О нарушениях налогового и антимонопольного законодательства (М.А. Потехина, "Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2012 г.)

О нарушениях налогового и антимонопольного законодательства

Для операторов связи нарушения в данных правовых сферах оборачиваются весьма серьезными негативными последствиями. Налоговые органы и ревизоры федеральной антимонопольной службы уделяют пристальное внимание крупнейшим налогоплательщикам и монополистам на соответствующих рынках. Санкции настолько высоки, что оспаривать их операторам связи приходится в суде. Вниманию читателя предлагается небольшая подборка свежих судебных решений по разным спорным вопросам.

Карты оплаты и освобождение от НДС

На первый взгляд, между данными понятиями нет никакой связи. Освобождение не предусмотрено для такой деятельности, как продажа (реализация) карт оплаты. Да, все верно, однако одним из условий применения налогового освобождения, предусмотренного ст. 145 НК РФ, является размер выручки от реализации товаров (работ, услуг). На этот показатель в деле, рассмотренном в Постановлении ФАС МО от 27.07.2012 N А41-31984/10, повлияли поступления как раз от продажи карт оплаты связи. Наравне со средствами, полученными от абонентов и клиентов через кассу и через банк, они составляли доходы оператора связи от основного вида деятельности.

Как ни странно, факт налогового нарушения инспекторы выявили в связи с проверкой другого налога - налога на прибыль. Именно при его расчете было обнаружено занижение налоговой базы на доход от реализации карт. По отчету биллинговой системы количество карт и сумма, на которую они активированы, значительно превышали указанные в налоговой декларации данные. Инспекторы доначислили налог на прибыль, а заодно указали на то, что сумма с учетом "скрытых" активированных карт оплаты в проверяемом периоде превысила установленное п. 5 ст. 145 НК РФ ограничение, в связи с чем организация утратила право на освобождение от НДС. Но убедить в этом судей ревизорам не удалось.

Представленный на электронном носителе биллинговый отчет, переданный налоговому органу гражданином, позволяет произвольно вносить в него изменения. Техническая экспертиза сети и оказываемых услуг связи не производилась. Какая-либо проверка достоверности сведений, за исключением допроса свидетелей, в ходе налоговой проверки не осуществлялась. Других, более убедительных и веских доказательств налоговики не представили, в связи с чем суд признал доначисление налогов неправомерным. Иными словами, в данном случае продажа карт оплаты, которые оператор использовал в своем небольшом бизнесе, все-таки не повлияла на освобождение от НДС.

Промо-карты и начисление НДС

Вопрос о включении в налоговую базу стоимости безвозмездно распространенных в рамках проведения рекламных акций телефонных и интернет-карт рассмотрен в Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2012 N 09АП-14814/2012. По мнению налогового органа, оператор в нарушение норм налогового и гражданского законодательства не включил в расчет НДС безвозмездно оказанные услуги, предоставленные по телефонным и интернет-картам, распространенным в рамках рекламных акций. Суд с таким подходом не согласился, приведя следующие аргументы.

Использование рекламной продукции, которой фактически и являются распространенные оператором на безвозмездной основе телефонные и интернет-карты, осуществлялось в рекламных целях (привлечение внимания потенциальных потребителей к услугам, оказываемым компанией), в связи с чем распространение данной продукции не может рассматриваться как безвозмездная передача товара. Распространение рекламной продукции неразрывно связано с операциями по реализации налогоплательщиком рекламируемых услуг и является ее частью. Расходы на рекламу относятся на себестоимость товаров (работ, услуг) и тем самым участвуют в формировании продажной цены реализуемой продукции. Поэтому, реализуя товары, себестоимость которых была сформирована с учетом расходов на рекламу, на возмездной основе, налогоплательщик компенсирует указанные затраты за счет средств потребителя. Затраты на проведение рекламных акций включаются в себестоимость реализованных товаров и тем самым являются частью затрат по операциям, признаваемым объектом обложения НДС. Таким образом, стоимость продукции, приобретенной в рекламных целях, облагается налогом в составе цены реализуемых товаров. Предложение же инспекции уплатить НДС со стоимости рекламных материалов противоречит запрету на произвольное налогообложение и фактически является требованием повторной уплаты налога по части стоимости товаров, уже обложенных НДС.

