"Упрощенка" c 2013 года (В. Семенихин, "Аудит и налогообложение", N 2, февраль 2013 г.)

"Упрощенка" c 2013 года

При вводе специального налогового режима в виде упрощенной системы налогообложения законодатель преследовал цель облегчить налогообложение представителей малого бизнеса. Однако с учетом принятых поправок изначально "простой" режим перестал быть таковым. Какие представители малого бизнеса имеют право на применение данного налогового режима и какие налоги заменяет "упрощенка", вы узнаете из этой статьи.

Малые предприятия и право применения УСН

Понятие субъектов малого предпринимательства, а также критерии отнесения хозяйствующих субъектов к ним установлены Федеральным законом от 24.07.2007 г. N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Закон N 209-ФЗ).

В соответствии с п. 1 ст. 4 Закона N 209-ФЗ к субъектам малого предпринимательства относятся потребительские кооперативы, коммерческие организации, а также индивидуальные предприниматели, хозяйственная деятельность которых удовлетворяет следующим требованиям:

- суммарная доля участия РФ, субъектов РФ, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов в уставном (складочном) капитале (паевом фонде) не должна превышать 25% (за исключением активов акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов); доля участия, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого и среднего предпринимательства, не должна превышать 25% (за исключением хозяйственных обществ, деятельность которых заключается в практическом применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности, исключительные права на которые принадлежат их учредителям (участникам) - бюджетным научным и образовательным учреждениям) (подпункт 1 п. 1 ст. 4 Закона N 209-ФЗ);

- среднесписочная численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать 100 человек, включая микропредприятия, среднесписочная численность которых не должна превышать 15 человек (подпункт 2 п. 1 ст. 4 Закона N 209-ФЗ);

- выручка от реализации товаров, работ, услуг без учета НДС или балансовая стоимость активов за предшествующий календарный год не должна превышать для малых предприятий - 400 миллионов рублей, для микропредприятий - 60 миллионов (подпункт 3 п. 1 ст. 4 Закона N 209-ФЗ). На это также указывает Постановление Правительства РФ от 22.07.2008 г. N 556 "О предельных значениях выручки от реализации товаров (работ, услуг) для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства". При этом согласно пп. 7 и 8 ст. 4 Закона N 209-ФЗ размер выручки определяется в соответствии с положениями НК РФ, а стоимость активов, под которой понимается остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяется по данным бухгалтерского учета.

Статья 346.12 НК РФ устанавливает предельные значения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, выполняя которые он имеет право на применение специального налогового режима в соответствии с главой 26.2 НК РФ.

При этом, как указало Минэкономразвития в Письме от 26.08.2008 г. N Д05-3577, такие критерии являются обоснованными и не подлежат пересмотру.

В соответствии со ст. 346.12 НК РФ для применения упрощенного режима необходимо, чтобы:

1) за предшествующие девять месяцев перед подачей уведомления о переходе на упрощенный налоговый режим доходы организации не превышали 45 миллионов рублей (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). При этом доходы определяются в соответствии со ст. 248 НК РФ.

Обратите внимание: Федеральным законом от 25.06.2012 г. N 94-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 94-ФЗ) изменена величина предельного уровня доходов, превышение которого по итогам девяти месяцев года, предшествующего тому, с которого организация планирует перейти на упрощенную систему налогообложения (УСН), не позволяет осуществить такой переход. Она увеличилась с 15 до 45 миллионов рублей. Данные изменения вступили в силу с 1 октября 2012 г. (п. 4 ст. 9 Закона N 94-ФЗ).

При этом указанная в абзаце 1 п. 2 ст. 346.12 НК РФ величина предельного размера доходов организации, ограничивающая ее право перехода на УСН, подлежит индексации не позднее 31 декабря текущего года на коэффициент-дефлятор, установленный на следующий календарный год.

Замечу, что ограничение по доходам, дающее право перехода и право применения УСН, применяется только в отношении налогоплательщиков - юридических лиц. Индивидуальные предприниматели могут применять упрощенный режим без каких-либо ограничений (Письмо Минфина от 11.12.2008 г. N 03-11-05/296).

Исходя из названных критериев, применять УСН могут только микропредприятия.

