Работа над ошибками в бухучете (А. Гущин, "Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2013 г.)

Работа над ошибками в бухучете

В период составления бухгалтерской отчетности традиционно следует проверка данных учета и документов на ошибки. Расскажем о наиболее часто встречающихся из них.

Подготовка к составлению отчетности, пожалуй, самый важный этап. Именно на этом этапе можно избежать всех остальных ошибок. Один из инструментов, который помогает получить достоверные данные для отчетности - инвентаризация. Необходимость ее проведения перед составлением годовой бухгалтерской отчетности - обязанность компаний, закрепленная законодательством *(1).

К сожалению, немногие предприятия проводят инвентаризацию. И это одна из самых распространенных ошибок. В этом случае ни руководители фирмы, ни ее собственники не знают реального положения дел.

Другой распространенной ошибкой является проведение инвентаризации "на бумаге". Казалось бы, в наличии имеются все ведомости и описи, но они составлены формально, реальная инвентаризация не проведена. Не проверено наличие имущества, не уточнены обязательства. Очевидно, что эффективность такой "бумажной инвентаризации" равна нулю. А ведь именно по результатам инвентаризации можно выявить недостачу или неоприходованные активы, установить отсутствующие документы и подтвердить задолженность. Кстати, задолженность, как дебиторскую, так и кредиторскую, подтверждают только на основании актов сверки расчетов. К сожалению, мнение многих бухгалтеров таково, что акты сверки должна составлять и рассылать сторона, у которой отражается реализация. На деле рассылает акты сверки расчетов та сторона, которая заинтересована в правильности расчетов.

Ошибки по оценочным обязательствам

Отмечу отчаянное сопротивление бухгалтеров, направленное против необходимости применения положений ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы"*(2). Отражение оценочных обязательств в отчетности, условных активов и обязательств в пояснениях является элементом сближения с международными стандартами и стало действительностью нашего времени (см. с. 58).

Многие организации до сих пор не создают резерв по сомнительным долгам и оценочное обязательство на оплату отпусков. Хотя с 2011 года все компании, кроме субъектов малого бизнеса, обязаны создавать эти оценочные показатели.

Некоторые предприятия имеют значительный запас товарно-материальных ценностей, которые могут испортиться, морально устареть, утратить свою рыночную стоимость. Однако фирмы продолжают отражать запасы в учете и отчетности по первоначальной стоимости, хотя она давно уже может не соответствовать действительности. Касается это положение не только компаний, деятельность которых связана с пищевыми продуктами, но и предприятий, которые имеют дело с материалами с ограниченным сроком годности. Например, строительные материалы (шпаклевки, краски, цемент и т.п.).

Такие "испорченные" материалы необходимо отражать в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Данный резерв создается по каждой единице запасов, принятой в бухгалтерском учете. Необходимость создания резерва можно определить по результатам инвентаризации запасов.

А вот что касается резерва на оплату отпусков и резерва по сомнительным долгам, то начиная с отчетности 2011 года обязана создавать каждая компания. Порядок создания резервов и оценочных обязательств должен быть определен в учетной политике организации.

Инвентарный объект - комплексно или по частям

Следующей часто встречающейся ошибкой является неверное определение инвентарного объекта. Согласно пункту 6 ПБУ 6/01*(3) единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, которым может признаваться:

- объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;

- отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

- обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

В ПБУ 6/01 предусмотрена возможность учитывать активы в составе материалов*(4), но только при условии, что их стоимость не превышает 40 000 рублей за единицу. Безусловно, такой порядок учета должен быть прописан в учетной политике.

При данных условиях появляется соблазн, с одной стороны, упростить учет основных средств, а с другой стороны, уменьшить обязательства по налогу на прибыль. То есть все предполагаемые основные средства разбить на отдельные объекты стоимостью менее 40 000 руб. В этом случае активы можно учесть не как основные средства, а как МПЗ, сэкономив в том числе на налоге на имущество.

Однако единицей бухгалтерского учета основных средств является именно инвентарный объект. При этом в его состав должны включаться любые предметы, которые имеют общее управление и могут работать только в комплекте*(5).