Согласитесь, достаточно интересные выводы, которые можно взять на вооружение. При этом судьи привели еще одно веское обоснование в пользу налогоплательщика. Поскольку рекламные мероприятия и распространение информации об организации и видах ее деятельности необходимы для продвижения товаров (работ, услуг) на рынки сбыта, стимулирования их реализации, можно утверждать, что распространение рекламной продукции фактически производится организацией для собственных нужд. В силу пп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения признается передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций. При этом объект обложения НДС возникает только в случае передачи для собственных нужд товаров (работ, услуг), расходы по приобретению (производству) которых не соответствуют условиям, определенным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Обратимся к ст. 264 НК РФ: в ней указано, что расходы на рекламу относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Из этого следует, что расходы по распространению рекламно-сувенирной продукции при проведении рекламных акций признаются включаемыми в расчет налога на прибыль как затраты на "иные виды рекламы". В итоге реклама для собственных нужд, учитываемая при налогообложении прибыли, признается объектом обложения НДС. Читатель может выбрать любой из предложенных судьями подходов и не начислять НДС с оказанных услуг связи по распространенным телефонным и интернет-картам в рамках рекламных акций.

Об ошибках в книге покупок и о вычете по НДС

Проверка правильности оформления счетов-фактур раньше была одной из основных процедур налогового контроля по НДС. Однако она достаточно длительна и трудоемка, и, чтобы облегчить себе жизнь, налоговики идут на различные уловки. В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2012 N 09АП-14814/2012 ревизоры выявили расхождение реквизитов нескольких счетов-фактур с данными, отраженными в книгах покупок проверяемого лица. Этого оказалось достаточно, чтобы поставить под сомнение налог, предъявленный по таким счетам-фактурам. Между тем вывод о несоответствии счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ может быть сделан исключительно по результатам исследования содержания самих счетов-фактур, а не книг покупок либо каких-либо иных документов. Однако анализ содержания соответствующих счетов-фактур налоговым органом не производился вообще. Арбитры отметили, что книги покупок не относятся к первичным бухгалтерским документам и (или) документам налогового учета. Книги покупок ведутся в программном продукте, носят аналитический характер, являются документами, правильность составления которых, включения в них соответствующих, надлежащих сведений обусловлена человеческим фактором, ввиду чего не исключены технические ошибки при их изготовлении, допущение которых, в свою очередь, не может быть признано законным основанием для отказа в налоговом вычете. Ведь сами по себе книги покупок не являются документами, служащими основанием для принятия сумм налога к вычету.

Вывод таков: ошибочное указание в книгах покупок счетов-фактур, которые в адрес организации никогда не выставлялись, вместо иных счетов-фактур, по которым в действительности осуществлялся налоговый вычет, не свидетельствует о неправомерности применения указанного вычета и не дает налоговому органу права на доначисление налога.

О крупнейших налогоплательщиках

Не секрет, что многие крупные операторы связи являются крупнейшими налогоплательщиками. Получением такого статуса они обязаны успешным экономическим показателям деятельности. Доля участия государства в уставном капитале компаний, оказывается, не играет решающей роли, несмотря на то, что одним из критериев отнесения организаций к крупнейшим налогоплательщикам является ее "стратегический" статус, присваиваемый крупнейшим экспортерам и государственным компаниям (см. Критерии отнесения организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам*(1)). В Постановлении ФАС ДВО от 27.07.2012 N Ф03-3038/2012 на этот счет сказано следующее.

