Ответы судебной практики на вопросы о ЕНВД (А. Анищенко, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 12, декабрь 2012 г., N 1, январь 2013 г.)

Ответы судебной практики на вопросы о ЕНВД

Разъяснения аудитора Александра Анищенко к информационному письму Президиума ВАС РФ "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации".

Не так давно, а именно 6 сентября 2012 года, на своём сайте www.arbitr.ru (по адресу http://www.arbitr.ru/_upimg/D20A49AD5288B4F2E90EEBC9AA26F0AA_pres_2012-08 -06_3.pdf) Президиум ВАС РФ поместил информационное письмо, в котором обобщена практика рассмотрения подведомственными судами дел, связанных с применением налогоплательщиками положений специального налогового режима ЕНВД (далее - обзор).

Президиум - это один из органов ВАС РФ, в полномочия которого входит:

- рассмотрение в порядке надзора дел по проверке вступивших в законную силу судебных актов арбитражных судов в РФ;

- рассмотрение отдельных вопросов судебной практики и информирование подведомственных судов о результатах такого рассмотрения.

Это определено нормами статьи 16 Федерального конституционного закона от 28.04.95 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации". Положения, изложенные в информационных письмах, носят для нижестоящих арбитражных судов и иных лиц не обязательный, а рекомендательный характер. Тем не менее для судей на местах такие письма являются руководством по разрешению дел со схожими обстоятельствами.

Обращаем внимание: рассматриваемое информационное письмо несколько необычно. Оно не оформлено официально (у него нет регистрационного номера и даты). Вопрос о том, почему Президиум ВАС РФ не довёл начатое дело до логического завершения, для нас остался без ответа. Тем не менее позиция, изложенная в этом документе, может быть интересна как налогоплательщикам, так и налоговым инспекторам, ищущим ответы на спорные моменты, возникающие на практике при применении "вменённого" налога.

ГАРАНТ:

См. окончательный вариант Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 5 марта 2013 г. N 157 Об обзоре практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с применением положений главы 26.3 Налогового кодекса РФ

С 1 января 2013 года переход на ЕНВД становится добровольным. Но проверки "вменённой" деятельности на соответствие действующим нормам за прошедшие периоды ещё будут проводиться. Поэтому актуальность рассматриваемого информационного письма сохранится*(1). Возможно, кому-то информация Президиума ВАС РФ будет полезна в текущей деятельности, а кому-то поможет исправить ранее допущенные ошибки.

Эпизодические перевозки - не предпринимательская деятельность

Каждому руководителю компании хотелось бы, чтобы её деятельность полностью соответствовала НК РФ. Но неопределённость отдельных его положений частенько приводит к тому, что позиции налогоплательщика и проверяющей налоговой инспекции не совпадают. Какова позиция ВАС РФ относительно налоговых рисков, связанных с ЕНВД, при осуществлении эпизодических операций? В частности, при использовании автотранспортных средств в предпринимательской деятельности?

Однозначного ответа на этот вопрос нет. Как показал обзор арбитражной практики и анализ разъяснений Минфина, в одних случаях единичность операции играет на руку налогоплательщику, а в других - против него.

В обзоре приводится пример по следующему налоговому спору. Некое общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налоговиков о начислении ЕНВД по виду предпринимательской деятельности "оказание услуг по перевозке пассажиров и грузов и взыскании штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ".

Налоговики решили, что общество фактически осуществляло предпринимательскую деятельность, связанную с оказанием услуг по перевозке грузов и подпадающую под действие ЕНВД на основании подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ.

Суд, рассматривая дело, посчитал, что налоговики ошибаются.

С учётом указанной нормы на уплату ЕНВД переводятся налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность, связанную с оказанием автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов. Причём на ЕНВД налогоплательщик переводится, если имеет на праве собственности или ином праве не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Суд напомнил, что понятия и термины гражданского законодательства, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этой отрасли законодательства, если НК РФ не предусматривает иное (п. 1 ст. 11 НК РФ).

Поэтому в данном случае необходимо руководствоваться пунктом 1 статьи 2 ГК РФ, согласно которому под предпринимательской деятельностью понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Общество, действительно, имело на праве собственности не более 20 транспортных средств, однако использовались они в лесоводстве и лесозаготовке, являющихся основными видами деятельности данного налогоплательщика.

Для оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов общество использовало эти транспортные средства лишь эпизодически. Суд решил, что это обстоятельство не позволяет квалифицировать такие действия в качестве самостоятельного вида предпринимательской деятельности.

