Уплата налогов при закрытии подразделений (Ю.Л. Терновка, "Практическая бухгалтерия", N 9, сентябрь 2012 г.)

Уплата налогов при закрытии подразделений

При ликвидации обособленного подразделения необходимо закрыть все долги перед бюджетом. Это касается не только налога на прибыль, о котором рассказывалось в предыдущей статье, но также и НДФЛ, транспортного налога и налога на имущество.

На практике довольно распространена ситуация, когда организация вынуждена закрыть обособленное подразделение. Причины могут быть разные - это и нерентабельность, и прекращение работ на той территории, на которой велся бизнес, или иные основания. У бухгалтера это, как правило, вызывает ужас. Однако на самом деле ничего страшного нет, хотя у страха, как известно, глаза велики.

Снятие с учета и НДФЛ

Процедура снятия с учета обособленного подразделения не должна вызвать затруднений. Ее порядок закреплен в статье 84 Налогового кодекса.

Для того чтобы закрыть обособленное подразделение, достаточно подать в налоговую инспекцию по месту учета этой "обособки" заявление. Оно подается по форме N С-09-3-2 (приказ ФНС России от 9 июня 2011 г. N ММВ-7-6/362@). Процедура снятия с учета происходит в течение 10 дней со дня получения этого сообщения, но не ранее окончания выездной налоговой проверки в случае ее проведения.

Однако организация вправе подать заявление о снятии с учета и в инспекцию по месту нахождения "матери" (по той же самой форме). Последняя в свою очередь в течение пяти рабочих дней должна отправить эту информацию по месту учета обособленного подразделения. Далее процедура снятия с учета идентичная, как если бы заявление подавалось в налоговую по месту нахождения обособленного подразделения.

В течение 10 дней инспекция должна отправить организации уведомление об этом факте. В случае необходимости налоговая может провести выездную проверку. И тут вполне логичен вопрос: а какая именно налоговая? Местная или "головная"? Налоговый кодекс по этому поводу говорит так: местные налоговики могут провести самостоятельную выездную проверку только тогда, когда организация имеет статус филиала или представительства, и только по региональным налогам.

И тем не менее налоговики пытаются проводить проверки по налогам. Однако стоит помнить, что такие действия неправомерны. В полномочиях инспекции провести сверку зачисления налога на прибыль в части уплаты в региональный бюджет. Данную позицию также высказывает Минфин России в письме от 31 июля 2008 г. N 03-02-07/1-327.

Выходит, что провести выездную налоговую проверку обособленного подразделения может только та инспекция, в которой сама организация стоит на учете, то есть головная.

Что касается позиции судей по данному вопросу, то она противоречива и имеются решения, в которых арбитры высказывают, что инспекции вправе проводить выездную налоговую проверку по месту нахождения обособленного подразделения организации. Такой вывод можно найти в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 11 августа 2008 г. N Ф08-4572/2008.

Та же самая ситуация и при проверке налога на доходы физических лиц. О том, куда необходимо представлять справку 2-НДФЛ в отношении доходов сотрудников, сложилась очень противоречивая позиция контролирующих органов.

Минфиновцы указывают, что сведения о доходах сотрудников должны подаваться в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения. К примеру, в письме от 5 апреля 2012 г. N 03-04-06/8103 отмечается, что головная организация, являющаяся налоговым агентом и имеющая обособленное подразделение, сведения о доходах физических лиц в отношении работников "обособки" представляет в налоговую по месту нахождения такого подразделения. Аналогичные выводы содержат письма от 23 марта 2012 г. N 03-04-08/8-58, от 16 декабря 2011 г. N 03-04-06/3-348. Отрадно, что такого же мнения придерживаются и чиновники ФНС России в выпускаемых письмах, например, от 30 мая 2012 г. N ЕД-4-3/8816@. В нем говорится, что обязанность организации по перечислению НДФЛ по месту нахождения обособленного подразделения должна корреспондировать с обязанностью представления сведений о доходах физических лиц в налоговые органы по месту нахождения такого обособленного подразделения.

Таким образом, организации, являющиеся налоговыми агентами и имеющие обособленные подразделения, сведения о доходах физических лиц в отношении работников головной организации представляют в налоговые органы по месту своего учета, а в отношении работников "обособки" - по месту учета организации по соответствующему обособленному подразделению.