Необходимость особого учета крупнейших налогоплательщиков продиктована, главным образом, необходимостью более пристального внимания налоговых органов к налоговым поступлениям в бюджет от таких организаций, в свою очередь, напрямую зависящим от финансово-экономических показателей деятельности. "Стратегическая" принадлежность предприятия не обуславливает безусловное отнесение его к названной категории налогоплательщиков. Поэтому при разрешении вопроса об отнесении организации к крупнейшим налогоплательщикам инспектор должен исходить из оценки совокупности обстоятельств, характеризующих деятельность конкретного налогоплательщика и влияющих на возможное отнесение организации к категории таких налогоплательщиков.

Формальность действий налогового органа может привести к неправомерному отнесению предприятия к категории крупнейших налогоплательщиков и повлечь возложение на него дополнительных обязанностей, нарушающих права и законные интересы компании.

О телеграфных услугах связи

Данные услуги сегодня не пользуются спросом, как раньше, поэтому соотношение доходов и расходов не в пользу исполнителя. Чтобы сократить убытки, оператор связи уменьшает объем невыгодных услуг, однако монополистам нужно взвесить все за и против, не забывая о нормах действующего законодательства. В противном случае об этом напомнят ревизоры, а заодно и суд, как, например, в Постановлении ФАС УО от 03.08.2012 N Ф09-6426/12. Все началось с того, что в администрацию городского округа поступили жалобы от населения об отсутствии возможности отправить телеграмму, поскольку оператор закрыл все собственные пункты по приему телеграмм, а впоследствии расторгнул договор на оказание услуги по приему телеграмм с ФГУП "Почта России". Фактически услуга по приемке и отправке телеграмм не оказывалась населению в связи с экономической нецелесообразностью. Взамен предприятие связи организовало прием телеграмм по телефону на общедоступный федеральный номер, но таким способом не могли воспользоваться жители, не имеющее стационарного телефона оператора связи. Отправка телеграмм с помощью универсального таксофона тоже оказалась проблематичной, так как с него не устанавливалось соединение с выделенным оператором федеральным номером.

Суд напомнил оператору, что он согласно лицензии оказывает услуги связи, в том числе обеспечивает предоставление абоненту приема, передачи, обработки, хранения и доставки адресату текстовых сообщений телеграфной связи (услуга "телеграмма") и устанавливает соединения для приема и передачи текстовых сообщений телеграфной связи между абонентскими терминалами (услуга "телекс"). К тому же предприятие связи является субъектом естественной монополии и на него распространяются ограничения, установленные Законом о защите конкуренции*(2). Оператор связи, оказывающий населению услуги телеграфной связи в сети связи общего пользования, являющийся субъектом естественной монополии, обязан создать для потребителей данного вида услуг условия для отправки телеграмм, в том числе посредством создания пунктов подачи, приема, обработки, хранения предназначенных для передачи телеграмм.

Организация приема телеграмм по телефону на выделенный для этих целей федеральный номер не обеспечивает возможность любого потребителя воспользоваться данным видом услуги. При этом обработка и доставка телеграмм с помощью агента не свидетельствует о наличии у лиц, не имеющих стационарного телефона, возможности отправки телеграмм. Прием телеграмм от граждан посредством телеграфной связи другого монополиста не может быть осуществлена, поскольку указанная связь является выделенной и не имеет присоединения к сети связи общего пользования. Доказательств нарушения требований п. 4 ч. 1 ст. 10 Закона о защите конкуренции достаточно. В частности, установлен запрет на экономически или технологически не обоснованные сокращение или прекращение производства товара, если на этот товар имеется спрос или размещены заказы на его поставки при наличии возможности его рентабельного производства или если такое сокращение (прекращение) производства товара не предусмотрено законодательством.

В итоге оператор признан виновным в злоупотреблении доминирующим положением, за что предусмотрена административная ответственность по ст. 14.31 КоАП РФ.

