Кручу, верчу, запутать хочу, или Как налоговики взыскивают транспортный налог (Е.Г. Весницкая, "Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, май-июнь 2013 г.)

Кручу, верчу, запутать хочу, или Как налоговики взыскивают транспортный налог

Налогоплательщики, осуществляющие автотранспортные перевозки грузов и пассажиров, вправе применять спецрежим в виде ЕНВД. В пункте 4 ст. 346.26 НК РФ поименованы налоги, от внесения в бюджет которых "вмененщики" освобождены. Транспортный налог в этот перечень не входит, поэтому в случае его неуплаты налоговые органы вправе взыскать задолженность в принудительном или судебном порядке. И если по процедуре взыскания налога с организаций-"вмененщиков" у контролеров проблем не возникает, то в отношении предпринимателей их предостаточно.

При анализе норм НК РФ и арбитражной практики автору не удалось найти однозначного ответа на вопрос, как правильно взыскать с ИП недоимку по транспортному налогу. О том, какие варианты существуют, как их можно использовать плательщикам для защиты своих прав, вы узнаете из данной статьи.

Плательщики налога

В силу ст. 357 НК РФ плательщиками транспортного налога являются лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства (ТС), признаваемые объектом налогообложения на основании ст. 358 НК РФ.

Порядок исчисления налога установлен ст. 362 НК РФ, которой предусмотрен субъектный состав плательщиков: организации и физические лица. Как видим, в гл. 28 НК РФ предприниматели в качестве налогоплательщиков не упомянуты. Но это не означает, что данная категория лиц освобождена от уплаты транспортного налога.

Определение понятия "индивидуальные предприниматели" приведено в ст. 11 НК РФ. В пункте 2 этой статьи разъясняется: ИП - это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств. Буквально толкуя данный термин, можно сделать вывод: предприниматели представляют собой отдельную категорию субъектов налоговых правоотношений и в то же время являются составной частью категории "физические лица".

Транспортные средства, признаваемые объектом обложения транспортным налогом, поименованы в п. 1 ст. 358 НК РФ. К ним, в частности, относятся автомобили и автобусы, зарегистрированные в ГИБДД.

Обратите внимание! Согласно разъяснениям чиновников обязанность по уплате налога возникает у собственников ТС, признаваемых объектами налогообложения, при условии, что они зарегистрированы в законодательно установленном порядке (письма Минфина России от 01.08.2011 N 03-05-05-04/18, от 05.07.2011 N 03-05-05-01/51, УФНС по г. Москве от 18.07.2011 N 20-12/070607@). Однако, как показывает арбитражная практика, налоговики доначисляют организациям транспортный налог с ТС, не прошедших соответствующую регистрацию. Суды, разрешая споры, поддерживают как проверяющих (постановления ФАС УО от 04.05.2012 N Ф09-2951/12, ФАС ДВО от 18.01.2011 N Ф03-9228/2010), так и проверяемых (постановления ФАС МО от 25.06.2009 N КА-А41/5763-09, ФАС ПО от 16.10.2008 N А57-2039/08). Окончательная правовая позиция по данному вопросу сформирована в Постановлении Президиума ВАС РФ от 07.06.2012 N 14341/11: уклонение от постановки на учет ТС не освобождает собственников от уплаты транспортного налога.

Напомним, что согласно положениям гл. 26.3 НК РФ на уплату вмененного налога могут перейти только хозяйствующие субъекты, оказывающие услуги по перевозке грузов и пассажиров автомобильным транспортом.

Правила регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним в органах ГИБДД утверждены Приказом МВД России от 24.11.2008 N 1001. В пункте 20 названных правил установлено, что ТС регистрируются только за их собственниками - юридическими или физическими лицами, указанными в паспортах транспортных средств (ПТС), заключенных в установленном порядке договорах или иных документах, удостоверяющих право собственности на ТС в соответствии с законодательством РФ. Причем в п. 12 этих правил уточняется: регистрация автомототранспорта, принадлежащего физическим лицам, имеющим статус ИП, производится по правилам регистрации транспортных средств за физлицами.