Так что никакого ЕНВД здесь нет.

Как видим, в данной ситуации единичность операции сыграла на руку налогоплательщику.

Но одноразовая операция может сыграть и против него, например в случае продажи основного средства, используемого в деятельности, облагаемой ЕНВД. В обзоре об этом не говорится. Подтверждение можно найти в разъяснениях финансового ведомства.

Так, в письме Минфина России от 21.04.11 N 03-11-06/3/48 специалисты этого ведомства пришли к выводу, что однократное оказание услуг не соответствует определению предпринимательской деятельности, изложенному в статье 2 ГК РФ.

Защитники налогоплательщика на этом основании утверждают, что в таком случае доход от единичной реализации такого основного средства должен облагаться в рамках деятельности, в которой оно участвовало, то есть во "вменённой" деятельности.

Увы, эта позиция слишком слаба. Если следовать ей, то получится, что доход от продажи основного средства вообще выпадает из-под налогообложения. ЕНВД, как известно, рассчитывается исходя из физических показателей. А какой физический показатель имеет место в случае единичной продажи основного средства? В главе 26.3 НК РФ для такой операции никакого показателя не предусмотрено.

ЕНВД облагаются виды предпринимательской деятельности. Разовая продажа основного средства отдельным видом не является, значит, её вообще невозможно перевести на ЕНВД. Но это не значит, что она вообще выпадает из-под налогообложения. НК РФ построен так, что обложение большого числа доходов вообще не зависит от того, в ходе какой деятельности они были получены - предпринимательской или нет. Априори полученный доход (а выручка от продажи основного средства - это, безусловно, доход) подпадает под общую систему налогообложения. Для организаций это будет налог на прибыль, а для физических лиц - НДФЛ.

Доставка приобретаемых товаров как способ исполнения обязательств

А как в целях ЕНВД судебная практика расценивает оказание автотранспортных услуг, если они носят вспомогательный характер? Скажем, в такой ситуации, при которой компания заключает договор розничной купли-продажи с условием о доставке товара?

В ситуации, описанной в вопросе, споры возникают, если можно так выразиться, вокруг отдельной строки о доставке в договоре.

В обзоре приведена ситуация по следующему спору. Налоговики при проверке решили, что общество обязано было применять ЕНВД, поскольку, осуществляя доставку товаров покупателям, оказывало им автотранспортные услуги по перевозке грузов. Возражая налоговикам, общество указало на то, что обязанность по доставке товаров покупателям является частью его обязательств по заключаемым с населением договорам розничной купли-продажи и не носит характер самостоятельной предпринимательской деятельности.

Однако первую инстанцию налогоплательщик всё-таки проиграл.

Роковую роль сыграло то, что в договорах розничной купли-продажи общество указывало стоимость доставки отдельной строкой. Данное обстоятельство было расценено судом как свидетельство о наличии у общества самостоятельного вида предпринимательской деятельности - оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов.

А вторая инстанция решила вопрос иначе.

Высшие же судьи рассудили так. Доставка обществом-продавцом приобретаемых покупателями товаров является способом исполнения обязательства продавца по передаче товара покупателю и тем самым неразрывно связана с этим основным обязательством продавца (п. 1 ст. 499 ГК РФ).

Так что в данном случае перевозка груза самостоятельным видом деятельности не является.

Отметим, что в письме Минфина России от 07.03.12 N 03-11-11/76 финансисты отметили как признак самостоятельной предпринимательской деятельности наличие отдельного договора на доставку товара. С этим спорить трудно. Так решил и ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 12.02.10 N А32-18385/2008-19/278.

А вот по поводу применения ЕНВД при наличии "отдельной строки" на доставку в счёте, как теперь выясняется, спорить можно и нужно.

Обратите внимание: ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 12.01.11 N А44-1665/2010 решил, что для применения ЕНВД достаточно выделить отдельной строкой стоимость доставки товаров в договорах поставки, соответствующих счетах, товарных накладных и счетах-фактурах. ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 05.03.12 N А78-5193/2011 счёл, что для применения ЕНВД достаточно составить отдельные первичные документы, например транспортные накладные, акты оказанных услуг по доставке груза.

Вполне возможно, после выражения мнения ВАС РФ указанным судам придётся пересмотреть свою точку зрения.

ЕНВД и случаи временного фрахтования транспортных средств с экипажами

На какие особенности обращают внимание суды в спорах, связанных с передачей в аренду автотранспортных средств с экипажем? Распространяется ли ЕНВД на такой вид услуг?

