Проверяем контрагента: чем поможет ФНС? (К.И. Юсупов, "Налоговая проверка", N 5, сентябрь-октябрь 2012 г.)

Проверяем контрагента: чем поможет ФНС?

Вопрос, как проявлять должную осмотрительность при выборе контрагентов, не является темой данной статьи. Сегодня в центре нашего внимания иные проблемы. Какие сведения должна предоставить инспекция, в которой зарегистрирован потенциальный контрагент общества? Является ли информация о выполнении потенциальным контрагентом своих налоговых обязательств налоговой тайной? Правомерен ли отказ инспекции в предоставлении подобных сведений? Рассмотрим позиции ФНС, Минфина и судей.

Необходимость проявления осмотрительности при выборе контрагентов и проверки уже существующих контрагентов, взаимодействие с которыми осуществляется на протяжении длительного периода, обусловлена выходом Постановления Пленума ВАС РФ N 53*(1). В пункте 10 указанного документа содержится следующее положение: факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Стараясь проявить должную осмотрительность, хозяйствующие субъекты пытаются раздобыть и "подшить в дело" различную информацию о потенциальном контрагенте: копии устава, свидетельств о государственной регистрации, постановке на учет в налоговом органе, лицензии, доверенностей лиц, имеющих право подписывать документы и заключать договоры, фиксируются встречи и собираются доказательства действительности обсуждения условий предстоящей сделки. Перечень действий, которые совершают хозяйствующие субъекты, безграничен. Однако ни налоговое законодательство, ни какие бы то ни было разъяснения главного финансового ведомства и налоговиков не дают четкого ответа на вопрос, какие действия в данном направлении считать необходимыми, а какие - достаточными*(2).

Нередко в своих разъяснениях финансисты и налоговики дают расплывчатые ответы. Так, например, в одном из последних разъяснений представители Минфина в ответ на вопрос налогоплательщика, какие методы ООО вправе использовать с целью выявления недобросовестности контрагента и минимизации налоговых рисков, отвечают: налогоплательщики вправе проводить самостоятельную оценку рисков по результатам своей финансово-хозяйственной деятельности с учетом Критериев оценки рисков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, утвержденных Приказом ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@.

При этом также указывается, что для информационной поддержки налогоплательщиков на сайте ФНС РФ размещаются сведения об адресах, указанных при государственной регистрации в качестве места нахождения несколькими юридическими лицами (так называемые адреса массовой регистрации, характерные, как правило, для фирм-"однодневок"), а также наименования юридических лиц, в состав исполнительных органов которых входят дисквалифицированные лица (см., например, Письмо Минфина РФ от 04.06.2012 N 03-02-07/1-134).

Примечание. Официальный сайт ФНС - www.nalog.ru.

Как показывает практика, проверка только тех сведений, которые приведены в разъяснении Минфина, порой не является достаточным основанием для подтверждения хозяйствующим субъектом проявления должной осмотрительности при выборе контрагента.

Судьи, высказывая свою позицию, также не приходят к единому мнению: то, что один судья считает достаточным, другой признает необходимым, но недостаточным.

В качестве одного из способов приложения усилий для проявления должной осмотрительности налогоплательщики выбирают направление запроса в ФНС по месту регистрации контрагента. Какие сведения они надеются получить таким образом?

В Письме Минфина РФ от 04.06.2012 N 03-02-07/1-134 налогоплательщик указал, что в соответствии с требованиями законодательства о налогах и сборах о проявлении налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов ООО перед заключением хозяйственных договоров в целях выявления признаков недобросовестности контрагентов, оценки и минимизации налоговых рисков, во избежание возникновения необоснованной налоговой выгоды обратилось в налоговые органы по месту нахождения контрагентов с запросами о предоставлении информации следующего характера:

- регулярно ли запрашиваемая организация сдает отчетность и не нарушает ли сроков сдачи;

- не привлекалась ли организация к налоговой ответственности;

- не нарушает ли сроков уплаты налогов и платит ли их.

Возникает вопрос о правомерности предоставления налоговым органом запрашиваемой информации.

Как видно из того же письма, налоговые органы отказывают в предоставлении подобной информации. Какими же нормами налогового законодательства они руководствуются? Приведем цепочку рассуждений.

Информация, необходимая налогоплательщикам для исполнения своих обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, которую налоговые органы обязаны предоставлять бесплатно, указана в пп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ. К этой информации относится бесплатное информирование (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также предоставление форм налоговых деклараций (расчетов) и разъяснение порядка их заполнения.

Сведения, содержащиеся в Едином государственном реестре налогоплательщиков, предоставляются пользователям в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 26.02.2004 N 110 "О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Налоговым законодательством не установлена обязанность налоговых органов предоставлять налогоплательщикам по их запросам информацию об исполнении их контрагентами обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, или о нарушениях ими этого законодательства.