ПТС - основной документ, подтверждающий право собственности на автомобиль. В пункте 45 Положения о паспорте транспортного средства*(1) сказано, что в строке 21 ПТС указывается собственник ТС, а в строке 22 - юридический адрес юрлица или предпринимателя либо адрес регистрации по месту жительства (по месту пребывания) физического лица, являющихся собственниками ТС.

Таким образом, собственниками ТС могут быть юридические лица, предприниматели и физические лица, а плательщиками транспортного налога - организации (они же юрлица) и физлица. Причем в ГИБДД регистрационный учет ТС ведется разрезе юридических и физических лиц.

Уплата налога предпринимателями

Поскольку ИП - "вмененщики", указанные в ПТС в качестве собственников автотранспорта, как участники налоговых правоотношений в гл. 28 НК РФ не поименованы, уплату транспортного налога они производят по правилам, установленным для физических лиц.

В соответствии с п. 2 ст. 52, п. 3 ст. 363 НК РФ физические лица уплачивают транспортный налог на основании налогового уведомления *(2). В данном документе в качестве плательщика указывается физическое лицо. Отражение в уведомлении информации о наличии (отсутствии) у него статуса ИП не предусмотрено.

Другими словами, какого-либо специального налогового уведомления на уплату ИП имущественных налогов не существует. Поскольку их начисление не ставится в зависимость от использования имущества в предпринимательской деятельности. Поэтому нет необходимости формировать разные документы для физических лиц и индивидуальных предпринимателей. Да и сделать это налоговики не смогут, поскольку регистрирующие органы представляют информацию о собственниках ТС в разрезе физлиц, включая ИП.

Не зависят от статуса физического лица и сроки уплаты имущественных налогов, поскольку это не предусмотрено законом. В отношении транспортного налога в п. 1 ст. 363 НК РФ закреплено единое правило для всех физлиц: срок его уплаты не может быть установлен ранее 1 ноября года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Как видим, порядок исчисления и уплаты транспортного налога для предпринимателей, использующих ТС для оказания услуг по перевозке грузов и пассажиров, и обычных физлиц - автовладельцев не различается. Однако этого нельзя сказать в отношении взыскания задолженности по данному налогу в случае его невнесения в бюджет.

Порядок взыскания недоимки

По общему правилу, установленному ст. 45 НК РФ, физические лица (независимо от наличия статуса ИП) обязаны самостоятельно уплатить транспортный налог до даты, указанной в налоговом уведомлении. В противном случае контролеры начнут взыскивать образовавшуюся задолженность. Причем порядок ее взыскания с индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не обладающих этим статусом, отличается и регламентирован разными статьями Налогового кодекса. Об этом сказано в п. 2 ст. 45 НК РФ: взыскание налога с организации или предпринимателя производится в порядке, предусмотренном ст. 46 и 47, с физического лица, не являющегося ИП, - в порядке, установленном ст. 48 НК РФ.

Для наглядности приведем нормы закона в таблице.