При этом имеются более ранние письма, в которых сообщается, что сведения о доходах физических лиц должны представляться в налоговую по месту учета головной организации, - например, письма Минфина России от 13 ноября 2006 г. N 03-05-01-04/311, от 23 января 2006 г. N 03-01-10/1-14, а также письма ФНС России от 13 марта 2006 г. N 04-1-03/132, от 7 марта 2007 г. N 23-3-04/238@. В последнем налоговые органы свою позицию выражают так: налоговые агенты представляют в налоговую по месту своего учета сведения о доходах физических лиц. Справка подается ежегодно не позднее 1 апреля.

В этой связи сведения о доходах физических лиц и суммах начисленного и удержанного налога обособленным подразделениям организации следует представлять в инспекцию по месту постановки на учет головной организации.

А в письме УФНС России по г. Москве от 1 апреля 2010 г. N 20-15/3/068888 констатируется: сведения о доходах физлиц могут представляться организацией за всю компанию в целом (по доходам физических лиц, полученным как от головной организации, так и от всех обособленных подразделений организации) по месту постановки на налоговый учет головной организации либо по месту постановки на налоговый учет головной организации и обособленных подразделений, которые наделены полномочиями по исполнению части обязанностей налогового агента (при наличии своего расчетного счета и по сотрудникам, которые работают в таком подразделении).

Таким образом, если 2-НДФЛ за год представлены за организацию в целом в инспекцию по месту учета головной организации, то представлять сведения по месту учета обособленных подразделений не требуется.

Особые правила. Если компания ликвидирована до конца календарного года, то последним налоговым периодом для нее является период времени с начала этого года до момента ликвидации.

Обращаем ваше внимание, что представлять справки о доходах в налоговую "обособки" - скорее право, а не обязанность. Как правило, НДФЛ представляется по всем сотрудникам сразу головной компанией. Поэтому в случае проверки местные налоговики вправе затребовать только налоговые регистры для сверки платежей по НДФЛ.

Налог на имущество

Напоминаем, что организация, в состав которой входят обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, уплачивает налог на имущество или авансовые платежи по нему по месту нахождения каждого из обособленных подразделений (ст. 384 НК РФ), с учетом ставки налога, действующей на территории соответствующего субъекта РФ, поскольку данный налог признается региональным.

В течение календарного года организация обязана уплатить авансовые платежи за I квартал, полугодие и 9 месяцев. Налоговым периодом признается год. База по налогу определяется в размере 1/4 средней стоимости имущества и ставки налога, которая принята в регионе. Налоговая база при наличии обособленных подразделений определяется отдельно в отношении имущества, которое принадлежит головной организации, и в отношении того, что стоит на балансе у "обособки" (ст. 376 НК РФ).

Средняя стоимость за отчетный период определяется в соответствии со статьей 376 Налогового кодекса. Чтобы ее получить, необходимо сложить остаточную стоимость имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и на 1-е число следующего месяца и разделить данную величину на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.

Это важно. Налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налогов досрочно. Это закреплено на законодательном уровне, а именно статьей 45 Налогового кодекса.

Пример 1

На балансе организации "Астра" выделены объекты основных средств. Остаточная стоимость по данным бухгалтерского учета составляет:

январь - 70 000 000 руб.;

февраль - 85 000 000 руб.;

март - 85 000 000 руб.;

апрель - 80 000 000 руб.;

май - 35 000 000 руб.;

июнь - 50 000 000 руб.;

июль - 30 000 000 руб.

Ставка налога на имущество в данном регионе составляет 2,2%. В июле компания ликвидируется. Как подсчитать авансовые платежи по налогу на имущество?

Средняя стоимость имущества обособленного подразделения за I квартал составит:

(70 000 000 + 85 000 000 + 85 000 000 + 80 000 000) / (3 + 1) = 80 000 000 руб.

Авансовый платеж за I квартал составит: (80 000 000 х 2,2) / (3 + 1) = 440 000 руб.

Средняя стоимость имущества обособленного подразделения за полугодие составит:

(70 000 000 + 85 000 000 + 85 000 000 + 80 000 000 + 35 000 000 + 50 000 000 + 30 000 000) / (6 + 1) = = 62 142 857 руб.

Авансовый платеж за полугодие составит:

(62 142 857 х 2,2) / 4 = 341 786 руб.

