Новые разъяснения Президиума ВАС о налогах и не только (С.С. Кислов, "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2013 г.)

Новые разъяснения Президиума ВАС о налогах и не только

Представляем вашему вниманию краткий обзор последних решений Президиума ВАС. Знание позиции высших арбитров, безусловно, помогает сориентироваться в неоднозначной ситуации.

Директор-подотчетник

В ходе выездной налоговой проверки в результате анализа выписок банка о движении денежных средств по расчетному счету организации налоговые инспекторы установили, что в проверяемой организации директор систематически снимал наличные денежные средства с расчетного счета (речь идет о нескольких десятках миллионов рублей). Большая их часть была оприходована в кассу и выдана директору под отчет. В то же время документы, подтверждающие внесение в кассу некоторых снятых со счета сумм, а также дальнейшее их использование, в организации отсутствовали.

В обоснование расчетов с директором по подотчетным суммам инспекторам были представлены только авансовые отчеты без первичных учетных документов. Документов, подтверждающих оплату товарно-материальных ценностей и их оприходование, в организации не было.

Налоговики начислили НДФЛ, пени и штраф по налогу. Судьи двух первых инстанций поддержали позицию контролеров. А вот ФАС СКО, сославшись на Постановление Президиума ВАС РФ от 03.02.2009 N 11714/08, признал начисление НДФЛ неправомерным. Свой вывод он обосновал следующим. Инспекция не представила доказательств того, что спорные суммы явились экономической выгодой директора как физического лица. Достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самой организацией. Невозможность отнесения на расходы стоимости приобретенных физическим лицом товарно-материальных ценностей не имеет отношения к порядку исчисления НДФЛ.

Не согласившись с мнением ФАС СКО, налоговый орган обратился в ВАС, который решил (постановления от 05.03.2013 N 13510/12 и N 14376/12), что в данном случае у директора возник доход, подлежащий обложению НДФЛ. ВАС отклонил ссылку на Постановление N 11714/08, указав, что в нем рассматривалось дело с иными фактическими обстоятельствами*(1).

Кроме того, Президиум ВАС обратил внимание на то, что часть снятых со счета денежных средств вообще не была внесена в кассу организации. В отношении этих сумм вопрос о правомерности их включения в доход директора должен решаться однозначно: начисление НДФЛ произведено законно.

О беспроцентных займах с дольщиками

Заключение с будущими участниками долевого строительства договоров беспроцентного займа и получение от них денежных средств до регистрации договоров на участие в долевом строительстве является нарушением требований Федерального закона N 214-ФЗ*(2) и влечет ответственность на основании ч. 1 ст. 14.28 КоАП РФ.

Примечательно, что организация пыталась доказать необоснованность наложения штрафа, указывая на несоблюдение контролирующим органом процедуры привлечения к ответственности.

Суд установил, что акт по результатам проверки составлен при участии генерального директора организации. Данный акт был отправлен обществу на фактический и юридический адрес по почте заказным письмом с уведомлением и получен за неделю до составления протоколов об административных правонарушениях. Генеральный директор был своевременно приглашен (путем направления уведомления, содержащего все необходимые сведения) в управление для составления, ознакомления и подписания указанных протоколов.

Также в адрес юридического лица была направлена телеграмма с уведомлением о вручении, содержащая аналогичный текст извещения о месте, дате и времени составления протоколов об административных правонарушениях в отношении общества, которая получена адресатом за семь дней до мероприятия. Следовательно, общество не могло не знать, по какому поводу и по каким фактам правонарушений оно приглашалось в управление.

Таким образом, направление законному представителю юридического лица одного извещения о составлении нескольких протоколов об административных правонарушениях с указанием места, даты и времени их составления, а также статьи КоАП РФ, по которой оно привлекается, в данном случае не является существенным нарушением процедуры производства по делу об административном правонарушении.

Такие выводы представлены в Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.02.2013 N 11102/12. Добавим, что поводом для проверки деятельности организации послужили поступившие в контролирующий орган (краевое управление по надзору в области долевого строительства) обращения граждан (участников долевого строительства).

О взыскании неустойки с застройщика

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.01.2013 N 10690/12 разъясняется порядок исчисления трехлетнего срока исковой давности при взыскании с застройщика МКД неустойки за нарушение предусмотренного договором срока передачи объекта долевого строительства. Ситуация развивалась так. Установленный договором срок передачи застройщиком объекта долевого строительства участникам долевого строительства - II квартал 2008 года. Фактически объект долевого строительства был передан участнику 08.02.2010. Дольщик решил взыскать неустойку за период с 01.07.2008 по 08.02.2010. С этой целью он обратился в суд в декабре 2011 года.