В соответствии с п. 1 ст. 102 НК РФ любые полученные налоговым органом сведения о налогоплательщике, за исключением сведений, указанных в названном пункте, составляют налоговую тайну.

Налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом (абз. 1 п. 2 ст. 102 НК РФ).

Такова позиция Минфина (см., например, Письмо 04.06.2012 N 03-02-07/1-134), и чиновники руководствовались бы ею, если б судьи не напомнили им положения налогового законодательства о налоговой тайне и единодушно не решили бы, что информация, о которой идет речь, не относится к налоговой тайне.

Обратимся к нормам законодательства. Как уже было упомянуто выше, в соответствии с нормами ст. 102 НК РФ налоговую тайну составляют любые полученные налоговым органом, органами внутренних дел, следственными органами, органом государственного внебюджетного фонда и таможенным органом сведения о налогоплательщике, за исключением отдельных сведений. К таким сведениям согласно ст. 102 НК РФ относятся:

- сведения, являющиеся общедоступными, в том числе ставшие таковыми с согласия их обладателя - налогоплательщика;

- данные об идентификационном номере налогоплательщика;

- информация о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за них;

- сведения, предоставляемые налоговым (таможенным) или правоохранительным органам других государств в соответствии с международными договорами (соглашениями), одной из сторон которых является РФ, о взаимном сотрудничестве между налоговыми (таможенными) или правоохранительными органами (в части сведений, предоставленных этим органам);

- информация, предоставляемая избирательным комиссиям в соответствии с законодательством о выборах по результатам проверок налоговым органом сведений о размере и источниках доходов кандидата и его супруга, а также об имуществе, принадлежащем кандидату и его супругу на праве собственности.

Из этого перечня нас больше всего интересует информация о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения. Ведь именно ее хотела получить организация, направившая запрос в ФНС. И, как следует из анализа положений ст. 102 НК РФ, данная информация не относится к налоговой тайне.

Такой позиции придерживаются судьи. Так, например, в Определении ВАС РФ от 01.12.2010 N ВАС-16124/10 коллегия судей, рассмотрев доводы, содержащиеся в заявлении инспекции, изучив принятые по делу судебные акты, признала незаконным отказ инспекции в представлении обществу информации по его запросу о представлении сведений, является ли общество с ограниченной ответственностью "СЛК" (контрагент общества) исполняющим свои налоговые обязательства, суды всех трех инстанций на основе установленных обстоятельств, руководствуясь положениями ст. 102 НК РФ, Федерального закона от 27.07.2006 N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации", сделали вывод о том, что сведения об исполнении налогоплательщиками своих обязательств по уплате налогов не являются налоговой тайной, в связи чем у инспекции отсутствовали правовые основания для отказа в предоставлении обществу информации о выполнении потенциальными контрагентами своих налоговых обязательств.

Кроме того, судьи отметили, что запрашиваемая обществом информация обусловлена необходимостью проявлять должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагентов, судебные инстанции удовлетворили заявление общества.

Данное мнение представлено и в других решениях судей:

- в Постановлении ФАС ЗСО от 27.07.2010 N А27-25441/2009*(3). Сведения об исполнении налогоплательщиками своих обязательств по уплате налогов не являются налоговой тайной. Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы арбитражных судов, счел, что при наличии запрета в налоговом законодательстве для предоставления сведений, указанных в пп. 1-4 п. 1 ст. 102 НК РФ и не являющихся налоговой тайной для третьих лиц, согласно ст. 8 Федерального закона N 149-ФЗ*(4) налоговый орган имеет право на предоставление находящихся у него сведений;

- в Постановлении ФАС ЗСО от 16.07.2010 N А27-25724/2009*(5). Инспекция письмом сообщила обществу о невозможности предоставить информацию о выполнении налоговых обязательств его предполагаемыми контрагентами, поскольку в соответствии со ст. 102 НК РФ сведения об исполнении налоговых обязательств являются налоговой тайной, и указала сайт ФНС, где публикуется открытая и общедоступная информация о зарегистрированных юридических лицах.