В таких спорах у арбитражных судов пока нет единой позиции. Но из рекомендаций, приведённых в обзоре, можно выделить два ключевых момента.

Первый: фрахтование на время транспортных средств с экипажами осуществляется по договору аренды, а на ЕНВД переводятся налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов. И второй: при рассмотрении спора судам рекомендуется оценивать, имеют ли место фактически арендные отношения.

В одном из споров, приведённом в обзоре, налоговики решили, что общество неправомерно применяло общую систему налогообложения, так как на основании договоров аренды автотранспортных средств с экипажем оказывало автотранспортные услуги по перевозке грузов, подпадающие под ЕНВД.

Аргументировали они свою позицию так. Согласно статье 632 ГК РФ при передаче транспортного средства в аренду с экипажем арендодатель не только предоставлял арендатору транспорт за плату во временное владение и пользование, но и оказывал своими силами услуги по управлению им, а также услуги по его технической эксплуатации, то есть по сути осуществлял перевозку пассажиров или грузов.

Судьи с налоговиками не согласились, указав, что на уплату ЕНВД переводится деятельность в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемая на основании договоров перевозки.

А в спорной ситуации договоры, на которых основаны правоотношения сторон, в силу прямого указания ГК РФ являются разновидностью договоров аренды. Следовательно, соответствующая деятельность общества не охватывается положениями подпункта 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, упоминающими лишь перевозки.

Так что ЕНВД на случаи фрахтования на время транспортных средств с экипажами не распространяется.

Если мы решили, что, обнародовав комментируемый обзор, ВАС РФ официально даёт рекомендации арбитражным судам, то отдельным из них придётся пересмотреть свои позиции. Я имею в виду решения, которые приняты, например, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 02.05.12 N А27-5809/2011, ФАС Уральского округа в постановлении от 14.06.11 N Ф09-3256/11-С2, ФАС Центрального округа в постановлении от 14.06.11 N А62-5179/2010. В частности, в недавнем постановлении N А27-5809/2011 суд расценил заключённый между предпринимателем и фирмой-заказчиком договор о предоставлении во временное владение и использование за плату автомобиля с одновременным оказанием услуг по его управлению как услуги по перевозке рабочих. Советую обратить внимание на доказательства: ими послужили акт выполненных работ-услуг (выполнение предпринимателем действий по доставке рабочих к установленному времени в назначенное место), счета-фактуры, оплата по факту доставки. Также было принято во внимание то, что отсутствовал сам факт передачи во владение и пользование автомобиля, не были согласованы его тип, марка и технические характеристики, т. е. сведения, характерные для договора аренды.

В постановлениях того же ФАС Западно-Сибирского округа от 04.04.12 N А81-1504/2011, от 05.10.11 N А81-8/2011, которое было оставлено в силе определением ВАС РФ от 12.04.12 N ВАС-16838/11, судьи предложили посмотреть, имеют ли место фактически арендные отношения. Судом было отмечено, что договор оказания услуг по перевозке и договор аренды автомобиля с экипажем - это два разных договора. Предметом первого является оказание услуги по приёму груза от отправителя, доставке его в пункт назначения, указанный отправителем (ст. 785 ГК РФ). Эти услуги переводятся на ЕНВД. Что касается второго типа договора, то по нему арендодатель передаёт автомобиль во временное владение и пользование и оказывает услуги по управлению транспортным средством, но не по перевозке грузов (ст. 632 ГК РФ). И такая деятельность подлежит обложению в рамках общепринятой системы налогообложения. Суд, рассмотрев все доказательства, квалифицировал оказываемые предпринимателем услуги как аренду автомобиля и согласился с тем, что инспекция правильно доначислила налоги предпринимателю по общей системе налогообложения.

Кстати, Минфин России в письме от 23.01.12 N 03-11-11/9 также посчитал, что передача в аренду транспортных средств с экипажем не относится к услугам по перевозке пассажиров и грузов и не подпадает под ЕНВД.

Опт или розница? При переходе на ЕНВД нужно анализировать договоры

Зачастую налогоплательщики, ведущие торговую деятельность, решают вопрос: как не ошибиться, выбирая, в рамках какой системы налогообложения - ЕНВД или общего режима - платить налог с дохода, полученного при продаже товаров организациям и предпринимателям? На какие нюансы в таких ситуациях обращает внимание Президиум ВАС РФ?

