Конференция в Москве: особенности применения новых правил бухучета в компаниях с общим режимом (А.М. Рабинович, "Российский налоговый курьер", N 10, май 2013 г.)

Конференция в Москве: особенности применения новых правил бухучета в компаниях с общим режимом

Альмин Моисеевич Рабинович, главный методолог, канд. ист. наук, рассмотрел особенности применения новых правил бухгалтерского учета, которые применяются с 1 января 2013.

Как отметил Альмин Моисеевич, масштабных изменений в бухгалтерском учете, даже в связи с введением нового бухгалтерского закона, на данный момент нет. В основном нововведения затронули нюансы оформления первичных документов. Тем не менее некоторые правила ведения бухучета изменились по сути. В своем выступлении лектор разъяснил, как это может отразиться на работе бухгалтеров уже в I квартале 2013 года.

При ведении бухгалтерского учета компания вправе применять методические указания наравне с ПБУ

В первую очередь лектор обратил внимание слушателей на то, какими документами должна руководствоваться компания при ведении бухучета в 2013 году. Так, согласно статье 30 Федерального закона от 06.12.11 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухучете) до утверждения новых документов, соответствующих новому закону, неукоснительно применяются прежние правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности. В соответствии со статьей 5 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) к таким правилам относятся положения по бухгалтерскому учету (ПБУ).

При этом Альмин Моисеевич отметил, что, исходя из статьи 30 Закона о бухучете, в настоящее время к действующим правилам ведения бухучета также можно отнести методические указания, которых на сегодня пять: по учету основных средств, МПЗ, лизингу, реорганизации и проведению инвентаризации. Однако прямой нормы о том, что такие рекомендации содержат правила ведения бухгалтерского учета, в Законе N 129-ФЗ не содержится. Соответственно если компании не выгодны положения методических указаний, то, по мнению лектора, их можно не применять.

Минфин России отмечает, что ПБУ применяются в части, не противоречащей Закону о бухучете (информация N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"). В связи с этим на практике возможны две ситуации. Во-первых, если в Законе о бухучете отсутствует информация по какому-либо вопросу, но при этом в ПБУ такая норма есть, то в данном случае противоречия не возникает. Поскольку ПБУ ничему не противоречит.

Например, руководителю компании необходимо определить перечень лиц, имеющих право подписи на документах. Такая норма ранее содержалась в Законе N 129-ФЗ. В настоящее время она сохранилась и в пункте 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н).

Однако в Законе о бухучете такое положение отсутствует. В данном случае Альмин Моисеевич рекомендует делать так, как написано в ПБУ, несмотря на то что в Законе о бухучете об этом ничего не говорится. Финансовое ведомство считает данную сохраненную норму в ПБУ действующей, следовательно, противоречия нет.

Примечание. По новым правилам отсутствие в акте приемки работ стоимостного измерителя не приведет к претензиям налоговиков.

Лектор добавил, что противоречие возникает, если и в Законе о бухучете, и в ПБУ имеются положения по какому-то вопросу, но они разнятся. В этом случае необходимо применять то, что написано в Законе о бухучете, положения ПБУ в этом случае не используются (см. таблицу на с. 16).

Таблица. Наличие норм в законодательных актах РФ

Закон о бухучете	ПБУ	Наличие противоречия
Вопрос не регулируется	Регулируется	Нет
Вопрос регулируется	Вопрос регулируется иначе	Есть

С уходом из Закона о бухучете слова "собственность" принцип имущественной обособленности не исчезает

Альмин Моисеевич напомнил, что ранее к объектам бухгалтерского учета относилось имущество организации (п. 1 Закона N 129-ФЗ). В Законе о бухучете слово "имущество" заменено словом "активы". За этим, по мнению лектора, стоят существенные различия, поскольку имущество - это категория гражданского законодательства. Соответственно, как только компания имеет дело с имуществом, у нее автоматически возникает вопрос о гражданских правах на это имущество, а именно право собственности на него.

