Неустойка, предъявляемая государственными заказчиками и бюджетными учреждениями (Л. Ларцева, "Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2013 г.)

Неустойка, предъявляемая государственными заказчиками и бюджетными учреждениями

При заключении государственных (муниципальных) контрактов получателями бюджетных средств, а также гражданско-правовых договоров бюджетными учреждениями предусматриваются условия по оплате поставщиком (исполнителем, подрядчиком) в пользу заказчика неустойки за невыполнение (ненадлежащее выполнение) обязательств перед заказчиком. Каков размер такой неустойки? Обязаны ли учреждения-заказчики перечислять полученную сумму неустойки в бюджет? Как в целях бухгалтерского (бюджетного) учета оформить и отразить начисление и уплату неустойки? На эти и другие вопросы вы найдете ответы в данной статье.

Правовые основы возникновения и исполнения неустойки

Согласно п. 1 ст. 307 ГК РФ в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, например, передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги, либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности. Условия исполнения обязательств определяются соответствующими положениями ГК РФ о видах договоров.

Одним из способов обеспечения исполнения обязательств является неустойка, предусмотренная законом или договором (п. 1 ст. 329 ГК РФ).

В соответствии с п. 1, 2 ст. 330 ГК РФ неустойкой признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. Иными словами, кредитор вправе предъявить требование по уплате неустойки только в том случае, если установлен факт неисполнения или ненадлежащего исполнения основного обязательства. Данный факт может быть определен сторонами (при подписании акта о приемке товаров, работ, услуг) или установлен судом (Письмо Минфина РФ от 02.07.2012 N 02-11-08/2474).

Как уже упоминалось, условия об уплате неустойки и порядок ее расчета в случае неисполнения и ненадлежащего исполнения обязательств предусматриваются в договорах (государственных (муниципальных) контрактах).

Напомним, что согласно п. 1 ст. 9 Закона N 94-ФЗ*(1) под государственным (муниципальным) контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени РФ, субъекта РФ или муниципального образования в целях обеспечения государственных (муниципальных) нужд. Под гражданско-правовым договором бюджетного учреждения на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг понимается договор, заключаемый от имени бюджетного учреждения для его собственных нужд.

Документы, на основании которых начисляется неустойка

В соответствии со ст. 331 ГК РФ соглашение о неустойке должно быть заключено письменно независимо от формы основного обязательства. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность соглашения о неустойке.

В Письме Минфина РФ от 04.09.2012 N 02-06-10/3525 даны разъяснения о том, на основании каких документов следует предъявлять требования по уплате неустойки в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения поставщиком обязательств по заключенному государственному контракту поставки материальных ценностей. В частности, в нем сообщается следующее. Неустойка за просрочку поставки товара, предусмотренная государственным контрактом (договором), предъявляется поставщику по факту его недобросовестного исполнения обязательства. При этом возникновение обязательств по уплате неустойки должно быть оформлено первичным учетным документом, содержащим все необходимые реквизиты.

По мнению Минфина, таким документом может выступать акт о приемке товаров или иной документ, предусмотренный обычаями делового оборота и включающий все обязательные реквизиты, которые содержат сведения:

- об исполнении обязательства поставщиком (исполнителем);

- о принятых результатах исполнения контракта, включая сумму неустойки.

Кроме того, специалисты Минфина обращают внимание, что обязанность составления акта о приемке товара или иного документа предусматривается сторонами при заключении государственного контракта (договора).

Хотя в рассматриваемом письме Минфина говорится о документах, на основании которых начисляется неустойка по государственному контракту поставки материальных ценностей, по мнению автора, предлагаемый акт о приемке товаров (работ, услуг) можно применять и при предъявлении требований по контрактам (договорам) по оказанию услуг, выполнению работ.

Неустойка, предусмотренная государственным (муниципальным) контрактом

В соответствии с п. 10, 11 ст. 9 Закона N 94-ФЗ в контракт в обязательном порядке включается условие об ответственности поставщика (исполнителя, подрядчика) за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательства, предусмотренного контрактом. В случае просрочки исполнения поставщиком (исполнителем, подрядчиком) обязательства, предусмотренного контрактом, заказчик вправе потребовать уплату неустойки.

Учитывая положения ст. 9 Закона N 94-ФЗ, а также ст. 125, 126 ГК РФ, в случае неисполнения (ненадлежащего исполнения) обязательств по государственным (муниципальным) контрактам кредиторами выступают Российская Федерация, субъекты РФ и муниципальные образования, от имени которых такие контракты заключаются (Письмо Минфина РФ от 13.07.2012 N 02-04-10/2732).