Арбитры указали: течение трехлетнего срока исковой давности началось 01.07.2008. Этот срок истек 01.07.2011. Дольщик обратился в суд по истечении срока исковой давности, поэтому требование о взыскании неустойки за весь период удовлетворению не подлежит. На момент предъявления иска срок исковой давности истек в отношении требования о взыскании пени за период с 01.07.2008 по 11.12.2008 включительно. За период с 12.12.2008 по 07.02.2010, который входит в трехлетний период, предшествующий дате предъявления иска о взыскании неустойки, срок исковой давности нельзя признать истекшим.

Таким образом, застройщику не удастся избежать уплаты дольщику неустойки, сославшись на то, что он обратился по истечении трех лет с установленного договором срока передачи объекта. Пени будут начислены, хотя и не за весь период просрочки.

О взыскании штрафа по ст. 122 НК РФ

В соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата либо неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога (сбора).

Пленум ВАС в п. 42 Постановления N 5*(3) указал, что термин "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в ст. 122 НК РФ деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и упомянутая переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует. Дело в том, что занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Таким образом, налогоплательщик подлежит освобождению от налоговой ответственности в виде штрафа при соблюдении следующих условий:

- на дату окончания установленного законодательством срока уплаты налога за налоговый период, за который налоговым органом начисляется недоимка, у него имелась переплата сумм того же налога, что и заниженный налог, в размере, превышающем или равном размеру заниженной суммы налога;

- на момент вынесения налоговым органом решения по результатам налоговой проверки эти суммы не были зачтены в счет иных задолженностей налогоплательщика.

Если же при указанных условиях размер переплаты был менее суммы заниженного налога, налогоплательщик подлежит освобождению от ответственности в соответствующей части.

Об этом Президиум ВАС напомнил в Постановлении от 25.12.2012 N 10734/12.

Прощение долга как крупная сделка

Известно, что директор организации единолично не вправе совершать некоторые сделки. Например, нередко уставом ООО предусмотрено, что крупные сделки должны быть одобрены общим собранием участников или советом директоров (наблюдательным советом) общества.

К сведению. Напомним, в силу ст. 46 Федерального закона N 14-ФЗ*(4) крупной сделкой является сделка (в том числе заем, кредит, залог, поручительство) или несколько взаимосвязанных сделок, связанных с приобретением, отчуждением или возможностью отчуждения обществом прямо либо косвенно имущества, стоимость которого составляет 25 и более процентов стоимости имущества ООО, определенной на основании данных бухгалтерской отчетности за последний отчетный период, предшествующий дню принятия решения о совершении таких сделок (если уставом общества не предусмотрен более высокий размер крупной сделки). Крупными сделками не признаются сделки, совершаемые в процессе обычной хозяйственной деятельности общества, а также сделки, совершение которых обязательно для общества в соответствии с федеральными законами и (или) иными правовыми актами Российской Федерации и расчеты по которым производятся по ценам, определенным в порядке, установленном Правительством РФ, или по ценам и тарифам, установленным уполномоченным федеральным органом исполнительной власти.

Крупная сделка, совершенная без одобрения, может быть признана недействительной по иску общества или его участника (п. 5 ст. 46 Федерального закона N 14-ФЗ).

В Постановлении от 15.01.2013 N 9597/12 Президиум ВАС указал на то, что прощение долга не является сделкой, совершаемой в рамках обычной хозяйственной деятельности, поэтому может быть квалифицировано как крупная сделка. В отсутствие решения собственников сделка по прощению долга, содержащаяся в мировом соглашении сторон, может быть признана недействительной, несмотря на утверждение судом данного мирового соглашения.

Мировое соглашение может быть заключено сторонами на любой стадии арбитражного процесса и при исполнении судебного акта. Мировое соглашение не может нарушать права и законные интересы других лиц и противоречить закону (ст. 139 АПК РФ). Согласно ст. 141 АПК РФ мировое соглашение утверждается арбитражным судом. При этом последний не утверждает мировое соглашение, если оно противоречит закону или нарушает права и законные интересы других лиц. Таким образом, при утверждении мирового соглашения на суд возлагается обязанность по проверке заключенного сторонами мирового соглашения. Поскольку предметом мирового соглашения могут быть сделки, данная обязанность предполагает проверку мирового соглашения на соответствие императивным нормам закона о сделках. В частности, закон устанавливает специальные требования к порядку заключения крупных сделок и сделок, в совершении которых имеется заинтересованность.