Согласно Закону N 209-ФЗ определение доходов организации - малого предприятия должно осуществляться в соответствии с нормами главы 25 НК РФ, регулирующими налогообложение прибыли организаций.

Критерии, дающие право применения упрощенного налогового режима (в отношении лимита доходов), также определяются с учетом главы 25 НК РФ. В расчет принимаются доходы от реализации товаров (работ, услуг), а также от реализации имущественных прав (доходы от реализации) без учета НДС и внереализационные доходы, перечень которых закреплен в ст. 250 НК РФ (также за исключением НДС). При этом в состав доходов не должны включаться доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

При отнесении организации или индивидуального предпринимателя к субъектам малого предпринимательства в расчет берутся все виды доходов, получаемых указанными лицами, независимо от вида осуществляемой предпринимательской деятельности.

Согласно положениям налогового законодательства при определении права перехода и дальнейшего применения упрощенного налогового режима в соответствии с главой 26.2 НК РФ в расчет необходимо брать только доходы, полученные от вида предпринимательской деятельности, находящейся на общем режиме налогообложения. Если одновременно с общим режимом налогообложения организация осуществляет виды предпринимательской деятельности, подпадающие в соответствии с налоговым законодательством под уплату ЕНВД, то в расчет такие доходы не включаются. Такое правило действует и в отношении организаций - плательщиков единого сельскохозяйственного налога в соответствии с главой 26.1 НК РФ;

2) среднесписочная численность сотрудников не превышала 100 человек (подпункт 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Обратите внимание: в Законе N 209-ФЗ определение среднесписочной численности работников производится за предшествующий календарный год. В соответствии с налоговым законодательством определение численности как критерия для применения специального налогового режима должно происходить по окончании каждого отчетного (налогового) периода. Это означает, чтобы не потерять право применения упрощенной налоговой системы в соответствии с главой 26.2 НК РФ, за численностью сотрудников придется следить в течение всего календарного года. Аналогичный порядок действует и в отношении определения доходов налогоплательщика, применяющего упрощенный налоговый режим.

Напомню, в налоговом законодательстве и в соответствии с Законом N 209-ФЗ численность сотрудников определяется с учетом всех его работников, в том числе работников, работающих по гражданско-правовым договорам или по совместительству с учетом реально отработанного времени.

Средняя численность работников рассчитывается согласно Приказу Росстата от 24.10.2011 г. N 435 "Об утверждении Указаний по заполнению форм федерального статистического наблюдения N П-1 "Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг", N П-2 "Сведения об инвестициях в нефинансовые активы", N П-3 "Сведения о финансовом состоянии организации", N П-4 "Сведения о численности, заработной плате и движении работников", N П-5(м) "Основные сведения о деятельности организации".

Согласно изменениям, внесенным Законом N 94-ФЗ в подпункт 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ и вступившим в силу с 1 января 2013 г., не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, у которых остаточная стоимость основных средств, определяемая в соответствии с законодательством РФ о бухгалтерском учете, превышает 100 миллионов рублей. То есть остаточная стоимость нематериальных активов в расчете не учитывается.

Напомню, что согласно Закону N 209-ФЗ величина активов малых предприятий не должна превышать 400 миллионов рублей, причем исчисление производится за календарный год.

С 1 января 2013 г. действует новый подпункт 19 в п. 3 ст. 346.12 НК РФ, согласно которому не праве применять УСН организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие о переходе на "упрощенку" в сроки, установленные пп. 1 и 2 ст. 346.13 НК РФ.

В соответствии с нормами законодательства отнесение хозяйствующего субъекта к субъектам малого предпринимательства происходит в течение года с момента его государственной регистрации при условии соблюдения всех необходимых критериев. При этом согласно п. 4 ст. 4 Закона N 209-ФЗ статус субъекта малого предпринимательства изменяется, только если указанный хозяйствующий субъект не соответствует критериям отнесения к субъектам малого предпринимательства, установленным законом, в течение двух календарных лет, следующих один за другим.

Если в соответствии с главой 26.2 НК РФ организация или индивидуальный предприниматель нарушит критерии, дающие право на применение специального налогового режима, то такой налогоплательщик считается переведенным на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором произошло нарушение хотя бы одного указанного критерия (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Единственным положительным моментом в данной ситуации является то, что такие налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на иной режим налогообложения.