Этапы	Индивидуальные предприниматели	Физические лица
1	Направление требования об уплате налога (п. 1 ст. 45, ст. 69, п. 1 ст. 70 НК РФ)
	Форма - приложение 2 к Приказу ФНС России N ММВ-7-8/662@*(1)	Форма - приложение 3 к Приказу ФНС России N ММВ-7-8/662@
	Требование направляется плательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки. Срок его исполнения - в течение восьми дней с даты получения, если в нем не указан более продолжительный период*(2) для уплаты налога
2	Обращение взыскания на денежные средства на счетах ИП в банках и его электронные денежные средства (ст. 46 НК РФ). Взыскание производится по решению ИФНС, принимаемому после наступления срока исполнения требования, но не позднее двух месяцев после его истечения, путем направления в банк, в котором открыты счета ИП, поручения на списание и перечисление в бюджет необходимых денежных средств. При недостаточности (отсутствии) денежных средств на счетах ИП недоимка взыскивается за счет его электронных денежных средств. Для обеспечения исполнения решения о взыскании недоимки налоговики могут приостановить операции по счетам ИП в банках и переводы его электронных денежных средств в порядке, предусмотренном ст. 76 НК РФ. Если решение о взыскании недоимки принято с нарушением срока, налоговики по истечении двух, но не позднее шести месяцев после окончания срока исполнения требования вправе обратиться в суд с заявлением о взыскании задолженности	Взыскание налога, пени в порядке приказного судопроизводства (ст. 48 НК РФ). Заявление о взыскании задолженности подается в суд общей юрисдикции в течение шести месяцев со дня истечения срока исполнения требования при условии, что общая сумма налога, сбора, пеней, штрафов, подлежащая взысканию, превышает 3 000 руб.*(3) Если в течение трех лет со дня окончания срока исполнения самого раннего требования общая сумма задолженности превысит 3 000 руб., налоговый орган обращается в суд с заявлением о ее взыскании в течение шести месяцев со дня, когда указанная сумма превысила 3 000 руб. Если в течение трех лет со дня окончания срока исполнения самого раннего требования общая сумма задолженности не превысила 3 000 руб., налоговый орган обращается в суд с заявлением о ее взыскании в течение шести месяцев со дня истечения трехлетнего срока
3	Взыскание недоимки за счет иного имущества ИП (п. 7 ст. 46, ст. 47 НК РФ)*(4) Взыскание допускается при условии недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах ИП либо его электронных денежных средств или при отсутствии информации о счетах ИП либо информации о реквизитах его корпоративного электронного средства платежа, используемого для переводов электронных денежных средств. Взыскание производится по решению ИФНС, принимаемому после наступления срока исполнения требования, но не позднее одного года после истечения указанного срока, путем направления соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 02.10.2007 N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве". Если решение о взыскании недоимки принято с нарушением срока, налоговики по истечении года, но не позднее двух лет после окончания срока исполнения требования вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о взыскании задолженности	Взыскание недоимки в порядке искового производства (п. 3 ст. 48 НК РФ). Требование о взыскании налога, пеней может быть предъявлено налоговым органом не позднее шести месяцев со дня вынесения судом определения об отмене судебного приказа. Если физическое лицо не согласно с предъявляемыми ИФНС требованиями (то есть имеется спор о праве), налоговики могут сразу обратиться в суд с иском, минуя приказное производство*(5)
*(1) Приказ ФНС России от 03.10.2012 N ММВ-7-8/662@. *(2) Срок исполнения требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, направленного организациям и ИП в электронном виде по ТКС, должен составлять не менее 20 календарных дней, а для физических лиц - 30 календарных дней (Письмо ФНС России от 09.03.2011 N ЯК-4-8/3612@). *(3) Правило взыскания задолженности, превысившей 3 000 руб., применяется в отношении требований об уплате налога, направляемых должникам после вступления в силу изменений, внесенных в ст. 48 НК РФ, то есть после 04.04.2013 (ч. 3 ст. 6 Федерального закона от 04.03.2013 N 20-ФЗ). *(4) Взыскание задолженности по налогу за счет имущества ИП - это право налоговых органов, тогда как обращение взыскания на денежные средства на счетах ИП в банках является их обязанностью. *(5) Обзор судебной практики ВС РФ за III квартал 2011 года, утвержден Президиумом ВС РФ 07.12.2011.

Как видим, порядок взыскания задолженности с предпринимателей и физлиц различается. Налоговые платежи, своевременно не внесенные в бюджет физическими лицами, могут быть взысканы налоговиками исключительно в судебном порядке при условии превышения общей суммы недоимки 3 000 руб. или по окончании трех лет со дня истечения срока исполнения самого раннего требования (если задолженность не достигла названного размера). Причем сначала недоимка должна взыскиваться в порядке приказного производства, поскольку требования о взыскании налога, сбора, пеней, штрафов за счет имущества физлица зачастую имеют бесспорный характер. И только в случае отмены судебного приказа или наличии у налогового органа информации о несогласии плательщика с размером долга он может быть взыскан в суде общей юрисдикции путем подачи искового заявления.