Принятие к учету сложных объектов не комплексно, а по отдельности может привести к тому, что в учете компании будут отсутствовать активы, которые необходимы для обеспечения непрерывного производственного процесса. Например, вместо сложного станка в учете будут значиться его отдельные элементы, которые сами по себе не способны выполнять необходимые функции. Кроме того, учет активов не в составе инвентарного объекта приводит к увеличению состава затрат и уменьшению показателя внеоборотных активов. Ошибки, связанные с неправильной классификацией инвентарных объектов основных средств, можно также выявить по итогам инвентаризации.

Расходы будущих периодов ограниченны

Еще распространенной ошибкой является признание "лишних" затрат в составе расходов будущих периодов.

С 2011 года в действующем бухгалтерском законодательстве именно в качестве расходов будущих периодов учитывается ограниченный перечень затрат:

- платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа*(6);

- расходы, понесенные подрядчиком в связи с предстоящими работами по договорам строительного подряда*(7);

- стоимость материалов, отпущенных на производство, но относящихся к будущим отчетным периодам*(8).

Остальные затраты с 2011 года официально не являются расходами будущих периодов. В связи с этим, по мнению автора, организации необходимо провести инвентаризацию этой статьи расходов, по ее результатам выделить те затраты, которые не являются расходами будущих периодов. Их надо учесть в составе текущих затрат отчетного периода.

Ошибки при формировании отчетности

Иногда возникают ошибки, связанные с неверным применением норм бухгалтерского учета. Например, компании сами должны определить детализацию показателей по статьям отчетов и делают это порой недостаточно точно. В частности, допускают следующие ошибки.

Зачет дебиторских и кредиторских обязательств

Очень часто организации отражают в балансе суммы дебиторской и кредиторской задолженности в "свернутом" виде, т.е. по отдельным видам задолженности организации неправомерно производят зачет дебиторских и кредиторских обязательств. Однако зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков запрещается*(9). Исключение составляют случаи, когда такой зачет предусмотрен правилами, установленными нормативными актами.

Списание задолженности

Особенно много ошибок возникает при списании просроченной задолженности. Самые частые из них заключаются в том, что на счетах учета числится задолженность, по которой истек срок исковой давности. Между тем дебиторская, кредиторская и депонентская задолженности, по которым срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству*(10). Такие ошибки всегда допускаются в тех компаниях, где не проводится инвентаризация. Следует отметить, что при наличии значительного количества контрагентов инвентаризацию расчетов лучше проводить ежеквартально.

Обратите внимание: списание дебиторской задолженности еще не является ее аннулированием. Такая задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания. Это необходимо для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Несоответствие "входящих" показателей бухгалтерского баланса "исходящим" показателям баланса за предшествующий год

Еще одной ошибкой является то, что данные на конец предыдущего отчетного периода и данные на начало следующего отчетного периода не совпадают (показатели баланса по графе 4 "На конец отчетного периода" предыдущего отчетного периода не совпадают с показателями годового бухгалтерского баланса за следующий отчетный период по графе 3 "На начало отчетного года"). Такое несоответствие показателей свидетельствует о том, что при обнаружении неправильного отражения хозяйственных операций в прошлом отчетном периоде организации вносят исправительные записи в бухгалтерский учет за предыдущий год не в текущем периоде, а корректируют данные прошлого отчетного периода.

Однако в данной ситуации бухгалтеру следует вносить исправительные записи в бухгалтерский учет в том отчетном периоде, в котором была обнаружена ошибка*(11). Это же касается ошибок прошлых лет и допущенных в текущем году.

А. Гущин,

ведущий специалист департамента

бухгалтерского учета компании "РЖД"

"Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ, п. 1 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ

*(2) утв. приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н

*(3) утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01)

*(4) п. 5 ПБУ 6/01

*(5) п. 10 Методических указаний, утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания)

*(6) п. 39 ПБУ 14/2007, утв. приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н

*(7) п. 16 ПБУ 2/2008, утв. приказом Минфина России от 24.10.2008 N 116н

*(8) п. 94 Методических указаний

*(9) п. 34 ПБУ 4/99, утв. приказом Минфина России 06.07.1999 N 43н

*(10) пп. 77, 78 Положения, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение)

*(11) п. 39 Положения