Удовлетворяя требования общества, суды обеих инстанций исходили из отсутствия у налогового органа правовых оснований для отказа в предоставлении запрашиваемой информации. Сославшись на положения ст. 102 НК РФ, Федерального закона N 149-ФЗ, Письма МНС РФ от 05.03.2002 N ШС-6-14/252 "Об отнесении сведений о задолженности налогоплательщика к налоговой тайне", они пришли к правильным выводам, что сведения об исполнении налогоплательщиками своих обязательств по уплате налогов не являются налоговой тайной;

- в Постановлении ФАС УО от 01.09.2010 N Ф09-6957/10-С3. Как следует из вышеуказанного письма МНС, при отсутствии признаков налогового правонарушения неисполнение обязанности по уплате налога в установленный срок является нарушением порядка уплаты налога, в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 102 НК РФ сведения об указанном нарушении не могут составлять налоговую тайну;

- в Постановлении ФАС ЗСО от 14.12.2007 N Ф04-67/2007(77-А67-32)*(6). Суд кассационной инстанции поддержал выводы судебных инстанций, что отказ инспекции влияет на права заявителя на получение налоговой выгоды, в том числе для исчисления НДС, подлежащего уплате в бюджет, с учетом обязанности налогоплательщика подтвердить должную осмотрительность и осторожность при выборе контрагента;

- в Постановлении ФАС ЗСО от 11.12.2007 N Ф04-8404/2007(40773-А67-32)*(7). Судебные инстанции исходили из того, что ст. 102 НК РФ содержит исчерпывающий перечень сведений, не относящихся к налоговой тайне, согласно которому сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за них не относятся к налоговой тайне.

Таким образом, под напором позиции судей самых разных инстанций специалисты Минфина вынуждены признать, что сведения об исполнении налогоплательщиками своих обязательств по уплате налогов не являются налоговой тайной, в связи с чем у инспекций отсутствуют правовые основания для отказа в предоставлении заявителям информации о выполнении потенциальными контрагентами своих налоговых обязательств (Письмо Минфина РФ от 04.06.2012 N 03-02-07/1-134).

Справедливости ради следует отметить, что ранее финансисты и налоговики все же приходили к выводу, что данные сведения не являются налоговой тайной, однако, видимо, увеличившееся число запросов, поступающих в налоговый орган*(8), заставило их изменить свою позицию.

Так, например, в том же письме МНС содержится вывод, что при наличии признаков, установленных статьей 106 НК РФ, неуплата налога в установленный срок является налоговым правонарушением.

При отсутствии признаков налогового правонарушения неисполнение обязанности по уплате налога в установленный срок является нарушением порядка уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, и в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 102 НК РФ сведения об указанном нарушении не могут составлять налоговую тайну.

А в Письме УФНС по г. Москве от 03.10.2008 N 09-10/093263 "Об определении налоговой тайны" сказано, что сведения о задолженности налогоплательщиков перед бюджетами различных уровней являются отражением налогового правонарушения, связанного с неисполнением налогоплательщиком обязанности по уплате налогов и сборов, и не составляют налоговую тайну.

Таким образом, и судьи, и налоговики, и Минфин теперь единодушно сходятся в одном: отказ инспекции в предоставлении налогоплательщику информации об исполнении его контрагентом (потенциальным контрагентом) налоговых обязательств является неправомерным.

К.И. Юсупов,

эксперт журнала "Налоговая проверка"

"Налоговая проверка", N 5, сентябрь-октябрь 2012 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

*(2) Как отмечено в Постановлении ФАС ПО от 03.04.2009 N А65-8173/2008, налогоплательщик, проявляя должную осмотрительность, может принять меры только к получению доступных сведений. Эффективное исполнение налогоплательщиком обязанности проявлять должную осмотрительность будет возможным только тогда, когда эта обязанность будет закреплена в НК РФ, а ее исполнение обеспечено должными правовыми средствами.

*(3) Определением ВАС РФ от 01.12.2010 N ВАС-16124/10 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС.

*(4) Федеральный закон от 27.07.2006 N 149-ФЗ "О информации, информационных технологиях и о защите информации".

*(5) Определением ВАС РФ от 17.11.2010 N ВАС-15222/10 отказано в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.

*(6) Определением ВАС РФ от 31.03.2008 N 4302/08 отказано в передаче в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора данного постановления, а также решения от 31.05.2007 и постановления апелляционной инстанции Арбитражного суда Томской области от 30.07.2007 по данному делу.

*(7) Определением ВАС РФ от 31.03.2008 N 4251/08 отказано в передаче в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора данного постановления, а также решения от 03.05.2007 и постановления апелляционной инстанции Арбитражного суда Томской области от 30.07.2007 по данному делу.

*(8) Например, в уже рассмотренном нами Постановлении ФАС ЗСО от 16.07.2010 N А27-25724/2009 налогоплательщик направил в инспекцию 74 запроса о предоставлении информации о выполнении налоговых обязательств предполагаемых контрагентов, необходимой обществу для исполнения осмотрительности и осторожности в выборе контрагентов. А если учесть количество налогоплательщиков, стоящих на учете в конкретной инспекции и желающих быть осмотрительными и добросовестными, нетрудно предположить, насколько вырастет объем работы налоговиков.