В свою очередь, недоимка по налогам, пени, штрафам может быть взыскана с предпринимателя в судебном порядке только в случае нарушения налоговым органом сроков принудительного взыскания долга или при отсутствии денежных средств на счетах ИП в банках, иного имущества. Кроме того, в порядке, предусмотренном ст. 46, 47 НК РФ, налоговики могут взыскать любую сумму долга без ограничений, действующих для физлиц (свыше 3 000 руб.).

Отметим, что отличаются и предельные сроки обращения ИФНС в суд для взыскания долга с физлиц и предпринимателей, а также подсудность налоговых споров. Важно, что пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом.

Так в каком порядке должно производиться взыскание задолженности по транспортному налогу с предпринимателей, имеющих автотранспорт? У налоговиков единой позиции нет. Они применяют к указанной категории плательщиков положения как ст. 46, 47, так и ст. 48 НК РФ. Может быть, судебные органы единодушны в вынесении схожих решений? К сожалению, тоже нет. Какие аргументы приводят судьи, какую позицию занимают?

Мнение судей

Позиция 1. Статус ИП значения не имеет

Арбитры СЗО в Постановлении от 17.05.2012 N А05-8768/2011 пришли к выводу, что долг по транспортному налогу со всех физлиц без исключения следует взыскивать в порядке ст. 48 НК РФ.

При рассмотрении данного спора было установлено, что налоговый орган обратил взыскание задолженности на денежные средства на счетах предпринимателя. Суд счел, что ИФНС избрала порядок взыскания недоимки, не соответствующий нормам НК РФ. При этом арбитры указали следующее: инспекция не учла, что ИП как физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в качестве плательщиков транспортного налога не определены. Наличие у физлица статуса индивидуального предпринимателя для целей исчисления и порядка уплаты транспортного налога правового значения не имеет, поэтому в силу п. 2 ст. 45 НК РФ недоимка должна взыскиваться в порядке, предусмотренном ст. 48. Следовательно, у налогового органа даже при наличии у физического лица, имеющего статус ИП, недоимки по транспортному налогу отсутствуют законные основания для его взыскания в бесспорном порядке (см. также Постановление ФАС СЗО от 24.01.2011 N А21-776/2010).

Подобные выводы сделаны Астраханским областным судом в Апелляционном определении от 16.05.2012 N 33-1407/2012: физлицо, на которое было зарегистрировано ТС, являлось плательщиком транспортного налога независимо от наличия или отсутствия у него статуса ИП, в связи с чем требования о взыскании задолженности были предъявлены налоговым органом к предпринимателю-должнику как к физическому лицу на основании ст. 48 НК РФ.

Верховный суд Чувашской Республики придерживается аналогичного мнения. В Определении от 18.06.2012 N 33-1812-12 судебная коллегия по гражданским делам пришла к выводу, что обязанность по уплате транспортного налога возникла у ИП независимо от того, на какие цели (для осуществления предпринимательской деятельности или нет) использовалось транспортное средство, поскольку участниками спорных правоотношений являлись налоговый орган и предприниматель - физическое лицо.

Позиция 2. Взыскание производится по статьям 46, 47 НК РФ

Пермский краевой суд в Кассационном определении от 13.04.2011 N 33-3493 занял иную позицию: если должник является предпринимателем, то недоимка подлежит взысканию на основании ст. 46, 47 НК РФ, поскольку это прямо установлено в законе. Причем не важно, что транспортное средство не используется в предпринимательской деятельности. В данном судебном акте указано: наличие действующего статуса ИП свидетельствует о ведении предпринимательской деятельности. Между тем само по себе неиспользование ТС в целях такой деятельности не свидетельствует о том, что правила, предусмотренные в отношении взыскания транспортного налога с ИП на основании ст. 46 НК РФ, не распространяются на плательщика как на индивидуального предпринимателя и порядок взыскания налога подлежит применению к предпринимателю как к физическому лицу согласно ст. 48 НК РФ.

