Образование и повышение квалификации аудиторов в условиях саморегулирования (А.Д. Шеремет, "Аудитор", N 7, июль 2012 г.)

Образование и повышение квалификации аудиторов в условиях саморегулирования

Развитие аудита в России ведет свое начало с конца 80-х гг. прошлого века. За прошедшие годы в профессиональном плане аудит в России серьезно окреп: профессия получила стандарты, которые максимально соответствуют международным; принят новый профессиональный Кодекс этики, практически полностью соответствующий требованиям Международной Федерации Бухгалтеров (IFAC). На протяжении всего этого времени непрерывно менялось законодательство в сфере аудиторской деятельности.

Сегодня наиболее актуальной для российского аудита является проблема встраивания профессии в механизм саморегулирования.

В настоящее время на территории России существует пять саморегулируемых организаций (СРО) аудиторов. Безусловно, между СРО аудиторов есть определенная конкуренция, что вполне закономерно в условиях рынка. Но развитие процесса саморегулирования не ограничивается только формированием конкурентной среды, он также создает предпосылки для объединения СРО в целях решения общих задач, стоящих перед ними, путем создания единой структуры "над СРО". Причем этот механизм был предусмотрительно заложен в ст. 24 действующего Федерального закона "О саморегулируемых организациях".

Основываясь на действующем законодательстве, следуя логике развития саморегулирования, после завершения формирования СРО аудиторов и внесения их в реестр начались процессы интеграции.

Идею создания Национального Союза аудиторских объединений (НСО) первоначально поддержали руководители всех действующих СРО аудиторов России. В конце прошлого года НСО был создан, при этом его учредителями являются четыре СРО аудиторов:

- Институт профессиональных аудиторов (ИПАР);

- Московская аудиторская палата (МоАП);

- Российская коллегия аудиторов (РКА);

- "Аудиторская Ассоциация Содружество" (ААС).

Основная цель создания Национального Союза - координация и консолидация аудиторов России для решения наиболее острых и значимых задач. А таких задач перед российским аудитом в настоящее время предостаточно.

Остановимся более подробно только на одной проблеме, требующей участия всех СРО аудиторов, - проблеме образования и повышения квалификации аудиторов. Напомним, что Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" возложил эту проблему именно на СРО аудиторов.

Сегодня положение с переходом на единый аттестат аудитора нельзя назвать удовлетворительным. По состоянию на 20 марта 2012 г. в реестре Минфина России числились 26,8 тыс. аудиторов, но только 1347 из них имели единый аттестат (всего 5% от общего количества), причем практически все аудиторы сдавали экзамен в упрощенном порядке (в общем порядке сдавали экзамен всего 7 чел.).

В этой ситуации аудиторы с единым аттестатом (1347 чел.), имеющие право в соответствии с Законом "Об аудиторской деятельности" проверять общественно значимые организации, не смогут обеспечить качественный аудит таких организаций. Для подписи заключений их может быть и достаточно, но для участия в проверках - явно нет.

Процедура упрощенного экзамена, как известно, заканчивается в 2012 г. Поэтому в последующем получить единый аттестат можно будет только после сдачи общего экзамена всеми желающими стать аудитором. Но желающих впервые сдавать экзамен на получение единого аттестата явно недостаточно. В этой связи становится очевидным, что необходимо продлить процедуру упрощенного экзамена на 1-2 года с тем, чтобы дать возможность аудиторам со старыми аттестатами получить единый аттестат. Ведь это наиболее опытные кадры в аудиторской профессии.

На современном этапе развития аудита, задачи которого закреплены в Законе "Об аудиторской деятельности", в области образования аудиторов предусмотрены ряд принципиально новых правил, а также передача многих функций в области профессионального образования аудиторов в ведение СРО аудиторов.

Для того чтобы сохранить единое понимание по базовым вопросам профессионально образования аудиторов, а также по таким вопросам, которые по своему назначению должны решаться единообразно (аттестация аудиторов) и тем самым содействовать сохранению единого аудиторского сообщества, необходимо иметь некий единый документ "Образование аудитора", в котором были бы отражены правила профессионального образования аудиторов, обязательные для всего аудиторского сообщества и который был бы включен в систему нормативного регулирования аудиторской деятельности.

Такой документ, который можно назвать стандартом "Образование аудитора", должен основываться на всех восьми стандартах образования профессиональных бухгалтеров и аудиторов Международной Федерации Бухгалтеров, а также учитывать требования российских нормативных актов, отражающих процедуры регулирования профессионального образования аудиторов.

Примерная структура документа "Образование аудитора" с учетом аналогов IES (1-8) IFAC может быть представлена в следующем виде:

- Введение.

