Комментарий к письму Минфина России от 12 апреля 2013 г. N 03-07-07/12331 (М.А. Дзапарова, "Нормативные акты для бухгалтера", N 11, июнь 2013 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 12 апреля 2013 г. N 03-07-07/12331

По вопросу реализации лотерейных билетов по посредническим договорам представители Минфина России вынесли утешающий вердикт - согласились с тем, что данные операции освобождаются от обложения НДС. Встречались подобные рассуждения и раньше (письмо Минфина России от 11.06.2008 N 03-07-11/225*(1)).

А вот ФНС России в письме от 10.10.2011 N АС-3-3/3340 считает иначе.

Разберемся, почему.

Итак, объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров как на возмездной, так и на безвозмездной основе.

Операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), перечислены в статье 149 Налогового кодекса РФ. Подпункт 9 пункта 2 этой статьи предписывает не облагать налогом реализацию билетов лотерей, которые проводятся по решению уполномоченного органа. Более того, подпунктом 8.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ установлено, что проведение таких лотерей, включая продажу билетов, также освобождено от НДС.

Казалось бы, все ясно. Положения пункта 7 статьи 149 Налогового кодекса РФ гласят, что освобождение не распространяется на деятельность, осуществляемую в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентского. Однако в своих разъяснениях представители ФНС России уверяют, что определенные подпункты статьи 149 Налогового кодекса РФ предусматривают порядок освобождения от налогообложения непосредственно услуг, оказываемых на основе этих договоров. Так, например, в этой статье предусмотрен порядок освобождения от НДС отдельных банковских операций, в том числе и операций, осуществляемых по договорам поручения. Однако в данной норме не сказано, что освобождение от НДС действует непосредственно на распространение билетов в рамках посреднических договоров. Поэтому ФНС России считает, что не следует распространять льготу по освобождению от НДС на услуги по реализации лотерейных билетов, оказываемые на основании посреднических договоров.

С этим можно не согласиться. Вообще вопрос о правомерности использования льготы, освобождающей от НДС продажу лотерейных билетов, не однозначен. Поэтому нередки случаи, когда налогоплательщики обращаются за судебной защитой своих прав. Доначисляя НДС, инспекторы склоняются к тому, что операции по проведению розыгрышей и по реализации лотерейных билетов, осуществляемые в рамках агентского договора, подлежат налогообложению.

Льготный режим для распространителей

Суд первой инстанции согласился с этим. Он подчеркнул, что льгота, предусмотренная подпунктом 8.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, применима только при проведении государственных и муниципальных лотерей. Проводимая обществом лотерея на основании агентского договора, заключенного с принципалом, является негосударственной. Поэтому освобождение здесь не действует.

Суд апелляционной инстанции поддержал налогоплательщика, указав, что услуги по проведению лотереи и по продаже билетов в соответствии с агентским договором не подлежат обложению НДС. Все потому, что льготный режим распространяется на услуги по торговле билетами при проведении любых лотерей, в том числе и проводимых организацией-посредником, поскольку посредник включен в цепочку распространения лотерейных билетов в качестве полноправного участника данных правоотношений. Почему полноправный участник? Да потому, что понятие "проведение лотереи" охватывает такие мероприятия, как заключение договоров с оператором лотереи, изготовителем билетов, лотерейного оборудования, программных продуктов, в которых и участвует посредник. Как видим, отстоять свое право у посредника по освобождению от НДС есть все основания, как в представленном определении ВАС РФ от 06.05.2013 N ВАС-2421/13.

Освобождение от НДС распространяется и на посредника

Похожее мнение высказывали судьи в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 27.12.2012 N А42-7792/2011, защищая плательщика. Они уточнили, что в понятие "проведение лотереи" входит деятельность по распространению билетов и заключению договоров с участниками лотереи, розыгрыш призового фонда, экспертиза выигрышных билетов, выплата выигрышей участникам лотереи. Наличие хотя бы одного из этих признаков говорит о том, что организация осуществляет деятельность по проведению лотереи. То есть, проводя лотерею, общество в том числе и реализует билеты.

Инспекции привела довод, что если посреднические услуги оказаны, то освобождение от НДС не применяется. На это судьи заявили, что нормы статьи 149 Налогового кодекса РФ и Закона о лотереях не делают различий между продажей лотерейных билетов организатором лотереи и организацией-посредником.

По сути, нет разницы между распространением билетов, организатором лотереи или посредником. Поэтому арбитры признали распространение лотерейных билетов организацией-посредником операцией, освобождаемой от обложения НДС. Причем они отметили, что льготный режим налогообложения распространяется не только на услуги по распространению билетов в рамках договоров посредничества, но и на вознаграждение оператора, получаемое им за проведение лотереи.

Тип лотереи не влияет на льготу

Кстати, в постановлении Президиума ВАС РФ от 07.06.2012 N 15474/11 судьи высказались и по поводу освобождения от НДС только государственных и муниципальных лотерей. Подпункт 8.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ не запрещает применять данную привилегию для негосударственных лотерей и не указывает на то, что она распространяется только в отношении государственных и муниципальных лотерей. Данная норма означает, что эта уступка применяется в отношении как государственных и муниципальных лотерей, организуемых в соответствии с законом о лотереях, так и негосударственных лотерей, проводимых на основании разрешения, выдаваемого заявителю - юридическому лицу соответствующим уполномоченным органом исполнительной власти или уполномоченным органом местного самоуправления.

Таким образом, по мнению арбитров, операции по проведению негосударственных лотерей (за исключением стимулирующей лотереи) не подлежат налогообложению НДС согласно подпункту 8.1 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ.

М.А. Дзапарова,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 11, июнь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Документ и комментарий к нему опубликованы в "НА", 2008, N 13.