Позиция 3. Взыскание в зависимости от использования ТС в предпринимательской деятельности

В Постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2010 N А56-4989/2010 судьи решили, что порядок взыскания недоимки с ИП зависит от того, используются ли транспортные средства, налог за которые не уплачен, в деятельности предпринимателя. Арбитры поддержали налоговиков, которые попытались взыскать долг за счет имущества предпринимателя. При рассмотрении дела было установлено, что налогоплательщик имел действующий статус ИП, осуществляемый им вид деятельности был связан с автотранспортом, находящимся у него на праве собственности. В итоге суд решил, что при таких обстоятельствах налоговый орган правомерно взыскал задолженность в порядке, предусмотренном ст. 46 и 47 НК РФ.

Аналогичную позицию заняли федеральные арбитры ЗСО в Постановлении от 07.07.2008 N Ф04-4108/2008(7655-А27-15)*(3).

Позиция 4. Взыскание зависит от категории собственника ТС

Кировский областной суд в Апелляционном определении от 19.03.2012 N 33-699 решил, что порядок взыскания недоимки зависит от того, кто числится собственником ТС в регистрирующем органе (ГИБДД): физлицо или предприниматель. Налоговый орган обратился в суд с иском о взыскании транспортного налога на основании ст. 48 НК РФ. Плательщик в свою очередь посчитал, что, поскольку ТС принадлежали ему как предпринимателю, задолженность по указанному налогу должна взыскиваться в рамках дела о банкротстве ИП. Суд такую позицию заявителя признал ошибочной, указав следующее. Транспортные средства были зарегистрированы за плательщиком как за физическим лицом, поэтому они не вошли в конкурсную массу ИП в ходе инвентаризации. Поскольку требования ИФНС о взыскании транспортного налога возникли после объявления предпринимателя банкротом, у налогоплательщика появилась задолженность как у физического лица и предъявленные к нему в порядке ст. 48 НК РФ требования налоговой инспекции были обоснованны.

* * *

Как видим, ни налоговики, ни судьи не могут прийти к единому мнению, какими нормами права следует руководствоваться при взыскании задолженности по уплате транспортного налога с физических лиц, обладающих статусом ИП. Получается, что контролеры действуют так, как им выгоднее. Если предприниматель имеет в собственности несколько ТС, сумма неуплаченного налога велика и у него есть счет в банке, то, вполне вероятно, что ИФНС будет взыскивать недоимку в бесспорном порядке. Ведь цель налоговиков - как можно скорее снизить задолженность. Полагаем, для того чтобы найти поддержку у судей, инспекторы должны иметь доказательства использования транспортных средств в предпринимательской деятельности.

Автору известно, что некоторые ИФНС взыскивают транспортный налог со всех физлиц (включая ИП) на основании ст. 48 НК РФ, предъявляя соответствующие требования к ним в суде общей юрисдикции. И только тогда, когда тот прекращает производство по иску инспекции по причине неподведомственности спора мировому судье, контролеры обращаются в арбитражный суд. Но судьи не всегда идут навстречу налоговикам и восстанавливают пропущенный шестимесячный срок для взыскания налога*(4), что позволяет предпринимателям уйти от обязанности по уплате транспортного налога.

Е.Г. Весницкая,

эксперт журнала "ЕНВД: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, май-июнь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждено Приказом МВД России N 496, Минпромэнерго России N 192, Минэкономразвития России N 134 от 23.06.2005.

*(2) Форма налогового уведомления на уплату имущественных налогов (транспортного, земельного и налога на имущество ФЛ) утверждена Приказом ФНС России от 05.10.2010 N ММВ-7-11/479@.

*(3) Определением ВАС РФ от 27.10.2008 N 13767/08 в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора отказано.

*(4) См. Решение Арбитражного суда Нижегородской области от 07.03.2013 N А43-25999/2012.