- Раздел 1. Требования к начальному уровню образования претендента.

- Раздел 2. Содержание программ профессионального образования.

- Раздел 3. Профессиональные навыки.

- Раздел 4. Профессиональные ценности, этика и этические отношения.

- Раздел 5. Требования к практическому опыту.

- Раздел 6. Оценка профессиональных способностей и компетентности.

- Раздел 7. Система повышения квалификации - непрерывное профессиональное развитие.

- Раздел 8. Требования к компетентности профессиональных аудиторов в особых условиях и отраслях экономики.

Серия IES (1-8) IFAC состоит из 7 стандартов, посвященных образованию профессиональных бухгалтеров (обязательных и для аудиторов), и восьмого стандарта, специально посвященного аудиту, особой подготовке аудиторов, дополнительным требованиям к аудиторам. В российский образовательный стандарт предполагается включить требования всех восьми международных стандартов образования. При этом часть текста восьмого стандарта (IES8) IFAC, посвященного требованиям к компетенции аудиторов, желающих работать в особых условиях аудита, в специфических областях экономики, включается в восьмой раздел российского стандарта.

Остановимся более подробно на проблемах повышения квалификации (раздел 7 обсуждаемого стандарта). Этот раздел очень важен для профессионального аудитора. Действующим законом "Об аудиторской деятельности" предусмотрено, что непрерывное профессиональное образование аудиторов является важнейшим условием их пребывания в саморегулируемых организациях. Если это требование не выполняется, то аудитор исключается из СРО.

Систематическое повышение квалификации - профессиональный и этический долг аудитора. Организация повышения квалификации находится в ведении СРО аудиторов. По данным Минфина России, в 2011 г. из общего числа аудиторов, которые должны были пройти обучение (21 225 чел.), прошли обучение по программам повышения квалификации 20 172 аудитора, не прошли - соответственно 1053 чел. (около 5%). Причины могут быть самые разные, в т.ч. уважительные или просто уход из профессии. Но в целом можно говорить о том, что в 2011 г. аудиторы выполнили свой профессиональный долг.

Наиболее востребованные программы обучения можно разделить на две группы.

1-я группа - программы, которые в прошлые годы получили название "рамочных" и в рамках тематики "Новое в нормативно-правовом регулировании..." включают вопросы правового регулирования, бухгалтерского учета, налогообложения, финансов и аудита. Эти программы в 2011 г. освоили большинство аудиторов (15 831 чел.). Такая тенденция для "рамочных" программ стабильна многие годы, поскольку учеба по этим программам позволяет не только четко отслеживать вновь появившиеся нормативно-правовые акты по вопросам, которые входят в компетенцию аудиторов, но и получить профессиональное и грамотное толкование этих актов.

2-я группа - программы подготовки к сдаче квалификационного экзамена на аттестат аудитора в упрощенном порядке, которые в 2011-2012 гг. засчитываются как программы повышения квалификации.

Следует признать, что среди востребованных аудиторами программ нет ни одной, которая была бы разработана в 2010-2011 гг. в целях повышения квалификации аудиторов и была бы утверждена СРО аудиторов.

Наименее востребованными оказались программы собственно по аудиту. По этим программам в 2011 г. прошел обучение 91 аудитор. Такая ситуация также повторяется уже ряд лет. Решением этой проблемы может быть создание специальных программ повышения квалификации аудиторов для работы в особых условиях и отраслях, как это предусмотрено в IES8 IFAC. Чем обусловлена необходимость таких программ?

Как известно, с 1 января 2011 г. претендент, успешно сдавший квалификационные экзамены, получает единый квалификационный аттестат аудитора, дающий ему право осуществлять независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности любого аудируемого лица, независимо от того, к какой сфере экономической деятельности оно относится.

Однако в экономике каждой страны есть отдельные отрасли, которым присущи свои особые условия хозяйствования, без знания которых аудитор не сможет профессионально и грамотно осуществлять независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, функционирующего в одной из таких особых отраслей экономики.

Между тем, программа квалификационного экзамена на получение единого квалификационного аттестата аудитора включает, с одной стороны, систему базовых знаний, необходимых для осуществления аудита аудируемых лиц, которые функционируют в типичных условиях хозяйствования, с другой стороны, особенности, присущие отдельным отраслям экономики, к которым, в первую очередь, относятся: кредитные организации, страховые организации, профессиональные участники рынка ценных бумаг, негосударственные пенсионные фонды и др.