Поскольку ООО "Астра" ликвидируется в середине года (в июле), то расчет налога на имущество будет такой же, как и в обычном порядке.

Среднегодовая стоимость имущества за год будет определяться аналогичным образом, как и за отчетный период, только в качестве знаменателя будет выступать не количество месяцев отчетного периода, увеличенное на единицу, а количество 13 (12 месяцев года + 1).

Таким образом, среднегодовая стоимость имущества в нашем примере будет равна:

(70 000 000 + 85 000 000 + 85 000 000 + 80 000 000 + 75 000 000 + 50 000 000 + 50 000 000 + 0 + 0 + 0 + 0 + 0) / (12 + 1) = 33 461 538 руб.

По итогам года сумма налога на имущество составит:

33 461 538 х 2,2 = 736 154 руб.

Таким образом, у ликвидируемой организации по итогам года возникнет переплата по налогу на имущество в размере 45 632 руб. ((33 461 538 х 2,2) - 440 000 - 341 786).

Целесообразнее организации будет уплатить налог досрочно - в июле и представить декларацию по итогам года. Платеж составит: (33 461 538 х 2,2) - 440 000 = = 296 154 руб.

По оставшимся отчетным периодам декларации представлять не нужно, как и уплачивать авансовые платежи.

Организации, имеющие отдельный баланс, в случае их ликвидации могут досрочно (не дожидаясь окончания года) подать налоговую декларацию. Этой позиции придерживается Минфин России в письме от 5 июля 2005 г. N 03-03-04/1/58.

Сумму уплаченного налога на имущество можно учесть при расчете налога на прибыль, в составе прочих затрат, связанных с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Транспортный налог

Транспортный налог является региональным налогом. Определяющим фактором того, кто уплачивает его (головная организация или обособленное подразделение), является регистрация транспортного средства. Так, если автомобиль зарегистрирован за головной организацией, то уплачивать налог должна именно она, если же право собственности принадлежит "обособленцу", то и уплата налога "стоит" за ним. Порядок и правила регистрации транспортных средств утверждены приказом МВД России от 24 ноября 2008 г. N 1001 "О порядке регистрации транспортных средств".

Даже если право собственности на автомобиль принадлежит головной компании, но фактически он используется обособленным подразделением, налог все равно платит организация. Поскольку именно она является собственником автомобиля.

Заметим: если организация и "обособка" находятся в одном регионе, перерегистрацию транспортного средства не имеет смысла делать.

А как определить порядок исчисления и уплаты транспортного налога в случае перерегистрации транспортных средств в течение одного месяца с одного филиала организации на другой при условии, что филиалы находятся в разных субъектах РФ?

Пример 2

В Костроме в августе закрывается обособленное подразделение, автомобиль, находящийся у него на балансе, оно передает в другой филиал, который находится в Краснодаре.

В этом случае важно, чтобы не произошло задвоения по уплате налога по одному и тому же транспортному средству. Следует помнить, что месяц регистрации или снятия с регистрации принимается за полный месяц. Поскольку Налоговым кодексом не предусмотрено при исчислении транспортного налога учитывать количество дней регистрации автомобиля, в расчет принимается только полный месяц. Такую позицию высказывает Минфин России в письме от 27 марта 2007 г. N 03-05-06-04/16.

Это означает, что за август транспортный налог должен уплатить все еще костромской филиал, а с сентября эта обязанность возлагается на краснодарский офис. Поскольку налог платится по месту нахождения транспортных средств.

А вот если бы автомобиль сняли с учета в одном субъекте и зарегистрировали на ту же "обособку", но в другом субъекте РФ, причем в течение одного месяца, то налог нужно уплатить там, где транспортное средство зарегистрировано на 1-е число этого месяца.

Если же автомобиль был снят с учета по причине ликвидации "обособки", а затем несколько месяцев находился в ремонте и лишь потом был поставлен на учет, налог все равно уплачивать нужно. На это совсем недавно указали судьи в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 7 июня 2012 г. N 14341/11: уклонение общества от государственной регистрации транспортных средств не освобождает его от уплаты транспортного налога. Хотя Минфин России в письмах высказывал иную точку зрения.

Ю.Л. Терновка,

редактор-эксперт

"Практическая бухгалтерия", N 9, сентябрь 2012 г.