Размер неустойки. В соответствии с п. 11 ст. 9 Закона N 94-ФЗ неустойка начисляется за каждый день просрочки исполнения обязательства, предусмотренного контрактом, начиная со дня, следующего после дня истечения установленного контрактом срока исполнения обязательства. Размер такой неустойки (штрафа, пеней) устанавливается контрактом в размере не менее одной трехсотой действующей на день уплаты неустойки (штрафа, пеней) ставки рефинансирования ЦБ РФ. Поставщик (исполнитель, подрядчик) освобождается от уплаты неустойки (штрафа, пеней), если докажет, что просрочка исполнения указанного обязательства произошла вследствие непреодолимой силы или по вине заказчика.

Для справки. Начиная с 14 сентября 2012 года ставка рефинансирования ЦБ РФ установлена в размере 8,25% годовых (Указание Банка России от 13.09.2012 N 2873-У).

Обязанность по перечислению суммы неустойки в бюджет. В соответствии с положениями п. 3 ст. 41, п. 6 ст. 46 БК РФ средства, полученные в результате применения мер гражданско-правовой, административной и уголовной ответственности, в том числе штрафы, конфискации, компенсации, а также средства, полученные в возмещение вреда, причиненного РФ, субъектам РФ, муниципальным образованиям, являются неналоговыми доходами бюджетов соответствующих публично-правовых образований и подлежат зачислению в бюджеты бюджетной системы РФ по нормативам, установленным Бюджетным кодексом.

Учитывая вышесказанное, сумма неустойки, начисленная в результате установления факта неисполнения (ненадлежащего исполнения) обязательств, предусмотренных государственным (муниципальным) контрактом, зачисляется в доход бюджета.

Стоит отметить, что условиями государственного (муниципального) контракта может быть предусмотрено с учетом норм ст. 313 ГК РФ, что исполнение обязательства исполнителя по перечислению неустойки в доход бюджетов бюджетной системы РФ возложено на государственного (муниципального) заказчика. В таком случае оплата государственного (муниципального) контракта может быть осуществлена путем выплаты исполнителю суммы, уменьшенной на сумму неустойки, при условии перечисления в установленном порядке неустойки в доход соответствующего бюджета бюджетной системы РФ на основании платежного документа, оформленного государственным (муниципальным) заказчиком, с указанием исполнителя, за которого осуществляется перечисление неустойки. Такие разъяснения приведены в Письме Минфина РФ от 26.12.2011 N 02-11-00/5959.

Кроме того, в нем отмечено, что учет начисления и поступления в доход бюджета суммы неустойки по государственному (муниципальному) контракту осуществляют подведомственные главному администратору доходов администраторы доходов в соответствии с правовым актом главного администратора доходов о наделении полномочиями (п. 2, 3 ст. 160.1 БК РФ).

Бюджетный учет начисления и поступления в доход бюджета суммы неустойки. Рекомендации по отражению в бюджетном учете операций по принятию, исполнению обязательств, принимаемых по государственному (муниципальному) контракту, а также операций по предъявлению требований по уплате неустойки и исполнению указанных требований (на примере исполнения государственного (муниципального) контракта на поставку оборудования) приведены в Письме Минфина РФ N 02-11-00/5959. Рассмотрим на примере предлагаемые Минфином бухгалтерские записи.

Пример 1

Образовательное учреждение - получатель бюджетных средств заключило государственный контракт на поставку оборудования на 500 000 руб. Поставщик не поставил оборудование в срок, установленный контрактом. В связи с этим заказчик предъявил к нему требование по уплате неустойки. При подписании акта о приемке оборудования в нем была выделена сумма неустойки (30 000 руб.).

В бюджетном учете данные операции отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Получены получателем бюджетных средств лимиты бюджетных обязательств (ЛБО) текущего финансового года	КРБ* 1 501 13 310	КРБ 1 502 11 310	500 000
Приняты обязательства согласно заключенному государственному контракту	КРБ 1 501 13 310	КРБ 1 502 11 310	500 000
Предъявлена учреждением в адрес поставщика неустойка на условиях государственного контракта	КДБ** 1 205 41 560	КДБ 1 401 10 140	30 000
Отражены капитальные вложения по приобретению оборудования	КРБ 1 106 31 310	КРБ 1 302 31 730	500 000
Принято денежное обязательство по оплате согласно государственному контракту (в сумме произведенной поставки)	КРБ 1 502 11 310	КРБ 1 502 12 310	500 000
Уплачена с лицевого счета получателя бюджетных средств в доход бюджета сумма неустойки, удержанная во исполнение обязательства	КРБ 1 302 31 830	1 304 05 310	30 000
Поступила в доход бюджета сумма неустойки по государственному контракту	КДБ 1 210 02 140	КДБ 1 205 41 660	30 000
Произведена оплата обязательства по государственному контракту (в сумме не исполненных перед поставщиком денежных обязательств)	КРБ 1 302 31 830	КРБ 1 304 05 310	470 000
* КРБ - код классификации расходов бюджета. ** КДБ - код 000 116 90000 00 0000 140.

