Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 03.05.2012 N 03-03-06/2/49 (О.И. Волкова, "Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: акты и комментарии для бухгалтера", N 7, июль 2012 г.)

Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 03.05.2012 N 03-03-06/2/49

В Письме Минфина РФ от 03.05.2012 N 03-03-06/2/49 даны разъяснения по вопросу о налогообложении компенсации за использование работником личного транспорта в служебных целях.

Прежде всего напомним порядок выплаты такой компенсации.

Согласно ст. 188 ТК РФ при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора в письменной форме.

Отметим, что основанием для выплаты компенсации работникам, использующим личные легковые автомобили для служебных поездок, является приказ руководителя учреждения, которым устанавливаются ее размеры.

Налог на доходы физических лиц. Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей.

Ранее сотрудники финансового и налогового ведомств считали, что в случае использования личного автомобиля в служебных целей обложению НДФЛ не подлежит только сумма компенсации, выплаченная работнику в пределах норм, утвержденных:

- в учреждениях и организациях, финансируемых из средств бюджетов всех уровней, - Приказом Минфина РФ от 04.02.2000 N 16н "Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок", изданным в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 24.05.1993 N 487 "О предельных нормах компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок";

- в других организациях независимо от формы собственности и организационно-правовой формы - Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92 "Об установлении норм расходов организации на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией" (далее - Постановление N 92).

Если компенсация превышала эти нормы, необходимо было удерживать НДФЛ в общеустановленном порядке (письма Минфина РФ от 03.12.2009 N 03-04-06-02/87, от 01.06.2007 N 03-04-06-01/171, от 24.12.2007 N 03-11-04/3/513, УФНС по г. Москве от 21.01.2008 N 28-11/4115, от 28.08.2007 N 28-17/1269).

Однако с таким подходом организации не соглашались и обращались в суды. Арбитры вставали на защиту интересов организаций, указывая на то, что предельные нормы расходов, предусмотренные Постановлением N 92, определены в целях исчисления налога на прибыль. В связи с этим они не могут быть использованы для целей исчисления НДФЛ. Следовательно, выплачиваемая работникам компенсация за использование личного автомобиля никакими нормами не ограничена.

Такие выводы представлены в постановлениях Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 N 10627/06, ФАС ЗСО от 19.03.2008 N Ф04-2044/2008(2440-А46-34), ФАС УО от 18.03.2008 N Ф09-511/08-С2, ФАС ПО от 19.08.2008 N А06-6865/07.

Обратите внимание! Для того чтобы данная компенсация не облагалась НДФЛ, необходимо установить ее размер и закрепить это в локальном акте и (или) в трудовых (коллективных) договорах с работниками.

Теперь мнение сотрудников контролирующих органов изменилось. Они считают, что, так как гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ не содержит норм компенсаций при использовании личного имущества работника в служебных целях и не предусматривает порядок их установления, для целей применения п. 3 ст. 217 НК РФ следует руководствоваться положениями ТК РФ.

Из сказанного следует, что в силу п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ суммы компенсационных выплат, включая возмещение расходов в связи с использованием личного имущества работника в интересах работодателя при выполнении своих трудовых обязанностей в соответствии с соглашением сторон трудового договора. При этом должны иметься документы, подтверждающие принадлежность используемого имущества налогоплательщику, а также расчеты компенсаций и документы, доказывающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели, а также документы, свидетельствующие о суммах произведенных в этой связи расходов.

Такие разъяснения представлены в письмах Минфина РФ от 27.03.2012 N 03-04-06/3-78, от 21.09.2011 N 03-04-06/6-228, от 31.12.2010 N 03-04-06/6-327, от 20.05.2010 N 03-04-06/6-98, от 24.03.2010 N 03-04-06/6-47.

Напомним, что в случае, если работник использует легковой автомобиль, которым управляет на основании доверенности, для служебных поездок в целях исполнения своих трудовых обязанностей, выплаченная компенсация в целях возмещения расходов подлежит обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.

Такие разъяснения даны в письмах Минфина РФ от 21.02.2012 N 03-04-06/3-42, от 21.09.2011 N 03-04-06/6-228. При этом сотрудники финансового ведомства аргументируют свою позицию следующим: из положения ст. 188 ТК РФ следует, что возмещению работодателем подлежат расходы работника, связанные с использованием в интересах работодателя исключительно личного имущества. Возмещение работодателем расходов работника, связанных с использованием не принадлежащего ему имущества, ТК РФ не предусмотрено.

В связи с тем, что транспортное средство, управляемое физическим лицом по доверенности, не является его личным имуществом, положения п. 3 ст. 217 НК РФ не применяются и суммы возмещения расходов, связанных с использованием такого имущества в интересах работодателя, подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.

В комментируемом письме сотрудники финансового ведомства разъясняют отдельный нюанс: работник использует в служебных целях автомобиль, принадлежащий супруге.

В пункте 1 ст. 256 ГК РФ и ст. 34 СК РФ сказано, что имущество, нажитое супругами во время брака, является их совместной собственностью, если договором между ними не установлен иной режим владения этим имуществом. Таким образом, если автомобиль находится в совместной собственности супругов, суммы компенсации, выплачиваемые за использование в интересах работодателя автомобиля, которым работник управляет по доверенности, выданной супругой, НДФЛ не облагаются на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.

Если автомобиль приобретен до оформления брака, получен супругой в порядке наследования или в дар либо если по условиям брачного договора он признается ее единоличной собственностью, супруг собственником этого имущества не является. В этом случае выплачиваемые ему суммы компенсации не освобождаются от обложения НДФЛ.

Налог на прибыль. В комментируемом письме сотрудники Минфина обратили внимание на то, что в соответствии с пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам относятся затраты на компенсацию работникам за использование в служебных целях личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ. В настоящее время следует руководствоваться Постановлением N 92.

О.И. Волкова,

эксперт журнала "Оплата труда в государственном (муниципальном)

учреждении: акты и комментарии для бухгалтера"

"Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: акты и комментарии для бухгалтера", N 7, июль 2012 г.