В старых правилах имелась норма об имущественной обособленности (п. 2 ст. 8 Закона N 129-ФЗ). Имущественная обособленность определялась на основе права собственности: есть право собственности - ставим на баланс, нет - за балансом. Такая правовая норма не позволяла в полной мере реализовать принцип приоритета экономического содержания перед правовой формой. Поскольку исходя из этого принципа на баланс необходимо ставить объекты исходя из экономических, а не юридических критериев, которым принадлежит право собственности. В этом, по мнению лектора, заключался недостаток слова "имущество", которое не позволяло строить бухучет на основе экономики, а требовало придерживаться правовых признаков имущества.

В Законе о бухучете слова "собственность" нет. Поскольку слово "актив", заменившее слово "имущество", - бухгалтерская категория, то по отношению к активу вопроса о праве собственности не возникает.

С уходом из Закона о бухучете слова "собственность" принцип имущественной обособленности не исчезает. Принцип "мое - на балансе, не мое - за балансом", по мнению Альмина Моисеевича, незыблем. В частности, он также прописан в пункте 5 ПБУ "Об утверждении положений по бухгалтерскому учету" (утв. приказом Минфина России от 06.10.08 N 106н). В соответствии со статьей 30 Закона о бухучете данная норма продолжает действовать. В перспективе обособленность будет определяться не на основе юридического признака собственности, а на основе перехода рисков и выгод. Если перешли риски, связанные с объектом (к примеру, кража или поломка), значит, перешла и возможность использовать его для извлечения выгоды. Следовательно, объект учитывается на балансе организации, при этом перешло право собственности или нет - будет не важно.

Таким образом, имущественная обособленность останется, но она будет определяться не на основе права собственности, а, как и в МСФО, на основе перехода рисков и активов. При этом лектор обратил внимание, что применение этого принципа только в перспективе. В частности, в проекте ПБУ "Доходы организации" (опубликован на сайте Минфина России http://wwwl.minfin.ru/ru/accounting/accounting/projects/projects_norm_act s/index.php?id4=l667J) предполагается, что выручка будет признаваться в тот момент, когда перешли риски. Однако как скоро такой проект будет принят, пока неизвестно.

А в настоящий момент действует статья 30 Закона о бухучете, которая определяет ведение бухучета в соответствии с положениями ПБУ. Так, пунктом 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации" (утв. приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н, далее - ПБУ 9/99) отмечается, что одним из условий определения выручки от реализации товаров является переход права собственности на них. Следовательно, пока у компании не перешло право собственности на объект, она не вправе списать его с баланса. По мнению лектора, это не вполне соответствует новым бухгалтерским установкам в целом, но статья 30 Закона о бухучете указывает, что необходимо руководствоваться действующими нормами.

Отсутствие положений об ответственности главного бухгалтера в новом бухгалтерском законе не говорит о ее отсутствии

Альмин Моисеевич обратил внимание на то, что слово "ответственность" в Законе о бухучете употребляется гораздо реже, чем в Законе N 129-ФЗ. Например, по старым правилам руководитель был ответственным за организацию бухгалтерского учета. Сейчас же он только организует бухгалтерский учет.

Примечание. По старым правилам руководитель был ответственным за организацию бухгалтерского учета, сейчас же он только организует бухгалтерский учет. Однако в большинстве случаев ответственность главбуха сохраняется.

При этом лектор подчеркнул, что соответствующие нормы об ответственности содержатся в статьях 15 КоАП РФ, 120 НК РФ и 159.1 УК РФ. К примеру, если компания взяла кредит и не вернула денежные средства, возможно наступление ответственности по следующим основаниям: кредит не возвращен и в банк представили недостоверную информацию.

При этом в пункте 17 Плана Министерства финансов Российской Федерации на 2012-2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности (утв. приказом Минфина России от 30.11.11 N 440) имеется отдельное положение об усилении ответственности за недостоверную отчетность.