Также необходимо отметить, что согласно ст. 346.12 НК РФ не имеют права применять упрощенный налоговый режим организации, имеющие филиалы и представительства, банки, страховщики, негосударственные пенсионные фонды, инвестиционные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг, ломбарды. Поэтому если субъект малого предпринимательства и удовлетворяет критериям перехода на упрощенный режим налогообложения, но в его структуре имеются, например, несколько филиалов или представительств, то такой субъект малого предпринимательства лишается права применения упрощенной системы в соответствии с главой 26.2 НК РФ.

УСН для индивидуальных предпринимателей

Для того чтобы разобраться в особенностях применения УСН индивидуальными предпринимателями, следует разъяснить, какие физические лица могут быть к ним отнесены.

В соответствии со ст. 11 НК РФ индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. К индивидуальным предпринимателям также относятся и главы крестьянских (фермерских) хозяйств.

Итак, в соответствии со ст. 346.11 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками единого налога в связи с применением УСН.

Однако в российском законодательстве существует ряд категорий физических лиц, профессиональная деятельность которых не может быть признана предпринимательской. В данном случае речь идет о нотариусах, занимающихся частной практикой, и адвокатах, учредивших адвокатские кабинеты. В соответствии с подпунктом 10 п. 3 ст. 346.12 НК РФ такие хозяйствующие субъекты не вправе применять упрощенный налоговый режим, а могут лишь находиться на общем режиме налогообложения.

Согласно п. 3 ст. 346.11 НК РФ применение индивидуальными предпринимателями УСН предусматривает их освобождение от уплаты НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пп. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности).

Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.

Иные налоги уплачиваются индивидуальными предпринимателями, применяющими УСН, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Кроме того, плательщики единого налога - индивидуальные предприниматели обязаны уплачивать страховые взносы на обязательные виды страхования. При этом, как правило, индивидуальный предприниматель уплачивает данные взносы за себя, как лицо, не производящее выплаты физическим лицам, и как работодатель.

Порядок уплаты страховых взносов регулируется Федеральным законом от 24.07.2009 г. N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Закон N 212- ФЗ).

Федеральным законом от 03.12.2012 г. N 243-ФЗ внесены поправки в Закон N 212-ФЗ, вступившие в силу с 1 января 2013 г. В частности, установлена новая система тарифов страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии со ст. 14 Закона N 212-ФЗ индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уплачивают соответствующие страховые взносы в ПФ РФ и ФОМС в фиксированных размерах, определяемых в соответствии с частями 1.1 и 1.2 ст. 14 Закона N 212-ФЗ.

Фиксированный размер страхового взноса по обязательному пенсионному страхованию определяется как произведение двукратного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов в ПФ РФ, установленного п. 1 части 2 ст. 12 Закона N 212-ФЗ, увеличенное в 12 раз (часть 1.1 ст. 14 Закона N 212-ФЗ).

Фиксированный размер страхового взноса по обязательному медицинскому страхованию определяется как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов в ФФОМС, установленного п. 3 части 2 ст. 12 Закона N 212-ФЗ, увеличенное в 12 раз (часть 1.2 ст. 14 Закона N 212-ФЗ).

Индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не исчисляют и не уплачивают страховых взносов по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ФСС РФ. Индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, вправе добровольно вступить в правоотношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и уплачивать за себя страховые взносы по указанному виду обязательного социального страхования в ФСС РФ в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 г. N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством" (ст. 4.5).

Индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не исчисляют и не уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и обязательное медицинское страхование в фиксированных размерах за периоды, указанные в подпунктах 1 (в части военной службы по призыву), 3, 6-8 п. 1 ст. 11 Федерального закона от 17.12.2001 г. N 173-ФЗ "О трудовых пенсиях в Российской Федерации", в течение которых ими не осуществлялась соответствующая деятельность, при условии представления документов, подтверждающих отсутствие деятельности в указанные периоды (часть 6 ст. 14 Закона N 212-ФЗ).

Плательщики единого налога в связи с применением УСН вправе самостоятельно выбрать один из двух объектов налогообложения. В соответствии со ст. 346.14 НК РФ в качестве объекта налогообложения по единому налогу индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН, могут выбрать либо "доходы", либо "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Если объектом налогообложения являются "доходы", то единый налог уплачивается по ставке 6% (п. 1 ст. 346.20 НК РФ).