Неустойка, предусмотренная гражданско-правовым договором бюджетного учреждения

Как упоминалось выше, согласно п. 1 ст. 9 Закона N 94-ФЗ бюджетное учреждение заключает гражданско-правовой договор от своего имени, то есть для собственных нужд.

Исходя из этого, кредитором в обязательствах, возникающих из гражданско-правовых договоров бюджетного учреждения, заключенных по итогам размещения заказа, являются бюджетные учреждения.

Согласно ст. 120 ГК РФ бюджетное учреждение отвечает по своим обязательствам всем находящимся у него на праве оперативного управления имуществом, как закрепленным за ним собственником имущества, так и приобретенным за счет доходов, полученных от приносящей доход деятельности, за исключением особо ценного движимого имущества, закрепленного за бюджетным учреждением собственником этого имущества или приобретенного бюджетным учреждением за счет выделенных собственником имущества бюджетного учреждения средств, а также недвижимого имущества. Собственник имущества бюджетного учреждения не несет ответственности по обязательствам бюджетного учреждения.

Исходя из этого можно сделать вывод, что в случае возникновения у бюджетного учреждения права на предъявление неустойки к исполнителю договора, заключенного в целях обеспечения нужд учреждения в рамках осуществления им как получателем субсидии деятельности, указанные средства признаются собственными доходами учреждения и подлежат отражению в рамках иной приносящей доход деятельности (Письмо Минфина РФ от 18.09.2012 N 02-06-10/3788).

Размер неустойки. В целях применения Закона N 94-ФЗ государственные (муниципальные) контракты, а также гражданско-правовые договоры бюджетных учреждений на поставки товаров (выполнение работ, оказание услуг) включаются в одно понятие "контракты" (ст. 5 Закона N 94-ФЗ). Следовательно, приведенные выше правила определения размера неустойки по государственному (муниципальному) контракту, установленные п. 11 ст. 9 Закона N 94-ФЗ, в полной мере распространяются и на гражданско-правовой договор бюджетного учреждения.

Обязанность по перечислению суммы неустойки в бюджет. Поскольку средства, полученные бюджетным учреждением в виде неустойки по гражданско-правовым договорам, являются собственными доходами данного учреждения, обязанности по перечислению таких средств в доход бюджета у учреждения не возникает. Такая позиция изложена в Письме Минфина РФ от 13.07.2012 N 02-04-10/2732.

Также в нем отмечено, что при оплате бюджетным учреждением основных обязательств перед поставщиком (исполнителем, подрядчиком) оно вправе руководствоваться положениями ст. 308 ГК РФ, предусматривающими возможность прекратить обязательство зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, оформленного надлежащим образом в рамках обычаев делового оборота. Иными словами, оплачивая расходы по гражданско-правовому договору, бюджетное учреждение вправе уменьшить перечисляемую сумму на сумму неустойки в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств другой стороной (поставщиком (исполнителем, подрядчиком)).

К сведению. В отдельных случаях, когда бюджетное учреждение вправе заключать государственный контракт от имени Российской Федерации (например, контракты, оплата которых осуществляется за счет бюджетных инвестиций в строительство (реконструкцию, техническое перевооружение) объектов капитального строительства государственной собственности РФ, находящихся на праве оперативного управления федеральных бюджетных учреждений, а также в строящиеся объекты, которые не закреплены за федеральными бюджетными учреждениями на праве оперативного управления, в отношении которых федеральные бюджетные учреждения выполняют функции застройщика), оно выступает в качестве государственного заказчика. При этом суммы неустойки, перечисляемые поставщиками (исполнителями, подрядчиками) по таким контрактам, должны быть зачислены в федеральный бюджет по нормативу 100%. Администрирование таких доходов федерального бюджета осуществляется учредителем указанного бюджетного учреждения (Письмо Минфина РФ N 02-04-10/2732).

Бухгалтерский учет начисления и поступления суммы неустойки. Рекомендации по отражению в бухгалтерском учете операций по принятию, исполнению обязательств, принимаемых по гражданско-правовому договору, а также операций по предъявлению требований по уплате неустойки и исполнению указанных требований приведены в Письме Минфина РФ N 02-06-10/3788. Рассмотрим на примерах предлагаемые Минфином бухгалтерские записи.