В Законе о бухучете упоминается только одна ситуация, когда возникает ответственность, - при разногласиях главного бухгалтера и руководителя (п. 8 ст. 7). Таким образом, при наступлении одного из следующих событий главный бухгалтер вправе потребовать от руководителя письменного распоряжения:

- главный бухгалтер не хочет отражать в бухгалтерских регистрах какую-либо операцию;

- бухгалтер не желает отражать в отчетности какие-либо показатели.

В этих двух случаях руководитель несет единоличную ответственность. Соответственно, добавляет лектор, во всех остальных ситуациях ответственность, так сказать, "двуличная" и главный бухгалтер также отвечает. Иначе не имело бы смысла выделять ситуации, при которых ответственность единоличная. Поэтому главбух по-прежнему отвечает за состояние бухгалтерского учета компании.

Однако если должностными обязанностями предусмотрено, что главный бухгалтер подписывает финансовые и кредитные документы, то данная обязанность будет не в силу ПБУ или Закона N 129-ФЗ, а в силу должностной инструкции.

Отсутствие в документе реквизита "натуральный измеритель" не вызовет претензий со стороны налоговиков

С 1 января 2013 года унифицированные формы первичных учетных документов не применяются. По мнению лектора, разнообразие первичных форм документов не опасно для компании. В частности, это касается ситуаций, когда контрагент прислал одну форму документа, а у организации в учетной политике закреплена другая. Учетная политика, как отметил лектор, распространяется только на исходящие документы, входящих она не касается. Однако бухгалтеру важно проверить наличие обязательных реквизитов в нем (п. 2 ст. 9 Закона о бухучете).

Кроме того, лектор акцентировал внимание слушателей на то, что ранее одним из обязательных реквизитов документа являлся "стоимостной измеритель" (п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ).

При этом какой измеритель указывать, к примеру, в акте приема работ-услуг, нигде не разъяснялось. В связи с этим налоговики иногда отказывали компании в признании расходов, подтвержденных таким документом, указывая на отсутствие в нем обязательного реквизита (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 13.10.11 N А53-2713/2011, Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.12.11 N 09АП-32723/2011-АК). В Законе о бухучете эта проблема решена, поскольку имеется следующая формулировка: "натуральный и (или) стоимостной измеритель". Союз "или" положил конец спорам. Поэтому если в документах, оформленных с начала 2013 года, не содержится натурального измерителя операции, то по данному основанию контролеры предъявлять претензии не вправе.

По мнению Минфина России, чтобы подтвердить расходы электронным документом, он должен содержать квалифицированную подпись

В соответствии с новыми правилами документ может быть подписан обычной подписью или электронной (п. 5 ст. 9 Закона о бухучете). При этом лектор обратил внимание на позицию Минфина России, отраженную в письме от 20.12.12 N 03-03-06/1/710, которая основана на анализе Федерального закона от 06.04.11 N 63-ФЗ "О цифровой подписи".

В частности, документ, подписанный неквалифицированной электронной подписью, по мнению финансового ведомства, не может являться документом, равнозначным документу на бумажном носителе, подписанному собственноручной подписью, а также подтверждать расходы для целей налогообложения прибыли (ст. 252 НК РФ). Для того чтобы они были равнозначны бумажным, должна быть именно квалифицированная подпись.

При этом Альмин Моисеевич рекомендовал слушателям не путать с мнением Минфина России противоположную позицию налогового ведомства, изложенную в письме от 05.10.11 N ЕД-4-3/16368@. Так как в нем ФНС России разъясняла Федеральный закон от 10.01.02 N 1-ФЗ "Об электронной цифровой подписи". В соответствии с новым Законом о бухучете и федеральными стандартами будут установлены требования для электронной подписи.

А.М. Рабинович,

главный методолог, канд. ист. наук

"Российский налоговый курьер", N 10, май 2013 г.