Прощение практически половины имеющегося долга в рамках заключения в суде мирового соглашения организацией, основным видом деятельности которой является оказание услуг, не относится к сделкам, совершаемым в процессе обычной хозяйственной деятельности, поскольку влечет чрезвычайные и чрезмерные расходы для юридического лица, деятельность которого направлена на извлечение прибыли.

Обратите внимание! Оспорить подобную сделку при наличии утвержденного судом мирового соглашения можно только путем обжалования судебного акта, которым утверждено это мировое соглашение (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.09.2003 N 4161/03).

С учетом изложенного правомерны следующие выводы. Решив простить долг, руководитель организации (юридический отдел) должен оценить данную сделку. Если она подпадает под понятие крупной сделки, необходимо получить ее одобрение в порядке, установленном уставом организации. После этого возможно утверждение судом мирового соглашения о прощении долга. Если общество нарушило данный порядок одобрения сделки, суд должен отказать в утверждении мирового соглашения. Однако даже в том случае, если суд этого не сделал, общество и его участники могут оспорить прощение долга путем обжалования судебного акта, которым утверждено это мировое соглашение.

Аналогичный подход применяется к сделкам, совершаемым с заинтересованностью (ст. 45 Федерального закона N 14-ФЗ).

Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика

В Постановлении от 05.02.2013 N 11254/12 даны разъяснения о порядке, который должен соблюсти налоговый орган в случае принудительного взыскания налоговой задолженности. В частности, Президиум ВАС обратил внимание на то, что исходя из п. 1 ст. 47 НК РФ в случае, предусмотренном п. 7 ст. 46 НК РФ, налоговый орган вправе взыскать налог за счет имущества, в том числе за счет наличных денежных средств организации в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, и с учетом сумм, в отношении которых произведено взыскание на основании ст. 46 НК РФ. Соответственно, налоговый орган не вправе, минуя стадию вынесения решения о взыскании задолженности за счет денежных средств организации в банке, принять решение об обращении взыскания на иное имущество в случае, если на момент его принятия на счете в банке отсутствуют денежные средства, достаточные для погашения задолженности.

Проведение мероприятий по розыску счетов налогоплательщика, направление запросов, получение сведений банков об остатке денежных средств на счетах налогоплательщика не являются должным способом установления невозможности взыскания налога, пеней, штрафа за счет денежных средств и основанием для обращения взыскания за счет имущества налогоплательщика.

Налоговый орган должен реализовать процедуру, предусмотренную ст. 46 НК РФ (принять решение об обращении взыскания на денежные средства на счетах организации), после чего вправе принять решение об обращении взыскания на иное имущество в порядке, установленном ст. 47 НК РФ.

Системное толкование этих статей позволяет сделать вывод, что решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика может быть принято налоговым органом при наличии ряда условий:

- предварительного направления налогоплательщику требования об уплате налога;

- неуплаты налогоплательщиком в установленный срок суммы налога;

- вынесения налоговым органом решения о взыскании налога за счет денежных средств на счетах налогоплательщика в течение 60 дней с момента истечения срока исполнения требования об уплате налога;

- отсутствия на счетах налогоплательщика необходимых денежных средств или отсутствия у налогового органа информации о счетах налогоплательщика.

Обратите внимание! При невыполнении указанных условий решение об обращении взыскания на имущество налогоплательщика считается принятым без достаточных оснований.

Аналогичной точки зрения Президиум ВАС придерживался и ранее (Постановление от 29.11.2011 N 7551/11).

С.С. Кислов,

эксперт журнала

"Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В Постановлении N 11714/08 ВАС решил, что при наличии документов, свидетельствующих об оприходовании организацией товарно-материальных ценностей, подотчетные деньги не образуют доход физического лица даже в том случае, если выписанные продавцами товаров документы оформлены с нарушениями. Инспекция, начислив НДФЛ, сослалась на то, что сведения о продавцах отсутствуют в ЕГРЮЛ и ЕГРИП.

*(2) Федеральный закон от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации".

*(3) Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

*(4) Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".