Прежде всего, суд советует обращать внимание на условия договоров.

Как показывает анализ арбитражной практики, мощным аргументом в пользу налогоплательщика, применившего режим ЕНВД в описанной в вопросе ситуации, служит факт отсутствия им доставки товара для покупателя. Это подтверждает, например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.12.11 N А45-2946/2011. Если покупатели (предприниматели, организации) сами забирают товар из магазина, это служит весомым подтверждением права на применение ЕНВД.

Но, с другой стороны, если при анализе договора выявляются существенные условия договора поставки, то суд может отказать в праве применения ЕНВД. Достаточно посмотреть постановление Президиума ВАС РФ от 04.10.11 N 5566/11, а также постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.01.12 N Ф03-6524/2011.

В комментируемом информационном письме рассмотрен спор, в котором для победы в суде у налоговиков на руках были, казалось бы, все козыри.

Налогоплательщик на ЕНВД продавал товары юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям. В договорах о продаже товаров содержались условия, согласно которым заявитель обязался поставить покупателям товар в обусловленный договором срок, а покупатели - принять и оплатить товар в ассортименте, количестве и по цене, установленным в спецификациях. В договорах была предусмотрена также ответственность поставщика за нарушение сроков и объёма поставки и покупателя - за нарушение сроков оплаты.

Продавец выставлял покупателям счета-фактуры.

Покупатели расплачивались в безналичном порядке, перечисляя средства на расчётный счёт продавца. Встречные проверки выявили, что товары приобретались для осуществления основной (предпринимательской) деятельности.

В совокупности, как решили в налоговой инспекции, это означает, что предприниматель осуществлял не розничную, а оптовую торговлю по договорам поставки. А это значит, что он должен был уплатить с доходов не ЕНВД, а налоги по общепринятой системе налогообложения.

Однако спор налоговики проиграли.

Суд особо отметил, что налоговое законодательство не обязывает продавца проверять, как в дальнейшем покупатель будет использовать приобретённый товар.

А все остальные условия для применения ЕНВД продавец не нарушил.

Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли.

В случае осуществления розничной торговли через объекты стационарной или нестационарной торговой сети (подп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ) уплачиваемый продавцом ЕНВД охватывает в том числе и сделки по реализации товаров юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям.

Тем не менее заранее радоваться мы бы не советовали.

На наш взгляд, в рассмотренном деле существенные условия договора поставки всё-таки имели место. Этот арбитражный суд не счёл такое обстоятельство существенным для своего решения. Другой арбитражный суд может посчитать совсем иначе.

Оказание услуг общественного питания. Могут ли быть объектами общественного питания транспортные средства?

Услуги общественного питания сейчас как только не реализуются: питание можно заказать с доставкой на рабочее место, можно перекусить в пирожковых кафе. Сердца подрастающего поколения завоевала империя фастфуда. Есть и "экзотические" объекты общественного питания, например ресторан на пришвартованном к набережной теплоходе. Как ВАС РФ смотрит на такой объект с точки зрения применения ЕНВД к услугам общественного питания, которые оказываются на его борту?

Суд в подобной ситуации предлагает применять нормы НК РФ с умом.

Да, согласно подпункту 8 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ режим ЕНВД применяется в отношении предпринимательской деятельности, связанной с оказанием услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м по каждому объекту организации общественного питания.

А статья 346.27 НК РФ, давая определение понятия "объект организации общественного питания, имеющий зал обслуживания посетителей", действительно, упоминает лишь здание (его часть) или строение, предназначенное для оказания услуг общественного питания и имеющее специально оборудованное помещение (открытую площадку) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий или покупных товаров, а также для проведения досуга.

Президиум ВАС РФ указывает, что в спорах на тему объектов общепита следует руководствоваться принципом всеобщности и равенства налогообложения, закреплённым в пункте 1 статьи 3 НК РФ.

Поэтому нужно учитывать и то обстоятельство, что соответствующий теплоход в качестве транспортного средства не использовался, а был постоянно пришвартован к стенке набережной. Необходимые инженерные коммуникации были подсоединены к теплоходу схожим со зданием или строением образом.

Соответственно, экономических и правовых оснований отказывать такому объекту в признании его объектом организации общественного питания, имеющим зал обслуживания посетителей, нет. Так что ЕНВД в отношении такого теплохода применять можно.

