Выставляет ли банкрот счет-фактуру? (Н. Юденич, "Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2012 г.)

Выставляет ли банкрот счет-фактуру?

Ни на продавца-банкрота, ни на покупателя действующим налоговым законодательством не возложена обязанность составления счетов-фактур по сделкам между данными субъектами предпринимательской деятельности.

С 1 октября 2011 года в Налоговом кодексе появилась новая категория налоговых агентов - покупатели имущества и имущественных прав должников, признанных банкротами (кроме должников - физических лиц, которые не являются ИП)*(1).

У фирмы может возникнуть вопрос: кто - покупатель или продавец-банкрот должен выставлять счет-фактуру при приобретении товара, работ, услуг или имущественных прав?

Налоговые обязанности продавца-банкрота

Законодательством четко определено, что при реализации имущества или имущественных прав должниками, признанными банкротами, их налоговыми агентами по НДС выступают фирмы-покупатели*(2).

Значит ли это, что должники-банкроты освобождены не только от уплаты НДС в бюджет, но и от оформления счетов-фактур по таким операциям? Минфин России считает, что да. Ведь такая обязанность не следует из норм Налогового кодекса и Правил ведения книги продаж*(3).

Налоговый кодекс Российской Федерации

Уплата НДС в бюджет продавцом-банкротом считается исполненной с момента удержания с него суммы налоговым агентом - покупателем*(4). При этом обязанность представления декларации по НДС предусмотрена только в отношении налогового агента*(5).

Отметим, что нормативными правовыми актами по бухучету также не установлены специальные требования к его ведению организациями, которые признаны банкротами и в отношении которых открыто конкурсное производство*(6).

Налоговые обязанности покупателя

Налоговый агент - покупатель*(7) определяет базу по НДС расчетным путем как сумму дохода от реализации имущества с учетом налога отдельно по каждой операции, произведенной продавцом-банкротом*(8). Расчетная налоговая ставка, в зависимости от вида имущества, равна 18/118 или 10/110*(9). Сумму налога определяют на момент перечисления денег контрагенту.

Есть исключения из данного правила. Если фирма оплатила имущество до 1 октября 2011 года (до вступления в силу Закона N 245-ФЗ), она не обязана быть налоговым агентом продавца-банкрота. Данное условие не зависит от того, что право собственности на имущество перешло после указанной выше даты*(10).

Документы по уплате НДС за продавца-банкрота покупатель регистрирует в книге продаж за налоговый период, в котором исчислен налог по приобретенному имуществу. Если фирма уплачивает налог после 20-го числа месяца, следующего за отчетным налоговым периодом, такие платежные документы регистрируют в дополнительном листе книги продаж за указанный выше период*(11). При этом документы покупатель регистрирует в хронологическом порядке: сначала в книге продаж, а затем в книге покупок *(12).

Специальный срок уплаты в бюджет НДС, исчисленного по такому имуществу, законодательно не предусмотрен*(13). Поэтому делать это следует по итогам каждого налогового периода исходя из суммы НДС, исчисленной за истекший налоговый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом*(14).

Обязанность составления счета-фактуры (включая корректировочный) покупателями имущества или имущественных прав у должников-банкротов нормами Налогового кодекса не установлена*(15). Может ли покупатель получить вычет по НДС без его составления?*(16) Да, если имущество или имущественные права приобретены для использования в облагаемых НДС операциях*(17). Счет-фактура не нужен. Вычет "входного" НДС покупатель вправе получить на основании платежных документов, удостоверяющих факт уплаты налога в бюджет*(18). Если покупатель все же оформит счет-фактуру, то вычету НДС данное обстоятельство также не препятствует*(19).

Уплаченные суммы НДС могут быть включены в налоговые вычеты в налоговом периоде, следующем за тем, в котором представлена декларация с отраженной в ней суммой НДС к уплате в бюджет, после фактической уплаты налога*(20). В случае покупки фирмой имущества у продавца-банкрота в договоре купли-продажи нужно указывать, включается ли сумма НДС в цену сделки и отдельно выделить эту сумму*(21).

Следует обращать внимание на цену в договоре при покупке имущества у организации-банкрота на торгах: указана ли она с учетом НДС или нет. Это поможет в будущем обезопасить себя от судебных тяжб из-за неопределенности цены сделки*(22). При указании цены имущества, выставленного на торги без НДС, победитель торгов будет исчислять налог сверху на цену сделки*(23).

Отметим, что пункт 4.1 статьи 161 Налогового кодекса не применяют, если имущество должника-банкрота получено кредитором в случае признания повторных торгов несостоявшимися. Базу по НДС исчисляют как рыночную цену этого имущества без включения в нее налога*(24).

Пример

ООО "Актив", признанное банкротом, продает ООО "Пассив" (без проведения торгов) автомобиль за 500 000 руб. по договору от 14 мая. Остаточная стоимость машины по данным как бухгалтерского, так и налогового учета составляет 250 000 руб.

Оплату ООО "Пассив" произвело в полном размере 15 мая. В этот же день оформлен акт приема-передачи. Сумму НДС по договору купли-продажи ООО "Пассив" удерживает из суммы оплаты и перечисляет в бюджет равными долями ежемесячно: 20 июля, 20 августа и 20 сентября. В III квартале ООО "Пассив" принимает "входной" НДС к вычету.

Рассмотрим порядок отражения операций по реализации автомобиля в учете продавца и покупателя.

У покупателя

ООО "Пассив" определяет НДС по расчетной ставке 18/118*(25), сумма налога составит:

500 000 руб. х 18/118 = 76 271,19 руб.

Стоимость автомобиля без НДС:

500 000 - 76 271,19 = 423 728,81 руб.

