Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 30 августа 2012 г. N ОА-4-13/14433 (А.П. Горшков, "Нормативные акты для бухгалтера", N 19, октябрь 2012 г.)

Комментарий к письму Федеральной налоговой службы от 30 августа 2012 г. N ОА-4-13/14433

В опубликованном письме ФНС России привела разъяснения по вопросам подготовки и представления в налоговые органы документации в отношении контролируемых сделок. Документ размещен на официальном сайте ФНС России (http://www.nalog.ru) в разделе "Разъяснения ФНС, обязательные для применения налоговыми органами".

О положениях статьи 105.15 Налогового кодекса РФ

Подготовка документации является важным элементом обоснования цен в совершенных контролируемых сделках для целей налогообложения или произведенных налогоплательщиком корректировок. Статья 105.15 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) посвящена подготовке и представлению документации в целях налогового контроля. В комментируемом письме Федеральной налоговой службы отметил, что положения этой статьи распространяются только на контролируемые сделки, в том числе сделки участника консолидированной группы налогоплательщика, которые согласно положениям статьи 105.14 признаются контролируемыми.

Не забываем про переходные положения

ФНС России обращает внимание на переходные положения Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ, которым внесены изменения в отдельные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения. Так, положения статей 105.15-105.17 НК РФ до 1 января 2014 года следует применять в определенных случаях. А именно, когда сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в календарном году с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), превышает соответственно: в 2012 году - 100 млн. рублей, в 2013 году - 80 млн. рублей.

Напомним, что статьи 105.15-105.17 НК РФ посвящены соответственно:

- подготовке и представлению документации в целях налогового контроля;

- уведомлению налогоплательщиком налоговых органов о контролируемых сделках;

- проверке ФНС России полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

Требования к содержанию документации

В опубликованном письме ФНС России сообщила о требованиях к содержанию направляемой в налоговый орган документации. В частности, сюда входит информация о деятельности налогоплательщика (лиц), совершившего контролируемую сделку (группу однородных сделок), связанной с этой сделкой, и в определенных случаях сведения об использованных методах. В их числе значатся, например:

- обоснование причин выбора и способа применения используемого метода;

- указание на используемые источники информации;

- сумма полученных доходов (прибыли) и (или) сумма произведенных расходов (понесенных убытков) в результате совершения контролируемой сделки, полученной рентабельности;

- данные о получаемой экономической выгоде.

Рекомендуемое содержание документации в целях налогового контроля, представляемой в соответствии со статьей 105.15 НК РФ, приведено в приложении 1 к комментируемому письму. Сюда входит:

- описание основных характеристик сферы (вида) деятельности налогоплательщика (лиц), совершившего контролируемую сделку (группу однородных сделок), необходимое для понимания особенностей процесса ценообразования;

- описание основных характеристик группы компаний, в которую входит налогоплательщик (лица), совершивший контролируемую сделку (группу однородных сделок);

- сведения о контролируемой сделке и функциональный анализ;

- выбор методики ценообразования для целей налогообложения и источников информации;

- определение интервала рыночных цен или рентабельности.

Принципы составления документации

Согласно разъяснениям, налогоплательщикам необходимо руководствоваться принципом, по которому детальность и основательность представляемой в ФНС России документации должны быть соразмерны сложности сделки и формированию ее цены (рентабельности сторон сделки).

Для обоснования соответствия или несоответствия цен в совершенных контролируемых сделках рыночным ценам налогоплательщикам при составлении документации необходимо руководствоваться принципом, вытекающим из положений пункта 1 статьи 105.3 НК РФ. Согласно им, стороны контролируемой сделки должны определять свои налоговые обязательства исходя из условий сделок, признаваемых в соответствии с разделом V.1 НК РФ сопоставимыми между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Возможные искажения в распределении экономических выгод между сторонами контролируемой сделки не должны влиять на их налоговые обязательства.

Методы

По пункту 1 статьи 105.7 НК РФ при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами ФНС России использует следующие методы:

- метод сопоставимых рыночных цен;

- метод цены последующей реализации;

- затратный метод;

- метод сопоставимой рентабельности;

- метод распределения прибыли.

Согласно разъяснениям в опубликованном письме, в ходе налогового контроля в связи с совершением сделок ФНС России не вправе применять методы, не предусмотренные разделом V.1 НК РФ. Из этого следует, что в целях, предусмотренных кодексом, налогоплательщикам также целесообразно использовать методы, указанные в пункте 1 статьи 105.7 НК РФ. Однако они могут использовать другие методы, не предусмотренные пунктом 1 статьи 105.7 НК РФ, если положениями кодекса, регулирующими вопросы исчисления и уплаты отдельных налогов, определены иные правила определения цены товара (работы, услуги) для целей налогообложения.

Этапы подготовки документации

В опубликованном письме ФНС России также рекомендует осуществлять мониторинг цен в контролируемых сделках и подготовку определенных разделов документации, например, расчет интервалов рыночных цен (рентабельности), в период совершения контролируемой сделки или в период установления цены в контролируемой сделке.

Рекомендуемые этапы подготовки документации относительно контролируемой сделки (группы однородных сделок) содержатся в приложении 2 к комментируемому письму.

Право ФНС России на истребование документации

Согласно комментируемому письму, ФНС России вправе направить налогоплательщику требование о представлении документации, предусмотренной статьей 105.15 НК РФ, в отношении проверяемой сделки (группы однородных сделок). Истребуемую документацию налогоплательщику следует представить в течение 30 дней со дня получения соответствующего требования. При этом возможность продления срока представления документации не предусмотрена.

Документация может быть истребована ФНС России не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки (п. 3 ст. 105.15 НК РФ).

Ответственность налогоплательщика

В опубликованном письме ФНС России обращает внимание, что согласно пункту 2 статьи 93 НК РФ непредставление в установленные сроки налогоплательщиком запрашиваемых документов при проведении налоговой проверки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ и статьей 15.6 Кодекса об административных правонарушениях РФ.

Хранение документации

Согласно разъяснениям ФНС России, документация, предусмотренная статьей 105.15 НК РФ, подлежит хранению налогоплательщиком в течение четырех лет. Основание - подпункт 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ.

А.П. Горшков,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 19, октябрь 2012 г.