Расчет "антимонопольных" штрафов

Сотрудники ФАС время от времени привлекают операторов связи к ответственности за нарушения антимонопольного законодательства. Налагаемые штрафы достаточно существенны, так как исчисляются не в фиксированных суммах, а от размера выручки. Как следует из Постановления Президиума ВАС РФ от 19.06.2012 N 17599/11, компания пыталась оспорить не допущенное нарушение, а расчет санкций. Само нарушение состояло в навязывании абонентам платы за продление договора на оказание услуг телефонной связи, что противоречит ч. 1 ст. 10 Закона о защите конкуренции.

Согласно примечанию к ст. 14.31 КоАП РФ для целей расчета административных штрафов под выручкой от реализации товаров (работ, услуг) понимается выручка от реализации товаров (работ, услуг), исчисляемая в соответствии со статьями гл. 25 НК РФ. В них сказано, что доходы определяются на основании первичных и других документов, подтверждающих полученную налогоплательщиком выручку.

Между тем в силу ст. 9 НК РФ антимонопольный орган не является участником отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, и на него примечанием к ст. 14.31 КоАП РФ и положениями ст. 3.5 КоАП РФ не возложена безусловная обязанность самостоятельно определять размер выручки лица, привлекаемого к административной ответственности, на основании исследования первичных документов. Антимонопольный орган вправе получать необходимую информацию у проверяемых компаний. При исполнении корреспондирующей данному праву обязанности предполагается представление сведений, соответствующих действующему законодательству, в том числе отвечающих требованиям, предъявляемым к бухгалтерскому и налоговому учету и установленному порядку определения доходов.

В данном деле организация по запросу ФАС представила справку с данными об общей сумме выручки и сумме выручки от оказания услуг телефонной связи юридическим лицам, а также бухгалтерский баланс и отчет о прибыли и убытках. Исходя из этих сведений и при отсутствии сомнений в их достоверности антимонопольный орган исчислил штраф. По мнению организации, ревизоры неправильно установили границы рынка, на котором было допущено нарушение по оплате услуг по продлению заключенного договора. При определении размера штрафа, налагаемого на юридических лиц, административный орган должен рассчитать размер выручки от реализации товаров (работ, услуг), полученной на рынке данного товара (работы, услуги). Не допускается определение штрафа исходя из совокупной выручки юридического лица. Иначе говоря, штраф нужно исчислять только от выручки за услуги переоформления и продления договоров с абонентами, тогда как антимонопольный орган рассчитал ее от выручки общества за оказание услуг телефонной связи. Доводы убедительные, они были приняты ФАС ПО в Постановлении от 14.10.2011 N А65-11008/2010.

Но Высший арбитражный суд оставил в силе решения первых инстанций, указав, что доводы о несоответствии суммы выручки, примененной для расчета штрафа, первичным или иным документам компания в судебных инстанциях не заявляла. Нарушена методика оценки штрафа, который и был снижен для нарушителя в три раза от первоначальной суммы. В итоге, казалось бы, выигранное организацией дело было проиграно в последней инстанции. Кого в этом винить? Сложно сказать... Лучше, конечно, не нарушать, чтобы потом не оспаривать штрафы, выписанные антимонопольщиками на астрономические суммы.

* * *

Приведенные в статье решения свидетельствуют о том, что у оператора связи есть неплохие шансы отстаивать свою позицию в налоговых спорах, однако в части отраслевого и антимонопольного законодательства рассмотренные арбитражные споры разрешены не в пользу предприятий связи. Поэтому следует трезво оценивать все совершаемые действия и их последствия, иначе ФАС призовет к порядку и наложит немалый штраф, оспорить который будет не так просто, в том числе в судебном порядке.

М.А. Потехина,

эксперт журнала "Услуги связи:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2012 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждены Приказом ФНС РФ от 16.05.2007 N ММ-3-06/308@.

*(2) Федеральный закон от 26.07.2006 N 135-ФЗ.