А вот в отношении вагона-ресторана применять ЕНВД нельзя. Почему? Потому что он уж точно не является ни зданием, ни строением. В письме от 05.12.06 N 03-11-04/3/524 Минфин России установил следующее. В пункте 8 приложения А к ГОСТ Р 50647-94 (было утверждено постановлением Госстандарта России от 21.02.94 N 35 и действовало на период издания письма финансового ведомства) было сказано, что вагон-ресторан - это ресторан в специально оборудованном вагоне поезда дальнего следования. А в соответствии с Общероссийским классификатором основных средств (утв. постановлением Госстандарта России от 26.12.94 N 359) вагоны-рестораны относятся к транспортным средствам.

Следовательно, вагон-ресторан не подходит под определение, данное для объектов организации общественного питания в статье 346.27 НК РФ.

Используемые для торговли объекты и инвентаризационные документы - что важнее?

Продолжим тему "экзотики". Если уж услуги общественного питания оказывают в необычных местах, то о торговле и говорить не приходится: торгуют повсюду и всем. Какие доказательства могут помочь налогоплательщику в споре с инспекторами, если последние считают, что торговля в подвале здания не подпадает под налоговый режим ЕНВД?

Здесь суд советует включать логику при чтении норм НК РФ.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли.

Под стационарной торговой сетью, имеющей торговые залы, понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях и строениях (их частях). Они должны иметь оснащённые специальным оборудованием обособленные помещения, предназначенные для ведения розничной торговли и обслуживания покупателей. К данной категории торговых объектов относятся магазины и павильоны (ст. 346.27 НК РФ).

В письме приведён спор, в котором налоговики отказали предпринимателю в праве на применение ЕНВД, потому что решили, что торговля в подвале здания не подпадает под этот налоговый режим.

В первой судебной инстанции предприниматель спор проиграл.

Суд выяснил, что согласно инвентаризационным и правоустанавливающим документам (заметим: это любимый инструмент Минфина России) подвал не был предназначен для целей розничной торговли. Так что для уплаты ЕНВД оснований не нашлось.

Но суд апелляционной инстанции решил совсем иначе. И его вывод снимает с инвентаризационных и правоустанавливающих документов силу "налогового джокера".

Проанализировав абзацы 13 и 14 статьи 346.27 НК РФ, суд счёл, что под действие ЕНВД подпадает розничная торговля, осуществляемая не только в предназначенных, но и в используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединённых к инженерным коммуникациям и оснащённых необходимым оборудованием.

Поэтому суд перешёл к изучению конкретных обстоятельств дела и выяснил, что подвал оборудован ККТ, местом кассира-операциониста, витриной, где демонстрировались продаваемые товары, имелись ценники, оплата товара и передача его покупателям производились непосредственно в этом же помещении.

Суд пришёл к выводу, что фактическое существование объекта торговли налицо. При таких обстоятельствах те данные, которые указаны в инвентаризационных и правоустанавливающих документах, правового значения вообще не имеют.

Строго говоря, судебная практика придерживается именно той точки зрения, что фактическое использование площади в торговой деятельности является достаточным условием для определения помещения в качестве объекта стационарной торговли. Подтверждением правильности такого вывода служат и постановления ФАС:

- Уральского округа от 18.05.10 N Ф09-263/10-С2 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 20.07.10 N ВАС-9588/10);

- Северо-Кавказского округа от 26.08.10 N А53-29556/2009 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 23.12.10 N ВАС-17065/10).

Мощный удар по статусу правоустанавливающих и инвентаризационных документов для решения вопросов о применении ЕНВД был нанесён и в следующем деле.

Налоговики посчитали, что налогоплательщик не имеет права применять ЕНВД, потому что два смежных торговых зала, площадь каждого из которых менее 150 кв. м и по которым компания в отдельности применяла ЕНВД, должны считаться как один зал.

Доказательством служили как раз пресловутые правоустанавливающие и инвентаризационные документы, в которых не были отражены данные проведённой перепланировки.

Налоговики выиграли суд первой инстанции, так как общая площадь торгового зала, определённая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов, превышала 150 кв. м.

Однако апелляционная инстанция встала на сторону налогоплательщика. Вывод о наличии торгового зала как самостоятельного объекта организации торговли должен быть сделан судом на основе исследования представленных налогоплательщиком доказательств, подтверждающих достаточную степень обособленности соответствующих площадей. Признание объекта организации торговли самостоятельным не ставится в зависимость от того, внесены ли в инвентаризационные и правоустанавливающие документы изменения, отражающие состоявшуюся перепланировку помещений. Для признания двух и более торговых залов, расположенных вплотную друг к другу, самостоятельными объектами необходимо лишь установить достаточную степень обособленности и изолированности этих объектов.