Если объектом налогообложения являются "доходы, уменьшенные на величину расходов", то налоговая ставка устанавливается в размере 15% (п. 2 ст. 346.20 НК РФ).

Пунктом 3 ст. 346.21 НК РФ для "упрощенцев" с объектом налогообложения "доходы" предусмотрен налоговый вычет.

Обратите внимание: в соответствии с Законом N 94-ФЗ ст. 346.21 НК РФ дополнена п. 3.1, вступившим в силу с 1 января 2013 г. (абзац 2 п. 3 утратил силу).

Итак, налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшают сумму налога (авансовых платежей по налогу), исчисленную за налоговый (отчетный)период, на величину указанных в п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ выплат, но не более чем на 50%.

Если налогоплательщиками, применяющими УСН, являются индивидуальные предприниматели, не имеющие наемных работников, то единый налог (авансовый платеж по налогу) они уменьшают на всю сумму взносов, уплаченных в ПФР и ФФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года (абзац 6 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ). Если сумма уплаченных взносов равна или превышает сумму налога, то налог не уплачивается (Письмо Минфина от 13.02.2012 г. N 03-11-11/42).

Законом N 94-ФЗ состав такого вычета немного подкорректирован. Как и ранее, налоговый вычет можно уменьшить на все виды страховых взносов, которые законодательство обязывает уплачивать налогоплательщиков, применяющих УСН, во внебюджетные фонды. Причем исчисленная за налоговый период сумма налога (авансовых платежей по налогу) уменьшается на сумму страховых взносов в ПФР, ФФОМС и ФСС, уплаченных в данном налоговом (отчетном) периоде (подпункт 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ).

Как и прежде, налогоплательщик вправе уменьшить исчисленный единый налог на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний). При этом ранее действовавшая редакция НК РФ не содержала положений о том, в каком объеме такие выплаты включаются в состав вычета - в полном или только в части, финансируемой за счет собственных средств работодателя.

По мнению Минфина (Письма от 13.12.2011 г. N 03-11-06/2/169, от 14.11.2011 г. N 03-11-11/282), единый налог (авансовый платеж по налогу) можно уменьшить на всю сумму пособий, выплаченных работнику, независимо от того, за чей счет такая выплата осуществлялась. Аналогичные выводы сделаны и налоговыми органами (Письмо ФНС от 15.06.2011 г. N ЕД-4-3/9475).

Согласно Закону N 94-ФЗ в главе 26.2 НК РФ прямо закреплено, что в состав вычета включаются только суммы пособий, выплаченные за счет работодателя, в случаях, когда того требует действующее законодательство.

Также следует отметить, что с 1 января 2013 г. в составе вычета появились платежи (взносы) по договорам добровольного личного страхования, заключенным с лицензированными страховыми организациями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний), за дни временной нетрудоспособности, которые оплачиваются за счет средств работодателя по требованию законодательства. Они уменьшат сумму налога (авансовых платежей по налогу), если сумма страховой выплаты по таким договорам не превышает величины пособия по временной нетрудоспособности, предусмотренного законодательством, за дни, оплачиваемые работодателем.

Если в качестве объекта налогообложения индивидуальный предприниматель выбирает доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, то суммы уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и пособий по временной нетрудоспособности учитываются в расходной части налоговой базы в соответствии со ст. 346.16 НК РФ. При этом следует учесть, что на основании ст. 346.17 НК РФ плательщики единого налога в связи с применением УСН, в том числе и индивидуальные предприниматели, используют в целях налогового учета кассовый метод. В соответствии с кассовым методом доходы налогоплательщика признаются на дату фактического получения дохода, а расходы - по факту оплаты. Этим объясняется необходимость уплаты страховых взносов при исчислении налога.

Помимо уплаты страховых взносов на индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенный режим налогообложения, в соответствии с главой 26.2 НК РФ распространяется требование соблюдения кассовой дисциплины на территории РФ.

Положение о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории РФ утверждено Положением Банка России от 12.10.2011 г. N 373-П (далее - Положение N 373-П).

