Выгодная неосмотрительность (В. Кичеев, "эж-ЮРИСТ", N 4, февраль 2013 г.)

Выгодная неосмотрительность

Реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. К такому решению пришел суд, рассматривая дело по получению необоснованной налоговой выгоды и неосмотрительности налогоплательщика.

Жесткая позиция

Долгое время суды устанавливали достаточно высокие планки для налогоплательщиков и при малейшем "дефекте" сделки, даже если были подтверждены реальные расходы, вменяли им недобросовестность и неосмотрительность при выборе контрагента. Знаковым делом по данной проблеме является дело ЗАО "Кестрой 1", в котором Президиум ВАС РФ признал расходы недостоверными и не принял их при исчислении налога на прибыль (Постановление от 11.11.2008 N 9299/08).

В дальнейшем арбитражные суды при принятии решений были непреклонны. Они признавали неосмотрительность налогоплательщика при заключении сделок, имеющих самые разные "дефекты" (умерший на момент заключения договора руководитель контрагента или вовсе отрицающий свою причастность к ведению финансово-хозяйственной деятельности от имени контрагента; неверное ИНН контрагента и т.д.).

Соответственно, невзирая на реальный характер расходов, арбитражные суды разных уровней отказывали в отнесении таких расходов к затратам в целях исчисления налога на прибыль (Постановление Президиума ВАС РФ от 01.02.2011 N 10230/10, Определение ВАС РФ от 16.05.2011 N ВАС-6197/11, постановления ФАС МО от 28.01.2011 N КА-А40/17501-10, ФАС ВВО от 28.04.2011 N А43-17064/2010, ФАС ЗСО от 31.03.2011 N А27-6666/2010, ФАС ДО от 23.05.2011 N Ф03-754/2011, от 24.01.2011 N Ф03-9547/2010).

Но эта позиция арбитражных судов по налогу на прибыль претерпела изменения, которые можно назвать революционными...

Революционное решение

Постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 по делу N 2341/12 заставило чаще биться сердца всех заинтересованных налогоплательщиков.

При рассмотрении дела арбитражные суды нижестоящих инстанций, соглашаясь с выводами инспекции, исходили из того, что реальность хозяйственной операции, наличие у завода спорного сырья и использование его в производстве сами по себе не являются достаточным основанием для квалификации в качестве обоснованной полученной им налоговой выгоды в виде отнесения в состав расходов произведенных им затрат по оплате приобретенного сырья.

Суды, приняв во внимание регистрацию контрагента налогоплательщика по адресу массовой регистрации, отсутствие собственных и арендованных основных средств, транспорта и персонала в спорном периоде, отрицание лицами, являвшимися руководителями в рассматриваемый период, наличия хозяйственных отношений с заводом, а также их неосведомленность о деятельности учрежденного общества, пришли к выводу о несоответствии первичных учетных документов завода требованиям действующего законодательства о бухгалтерском учете. Наряду с приведенными обстоятельствами суды поставили заводу в вину непроявление необходимой степени осмотрительности при выборе данного контрагента.

И тут началось... Президиум не согласился с выводами нижестоящих инстанций и, сославшись на Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, пришел к совершенно другому заключению. Определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Следовательно, при принятии решения, в котором была установлена недостоверность представленных заводом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо о непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, инспекция должна учитывать, что реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль. И далее Президиум предложил решение этой проблемы.

В случае когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований п. 1 ст. 65 АПК РФ возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам. В свою очередь, налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов.

Такой подход представляется более гуманным по отношению к налогоплательщику. Действительно, если нет сомнений, что юридическое лицо несло расходы (например, есть реальная выпущенная продукция с соответствующими расходами), а документы, подтверждающие такие расходы, являются ущербными (контрагент явно сомнителен и не отвечает принципу осмотрительности налогоплательщика), то расходы по налогу на прибыль можно принимать при определенном условии.

Указанное решение - явное движение в сторону интересов налогоплательщика. Но что это: единичный судебный акт или признак того, что изменилась тенденция в решении данного вопроса? В Постановлении Президиум ВАС РФ сделал оговорку о пересмотре дел со схожими обстоятельствами. И уже есть первые результаты. Арбитражный суд Республики Хакасия в Решении от 01.11.2012 по делу N А74-2542/2012 сделал вывод, соответствующий позиции, высказанной Президиумом ВАС РФ в описываемом выше Постановлении от 03.07.2012 по делу N 2341/12.

Как будет развиваться судебная практика, прогнозировать сложно. Но ее надо формировать в нужном направлении. Ссылаться на избитое выражение "Время покажет" для представителей по налоговым спорам точно будет неосмотрительно.

Извлечение

Арбитражный суд Республики Хакасия от 01.11.2012 по делу N А74-2542/2012:

"В пункте 3 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 указано, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом в пункте 7 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В силу названных норм НК РФ и Постановления Пленума ВАС РФ N 53 определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии налоговым органом оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

При этом в случае, когда налоговый орган установил непроявление налогоплательщиком необходимой степени осмотрительности при выборе контрагента, именно на налогоплательщика в силу требований п. 1 ст. 65 АПК РФ возлагается обязанность доказать рыночность цен, примененных по оспариваемым сделкам.

В свою очередь налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль по рассматриваемым хозяйственным операциям, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов".

В. Кичеев,

адвокат,

г. Абакан

"эж-ЮРИСТ", N 4, февраль 2013 г.