инспекцию компания представляет эти сведения один раз в год не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным (п. 2 ст. 230 НК РФ). Сведения о доходах составляются в целом за истекший календарный год по форме 2-НДФЛ (утв. приказом ФНС России от 17.11.10 N ММВ-7-3/611@). Если же по каким-то причинам организация при выплате дохода гендиректору не смогла удержать НДФЛ, она обязана не позднее 31 января следующего года письменно сообщить в инспекцию по месту учета и самому гендиректору о невозможности удержать налог и сумме налога (п. 5 ст. 226 НК РФ). Гендиректор должен будет не позднее 30 апреля представить в инспекцию по месту жительства декларацию по НДФЛ за год, в котором он получил доход, и не позднее 15 июля самостоятельно доплатить неудержанный налог в бюджет (п. 6 ст. 227 и п. 1 ст. 229 НК РФ). Кроме того, организация ежеквартально обязана подавать в ПФР сведения о сумме заработка каждого работника и начисленных страховых взносах на пенсионное страхование. Эти сведения она представляет раз в квартал не позднее 15-го числа второго календарного месяца, следующего за отчетным периодом, то есть не позднее 15 мая, 15 августа и 15 ноября текущего года и 15 февраля следующего года (п. 2 ст. 11 Федерального закона от 01.04.96 N 27-ФЗ).

Налог, уплачиваемый на "упрощенке" с объектом налогообложения доходы минус расходы

- организация-заказчик, применяющая "упрощенку", не сможет включить в расходы стоимость услуг по управлению. Ведь перечень расходов, учитываемых на "упрощенке", является закрытым (п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Расходы на оплату услуг по управлению организацией в нем не упоминаются. Значит, их нельзя признать при расчете налога, уплачиваемого на "упрощенке". Такого же мнения придерживаются Минфин России и налоговые органы (письма Минфина России от 05.02.09 N 03-11-06/2/15, УФНС России по г. Москве от 28.11.11 N 16-15/115109@ и от 17.04.07 N 18-11/3/035040@).

+ расходы на выплату зарплаты гендиректору и начисленные на нее страховые взносы в фонды организация вправе учесть при расчете налога, уплачиваемого на "упрощенке". Ведь эти расходы указаны в закрытом перечне расходов, учитываемых при применении УСН (подп. 6 и 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Однако признать можно только те суммы зарплаты и взносов, которые фактически были выплачены работнику или перечислены во внебюджетные фонды (подп. 1 и 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

"Российский налоговый курьер", N 7, апрель 2013 г.