Данное Положение распространяется:

- на юридических лиц, ведущих бухгалтерский учет в соответствии с требованиями, установленными органами, которым предоставлено право регулирования бухгалтерского учета (за исключением ЦБ РФ), а также на юридических лиц, перешедших на УСН;

- на физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Таким образом, индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, обязаны соблюдать кассовую дисциплину, установленную Положением N 373-П, в том числе:

- определять лимит остатка наличных денег;

- хранить на банковских счетах в банках наличные деньги сверх установленного лимита остатка наличных денег;

- оформлять кассовые операции приходными и расходными кассовыми ордерами;

- обеспечивать наличие кассовых и других документов, оформляемых при ведении кассовых операций, в течение сроков, установленных законодательством об архивном деле в РФ;

- вести кассовую книгу.

В случае нарушения порядка ведения кассовых операций "упрощенцы" могут быть привлечены к административной ответственности по п. 1 ст. 15.1 КоАП РФ. Об этом напоминает и ФНС в Письме от 21.12.2011 г. N АС-4-2/21794@ "О вступлении в силу нового порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации".

Штраф для индивидуальных предпринимателей - от 4 000 до 5 000 рублей (абзац 2 ст. 2.4, п. 1 ст. 15.1 КоАП РФ).

В соответствии со ст. 346.24 НК РФ индивидуальные предприниматели обязаны вести учет доходов и расходов в целях налогообложения в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН.

Напомню, что с 1 января 2013 г. Законом N 94-ФЗ установлен новый специальный налоговый режим - патентная система налогообложения (глава 26.5 НК РФ).

Применять данную систему налогообложения могут индивидуальные предприниматели наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах (ст. 346.43 НК РФ).

Патентная система налогообложения применяется в тех регионах, в которых это предусмотрено соответствующими законами субъектов РФ.

В связи с этим прекратила свое действие ст. 346.25.1 НК РФ, определяющая особенности применения УСН индивидуальными предпринимателями на основе патента.

Какие налоги заменяет УСН

В соответствии с п. 2 ст. 346.11 НК РФ применение упрощенного режима освобождает налогоплательщика от обязанности платить ряд налогов.

В частности, организации, применяющие упрощенный режим, освобождены от обязанностей уплаты налога на прибыль организаций, а также налога на имущество организаций.

Организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ.

Иные налоги уплачиваются организациями, применяющими УСН, в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

Напомню, что с 1 января 2010 г. на основании Закона N 212-ФЗ налогоплательщики, применяющие упрощенный режим налогообложения, должны уплачивать страховые взносы на обязательные виды социального страхования.

В 2013 году для исчисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды применяются такие же тарифы, что и в 2012 году, которые установлены ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ, а именно: в ПФР - 22%, в ФСС - 2,9%, в ФОМС - 5,1%.

Итого страховые взносы, начисляемые работодателями, применяющими УСН, составляют 30% в пределах установленной предельной величины базы для начисления страховых взносов.

Указанные тарифы применяются в том случае, если база для начисления страховых взносов с учетом ее индексации составляет в отношении каждого физического лица сумму, не превышающую 512 000 рублей нарастающим итогом с 1 января 2012 г.

Если база для начисления страховых взносов превышает установленную предельную величину, то страховые взносы начисляются только в ПФР в размере 10%.

Отдельные категории "упрощенцев" имеют право применять пониженные тарифы страховых взносов (п. 8 часть 1, часть 3.2 ст. 58 Закона N 212-ФЗ).

Обратите внимание: с 1 января 2009 г. в отношении дивидендов и доходов по государственным и муниципальным ценным бумагам организации, применяющие УСН, признаются плательщиками налога на прибыль (п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ, Письмо Минфина от 23.09.2009 г. N 03-11-06/2/197).

Плательщик УСН в данном случае будет признаваться получателем дохода, в отношении которого выплачивающая организация должна исполнить обязанности налогового агента (Письма Минфина от 23.09.2009 г. N 03-11-06/2/197, ФНС от 01.03.2010 г. N 3-2-10/4). При этом не имеет значения, какую систему налогообложения применяет организация, выплачивающая дивиденды (п. 2 ст. 214, п. 2 ст. 275 НК РФ).

По мнению контролирующих органов, в случае когда дивидендные выплаты облагаются налогом у налогового агента, организации, получающие эти доходы, не должны подавать налоговые декларации. Эта обязанность ложится на налогового агента (Письмо ФНС от 01.03.2010 г. N 3-2-10/4).