Налогоплательщику удалось доказать фактическое наличие перегородок между вновь созданными торговыми залами, в том числе и капитальных. В каждый торговый зал из общего помещения имелись самостоятельные входы, а самое главное, на наш взгляд, - в каждом зале были свои ККТ и отдельный персонал.

При таких обстоятельствах суд счёл, что это не один торговый зал, а всё-таки два разных, и ЕНВД можно применять по каждому из них в отдельности.

А вот ситуация, когда правоустанавливающие и инвентаризационные документы играют на руку уже самому налогоплательщику.

Спор зашёл о правильном расчёте площади зала обслуживания посетителей в общественном питании.

В соответствии со статьёй 346.27 НК РФ под площадью зала обслуживания посетителей понимается площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий или покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

Суд разъяснил налоговикам, что при толковании данной нормы следует исходить из того, что соответствующий физический показатель базовой доходности должен включать только те площади, которые фактически могут быть использованы для потребления пищи и проведения досуга.

Иные площади, на которых нет условий для потребления посетителями пищи и проведения досуга и которые не влияют на базовую доходность, вне зависимости от того, находятся ли они в общем зале обслуживания посетителей или в отдельных помещениях, имеющих иную целевую направленность, не должны учитываться при исчислении ЕНВД. К таким площадям относятся, в частности, площади подсобных помещений, предназначенных для приготовления и раздачи пищи, мытья посуды, а также площади, на которых располагаются рабочие места кассиров, барменов, буфетчиков и т.п., обозначенные соответствующим образом в инвентаризационных и правоустанавливающих документах.

В общем, как-то так даже получается, что налогоплательщики получают некоторое преимущество перед налоговиками: выгодно ссылаться на данные из инвентаризационных и правоустанавливающих документов - можно опираться на них, не выгодно - можно настаивать на изучении фактических обстоятельств дела. Главное - найти умелого и грамотного представителя для защиты в арбитражном суде.

Физический показатель - площадь. Можно ли его корректировать в зависимости от фактического использования?

Физические показатели наряду с базовой доходностью, посчитанной с учётом корректирующих коэффициентов, являются основанием для расчёта налоговой базы по ЕНВД. Можно ли корректировать, например, показатель "площадь торгового зала", если фактически для торговли используется площадь, отличающаяся от указанной в правоустанавливающих документах?

И при ответе на этот вопрос нужно следовать простой логике: для расчёта ЕНВД нужно учитывать только ту величину физического показателя, которая реально имеет возможность участвовать в получении дохода. Это позиция поддержана судами.

В арбитражной практике рассмотрена такая ситуация: в части помещения, используемого в розничной торговле, осуществлялся ремонт. Налогоплательщик при исчислении суммы ЕНВД уменьшил физический показатель "площадь торгового зала" на площадь, находящуюся под ремонтом. Естественно, что возмущённые налоговики посчитали это незаконным и доначислили единый налог.

Налогоплательщик обратился в суд за защитой, и суд его поддержал.

Согласно статье 346.27 НК РФ и пункту 1 статьи 346.29 НК РФ объектом обложения ЕНВД признаётся вменённый доход, под которым понимается потенциально возможный доход налогоплательщика, рассчитываемый с учётом совокупности условий, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчёта величины ЕНВД по установленной ставке.

Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признаётся величина вменённого дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определённому виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (п. 2 ст. 346.29 НК РФ).

Для расчёта ЕНВД по розничной торговле в рассматриваемой ситуации необходима площадь торгового зала. Налогоплательщик представил доказательства того, что на ремонтируемой части зала проведение торговых операций было невозможно в принципе.

Поэтому налогоплательщик обоснованно не учитывал ремонтируемую часть площади торгового зала при определении величины физического показателя "площадь торгового зала (в квадратных метрах)".

Принятое судом решение можно распространить и на случай, когда, исчисляя величину физического показателя "количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов", налогоплательщик имеет право не учитывать транспортное средство, находящееся в ремонте после дорожно-транспортного происшествия.

А. Анищенко,

аудитор

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 12, декабрь, 2012 г., N 1, январь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) С 1 января 2013 года условия добровольного применения ЕНВД по виду услуг, связанных с перевозкой грузов, будут схожи с теми, которые применяются при обязательном переходе на этот налоговый спецрежим.