Знание только особенностей, присущих хозяйственной деятельности в отдельных отраслях экономики, не позволяет аудитору профессионально и грамотно провести независимую проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц. Поэтому единый аттестат аудитора дает право де-юре проводить аудит во всех отраслях экономики, а де-факто - только в тех областях экономики, которые раньше входили в сферу деятельности общего аудита.

Подобная ситуация имеет место в любой стране. В регламентах Международной Федерации Бухгалтеров (IFAC), в первую очередь, в стандарте (IES8) "Образовательные требования для профессиональных аудиторов", предлагается определенная система мер для ее разрешения. Основные ее положения сводятся к следующему.

1. Исходное положение - "Необходима специализация профессиональных бухгалтеров и профессиональных аудиторов, поскольку ни один профессиональный аудитор не может быть специалистом высокого уровня во всех областях. Специализация необходима для наработки исключительно глубоких знаний и навыков в особых областях (отраслях)" (п. 18).

2. Когда необходима специализация? "С момента, когда профессиональные бухгалтеры приобрели знания и умения, необходимые, чтобы стать профессиональным аудитором, им может понадобиться дальнейшее профессиональное развитие, прежде чем они смогут принять на себя ответственность за аудит финансовой отчетности в специфических отраслях (банковской, финансовой, добывающих отраслях, страховой отрасли) или обстоятельствах (например, аудит транснациональной корпорации)" (п. 74).

Для работы в особых отраслях экономики и особых видах аудита "профессиональные аудиторы нуждаются также в приобретении практического опыта" (п. 81).

3. Какие знания необходимо получить в процессе специализации? "Не представляется рациональным прогнозировать, какие конкретные знания будут необходимы в зависимости от отраслевой спецификации" (п. 80).

4. Кто отвечает за наличие у аудитора знаний и умений, необходимых для компетентного выполнения им своих функций в особых отраслях и бизнес-условиях? "Члены Международной Федерации Бухгалтеров (IFAC), профессиональные аудиторы и аудиторские компании несут солидарную ответственность за то, что профессиональные аудиторы должны обладать достаточной компетентностью для выполнения своих функций" (п. 80).

Таким образом, унификация типов квалификационных аттестатов аудитора ставит перед СРО аудиторов, аудиторскими организациями и аудиторами задачу разработки программ спецкурсов для получения аудиторами, желающими осуществлять аудит в особых отраслях экономической деятельности, определенной специализации. Начать можно с разработки программы для проведения аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности кредитных организаций, банковских групп и банковских холдингов.

Поскольку системы спецкурсов повышения квалификации для получения определенной специализации, позволяющей проводить аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности в отдельных отраслях экономической деятельности, должны быть, в принципе, едиными для аудиторского сообщества, начинаться их разработка должна с совместного обсуждения этого вопроса представителями всех СРО аудиторов, формирования авторских коллективов (и их руководителей) по каждой особой отрасли экономики, подбора авторов из членов СРО аудиторов, подготовки программ, а если необходимо, то и методических пособий по этим программам, утверждения материалов и их публикации.

Таким образом, весь процесс разработки программ, необходимых методических материалов и пособий станет творческой деятельностью СРО аудиторов. При этом координацию работы по созданию спецкурсов и соответствующих программ для них может осуществлять Совет ЕАК совместно с комиссией Рабочего органа Совета по аудиторской деятельности при Минфине России.

Примечание. Итоги и перспективы саморегулирования в аудиторской деятельности

15 июня 2012 г. состоялся вебинар с вицепрезидентом РСПП Виктором Семеновичем Плескачевским на тему "Итоги и перспективы саморегулирования в аудиторской деятельности".

В ходе вебинара обсуждались вопросы, связанные с общей оценкой введения саморегулирования в аудиторской деятельности; компенсационным фондом СРО; Национальным Союзом аудиторских объединений; третейскими судами СРО и взаимодействием с надзорными органами (Минфин России, Росфиннадзор).

В адрес оргкомитета поступило множество вопросов, в первую очередь, связанных с действующими нормами Федерального закона от 01.12.07 N 315-ФЗ "О саморегулируемых организациях" и его предполагаемыми изменениями, которые сейчас активно обсуждаются на площадках РСПП, ТПП, Комитета по вопросам собственности ГД ФС РФ, а также с соотношением требований норм Законов N 315-ФЗ как базового закона в части саморегулирования и N 307-ФЗ - отраслевого закона об аудиторской деятельности.

А.Д. Шеремет,

президент Национального Союза аудиторских организаций,

заслуженный деятель науки Российской Федерации,

заслуженный экономист Российской Федерации,

заслуженный профессор МГУ им. М.В. Ломоносова,

д-р экон. наук

"Аудитор", N 7, июль 2012 г.