Пример 2

Бюджетное учреждение образования заключило гражданско-правовой договор на выполнение работ по ремонту помещения на сумму 60 000 руб. Оплата по договору осуществляется за счет целевой субсидии. В связи с невыполнением в срок ремонтных работ подрядчику предъявлено требование об уплате неустойки в размере 3 000 руб.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Приняты обязательства в сумме заключенного гражданско-правового договора	5 501 13 225	5 502 11 225	60 000
Учтены расходы по оплате ремонтных работ	5 401 20 225	5 302 25 730	60 000
Принято денежное обязательство в сумме расчетов согласно гражданско-правовому договору и объему выполненных ремонтных работ	5 502 11 225	5 502 12 225	60 000
Предъявлена неустойка по условиям гражданско-правового договора	2 205 41 560	2 401 10 140	3 000
Произведена оплата подрядчику согласно договору (с учетом встречного требования) (60 000 - 3 000) руб.	5 302 25 830	5 201 11 610	57 000
	Забалансовый счет 18 "Выбытия денежных средств со счетов учреждения"
Отражено прекращение встречных требований зачетом (согласно акту приемки выполненных работ)	2 304 06 830	2 205 41 660	3 000
	5 302 25 830	5 304 06 730

Пример 3

Бюджетное учреждение образования заключило договор по изготовлению бланков строгой отчетности (дипломов) на сумму 31 000 руб. Оплата по договору осуществляется за счет субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания. В связи с неизготовлением в срок бланков исполнителю предъявлено требование об уплате неустойки в размере 1 000 руб. Расходы по изготовлению бланков в полном объеме отнесены на себестоимость услуги в качестве прямых затрат.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Приняты обязательства в сумме заключенного гражданско-правового договора	4 501 13 226	4 502 11 226	31 000
Начислены расходы по оплате услуг по изготовлению бланков	4 109 60 226	4 302 26 730	31 000
Принято денежное обязательство в сумме расчетов согласно гражданско-правовому договору и объему оказанных услуг	4 502 11 226	4 502 12 226	31 000
Предъявлена неустойка по условиям гражданско-правового договора	2 205 41 560	2 401 10 140	1 000
Произведена оплата исполнителю согласно договору (с учетом встречного требования) (31 000 - 1 000) руб.	4 302 26 830	4 201 11 610
	Забалансовый счет 18 "Выбытия денежных средств со счетов учреждения"		30 000
Отражено прекращение встречных требований зачетом (согласно акту приемки оказанных услуг)	2 304 06 830	2 205 41 660	1 000
	4 302 26 830	4 304 06 730

Пример 4

Бюджетное учреждение образования заключило договор на поставку оборудования на сумму 17 000 руб. Оплата по договору осуществляется за счет средств, полученных от осуществления приносящей доход деятельности. Поставка оборудования произведена с нарушением срока, предусмотренного договором. В связи с этим поставщику предъявлено требование об уплате неустойки в размере 4 000 руб.

В бухгалтерском учете данные операции отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Приняты обязательства в сумме заключенного гражданско-правового договора	2 501 13 310	2 502 11 310	17 000
Отражены капитальные вложения по приобретению оборудования	2 106 31 310	2 302 31 730	17 000
Принято денежное обязательство в сумме расчетов согласно гражданско-правовому договору и объему поставки	2 502 11 310	2 502 12 310	17 000
Предъявлена неустойка по условиям гражданско-правового договора	2 205 41 560	2 401 10 140	4 000
Произведена оплата исполнителю согласно договору (с учетом встречного требования) (17 000 - 4 000) руб.	2 302 31 830	2 201 11 610	13 000
	Забалансовый счет 18 "Выбытия денежных средств со счетов учреждения"
Отражено прекращение встречных требований зачетом (согласно акту приемки оборудования)	2 302 31 830	2 205 41 660	4 000

Обратите внимание! Согласно Инструкции N 33н*(2) при заполнении Отчета об исполнении учреждением плана финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737) операции по исполнению предъявленных требований по уплате неустойки с одновременным исполнением обязательств бюджетного учреждения по договору без движения денежных средств следует отразить в графе 8 "Исполнено плановых назначений некассовыми операциями" в разделах "Доходы учреждения", "Расходы учреждения" (Письмо Минфина РФ от 18.09.2012 N 02-06-10/3788).

Л. Ларцева,

эксперт журнала "Учреждения образования:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд".

*(2) Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 25.03.2011 N 33н.