- 15 мая:

Дебет 08 Кредит 60

- 423 728,81 руб. - отражена стоимость автомобиля;

Дебет 19 Кредит 60

- 76 271,19 руб. - отражена сумма НДС;

Дебет 01 Кредит 08

- 423 728,81 руб. - автомобиль принят в состав основных средств;

Дебет 60 Кредит 68 субсчет "НДС"

- 76 271,19 руб. - удержан НДС, подлежащей уплате в бюджет;

Дебет 60 Кредит 51

- 423 728,81 руб. - перечислена оплата за автомобиль на расчетный счет продавца без НДС;

- 20 июля, 20 августа и 20 сентября в бюджет перечисляют НДС в размере 1/3 платежа за налоговый период:

76 271,19 руб. х 1/3 = 25 423,73 руб.

Дебет 68 субсчет "НДС" Кредит 51

- 25 423,73 руб. - НДС перечислен в бюджет;

Дебет 68 субсчет "НДС" Кредит 19

- 25 423,73 руб. - НДС принят к вычету.

У продавца-банкрота

- 15 мая:

Дебет 62 Кредит 91-1

- 423 728,81 руб. - признан прочий доход от выбытия ОС (автомобиля). Без учета НДС, так как у организации-банкрота отсутствует обязанность по начислению и уплате этого налога в бюджет;

Дебет 91-2 Кредит 01

- 250 000 руб. - списана остаточная стоимость автомобиля;

Дебет 51 Кредит 62

- 423 728,81 руб. - получена оплата за автомобиль от покупателя.

Н. Юденич,

налоговый консультант

Экспертиза статьи:

Е. Королева,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, налоговый консультант

Мнение. Счет-фактуру банкроту можно не составлять

А. Сажина, финансовый консультант

При реализации имущества (имущественных прав) должниками, признанными банкротами, НДС за них в качестве налоговых агентов платят покупатели данных активов (п. 4.1 ст. 161 НК РФ; письмо Минфина России от 29.02.2012 N 03-07-09/15). Покупатель должен исчислить расчетным методом и удержать НДС из выплачиваемых банкроту доходов. Налоговая база по такой реализации определяется как сумма дохода от продажи с учетом НДС (письмо Минфина России от 17.08.2012 N 03-07-11/306).

Суммы НДС покупатель принимает к вычету на основании документов, подтверждающих уплату налога в качестве агента (письмо Минфина России от 28.11.2011 N 03-07-09/43). При этом в книге продаж он регистрирует выписанные и (или) выставленные счета-фактуры во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС (приложение N 5 к пост. Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

Фирма, признанная банкротом, при реализации своего имущества не должна выставлять счета-фактуры и отражать эту реализацию в книге продаж и налоговой декларации (письмо Минфина России от 27.02.2012 N 07-02-06/29). Судебная практика по данной ситуации отсутствует.

"Актуальная бухгалтерия", N 10, октябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 19.07.2011 N 245-ФЗ (далее - Закон N 245-ФЗ)

*(2) п. 4.1 ст. 161 НК РФ

*(3) письма Минфина России от 29.02.2012 N 03-07-09/15, от 27.02.2012 N 07-02-06/29; п. 3 раздела II приложения N 5 Правил ведения книги продаж, утв. пост. Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (далее - Правила)

*(4) подп. 5 п. 3 ст. 45 НК РФ

*(5) п. 3 ст. 24, п. 5 ст. 174 НК РФ

*(6) п. 3 ст. 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ, п. 3 ст. 149 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ; письмо Минфина России от 27.02.2012 N 07-02-06/29

*(7) п. 1 ст. 24 НК РФ

*(8) п. 4.1 ст. 161 НК РФ

*(9) п. 4 ст. 164 НК РФ

*(10) письмо Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-15/110

*(11) п. 5 ст. 174, п. 3 ст. 171 НК РФ; п. 15 раздела II приложения N 5 Правил; письма ФНС России от 03.08.2012 N ЕД-3-3/2754@, Минфина России от 30.07.2012 N 03-07-15/90

*(12) п. 23 раздела II приложения N 5 Правил

*(13) ст. 174 НК РФ

*(14) письмо Минфина России от 17.08.2012 N 03-07-11/306

*(15) п. 3 ст. 168 НК РФ; п. 3 раздела II приложения N 5 Правил; письма Минфина России от 27.02.2012 N 07-02-06/29, от 20.02.2012 N 03-07-09/08, ФНС России от 03.08.2012 N ЕД-3-3/2754@, от 05.07.2012 N АС-4-3/11044@

*(16) ст. 169 НК РФ

*(17) п. 3 ст. 171 НК РФ; п. 23 Правил

*(18) п. 1 ст. 172 НК РФ; письма Минфина России от 29.02.2012 N 03-07-11/54, от 28.11.2011 N 03-07-09/43

*(19) письмо Минфина России от 28.11.2011 N 03-07-09/43

*(20) п. 3 ст. 171 НК РФ

*(21) п. 4 ст. 164 НК РФ

*(22) пост. Четырнадцатого ААС от 17.01.2012 N А05-3376/2011

*(23) п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 173, п. 4.1 ст. 161 НК РФ; пост. Шестого ААС от 12.05.2012 N 06АП-1481/2012, Восьмого ААС от 01.06.2012 N А46-8508/2009

*(24) п. 1 ст. 154 НК РФ; письма Минфина России от 26.10.2011 N 03-07-05/29, от 21.09.2011 N 03-07-05/22, от 29.12.2011 N 03-07-11/357, от 29.11.2011 N 03-07-05/42, Двенадцатого ААС от 22.05.2012 N А12-2393/2010, Семнадцатого ААС от 26.04.2012 N 17АП-2676/2011-ГК

*(25) п. 4 ст. 164 НК РФ