Замечу, что ранее Минфин высказывал противоположное мнение: с формальной точки зрения плательщики УСН, получающие дивиденды, признаются плательщиками налога на прибыль организаций и, следовательно, несут весь объем обязанностей, предусмотренных главой 25 НК РФ, в том числе и обязанность подавать налоговую декларацию (Письмо Минфина от 23.09.2009 г. N 03-11-06/2/197).

При этом следует учесть еще один момент. Если выплачивающей стороной является иностранная организация, то плательщик УСН - получатель дохода обязан самостоятельно исчислить и заплатить налог на прибыль (Письмо Минфина от 23.09.2009 г. N 03-11-06/2/197).

Сумму полученных дивидендов нужно учесть в составе внереализационных доходов по налогу на прибыль, а не по налогу при УСН (п. 1 ст. 250, подпункт 2 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

В связи с тем что дивиденды выплатила иностранная организация, организация-"упрощенец" обязана самостоятельно определить сумму налога и перечислить ее в бюджет.

Более того, в данном случае организации, применяющей УСН, придется самостоятельно подать налоговую декларацию по налогу на прибыль (п. 1 ст. 289, п. 2 ст. 346.11 НК РФ, Письмо ФНС от 01.03.2010 г. N 3-2-10/4).

ФНС в Письме от 31.10.2008 г. N ШС-6-3/787@ "О порядке применения ставок налога на имущество физических лиц в отношении физических лиц, применяющих специальные налоговые режимы" разъяснила механизм налогообложения имущества физического лица, который занимается предпринимательской деятельностью. По мнению ФНС, ставка налога должна определяться в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения по налогу на имущество физических лиц.

При этом представительным органам местного самоуправления предоставлено право дифференцировать ставки и в зависимости от других условий. На данное положение указывает п. 1 ст. 3 Закона РФ от 09.12.91 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц". Таким образом, если в соответствии с решениями представительных органов власти местного самоуправления ставки налога дифференцированы в зависимости от типа используемого имущества (жилое или нежилое), суммарная инвентаризационная стоимость должна определяться отдельно по каждому типу использования имущества.

В данном случае стоимость имущества, используемого в предпринимательской деятельности физического лица, не будет учитываться в составе налоговой базы по налогу на имущество физических лиц.

Если представительными органами власти местного самоуправления установлены иные критерии дифференциации ставок, то в расчет налоговой базы необходимо взять всю стоимость имущества, принадлежащую физическому лицу, то есть с учетом жилых и нежилых объектов имущества.

Аналогичная точка зрения изложена и в Письме Минфина от 13.10.2008 г. N 03-05-04-01/32.

Следует учесть, что хотя плательщики единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, и освобождены от обязанностей уплаты НДС, в случае выставления счета-фактуры такими хозяйствующими субъектами с суммой НДС, выделенной отдельной строкой, они обязаны заплатить его в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ).

При этом, как указывают контролирующие органы, контрагент не сможет принять НДС к вычету, поскольку в соответствии с налоговым законодательством плательщик единого налога в связи с применением УСН не признается плательщиком НДС (Письма Минфина от 16.05.2011 г. N 03-07-11/126, от 29.11.2010 г. N 03-07-11/456, ФНС от 06.05.2008 г. N 03-1-03/1925, УФНС по г. Москве от 05.04.2010 г. N 16-15/035198).

Более того, как показывает арбитражная практика, плательщик единого налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения, выставивший счет-фактуру с выделенной суммой НДС и не уплативший его в бюджет в установленные законодательством сроки, подлежит привлечению к ответственности в соответствии со ст. 119 и 122 НК РФ.

Следует отметить, что позиция судов по данному вопросу неоднозначна.

Иные налоги и сборы, установленные российским законодательством, "упрощенцы" уплачивают в общем порядке. На это указывает ст. 346.11 НК РФ.

Например, если организация - плательщик единого налога в связи с применением УСН имеет в собственности транспортные средства, она будет признаваться плательщиком транспортного налога.

Аналогичное правило касается уплаты земельного, водного налога и т.д.

В. Семенихин,

руководитель "Экспертбюро Семенихина"

"Аудит и налогообложение", N 2, февраль 2013 г.