Энциклопедия решений. Учет амортизации основных средств линейным способом (ноябрь 2024)

Учет амортизации основных средств линейным способом

Организация на общей системе налогообложения амортизирует основные средства линейным способом. Как оформляется и отражается эта операция в бухгалтерском и налоговом учете?

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 02

Типовые проводки к счету 02: по кредиту

Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (далее - ОС), если одновременно выполняются условия, перечисленные в п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (далее - ПБУ 6/01).

С учетом п. 7 и п. 8 ПБУ 6/01 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости и в отношении активов, приобретенных за плату, ею признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Подробнее о формировании первоначальной стоимости ОС см. Приобретение основных средств за плату.

Стоимость объектов ОС погашается посредством начисления амортизации (п. 17 ПБУ 6/01) одним из способов, установленных в п. 18 ПБУ 6/01. В течение отчетного года амортизационные отчисления по ОС начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы (п. 19 ПБУ 6/01).

Линейный способ амортизации предполагает равномерное начисление амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств.

Срок полезного использования ОС определяется исходя из (п. 20 ПБУ 6/01):

- ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Выбор порядка определения срока полезного использования при принятии основного средства к учету должен быть отражен в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.

Классификацию ОС, установленную для целей определения сроков полезного использования в налоговом учете, организация может (но не обязана) использовать и для целей бухгалтерского учета.

Начисление амортизационных отчислений по ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21, 22 ПБУ 6/01).

Начисление амортизационных отчислений в течение срока полезного использование не приостанавливается, кроме случаев перевода ОС по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев (п. 23 ПБУ 6/01).

Согласно п. 24 ПБУ 6/01 амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. 

Суммы начисленной амортизации по объектам ОС отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (п. 25 ПБУ 6/01) - по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или расходов на продажу.

Суммы начисленной амортизации являются расходами по обычным видам деятельности и признаются в учете ежемесячно (п. 5, 8 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Об отражении амортизации в бухгалтерском учете способами, отличными от линейного, см. Бухгалтерский учет амортизации основных средств способами, отличными от линейного.

Документооборот

В бухгалтерском и налоговом учете сумма начисленной амортизации отражается организацией в регистре расчета амортизации основных средств (или в другом регистре начисления амортизации, применяемом в организации, например в ведомости), утверждаемом самой организацией (поскольку унифицированные формы таких регистров не утверждены). Примерное содержание регистра-расчета амортизации для целей налогового учета приведено в Информационном сообщении МНС РФ от 19.12.2001 "Система налогового учета, рекомендуемая МНС России для исчисления прибыли в соответствии с нормами главы 25 Налогового Кодекса Российской Федерации".

При этом в целях подтверждения правомерности начисления амортизации необходимо наличие документов, подтверждающих факт ввода имущества в эксплуатацию (см. постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.06.2013 N Ф01-9270/13).

Сумма амортизации, начисленной с начала эксплуатации ОС, отражается в инвентарной карточке учета объекта ОС.

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 6.30-2003 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов".

При разработке инвентарной карточки за основу может быть принята форма N ОС-6, утвержденная постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.

Пример Инвентарной карточки учета объекта основных средств ОС-6

Пример Регистра-расчета амортизации основных средств

Налогообложение

В соответствии с п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. 

Амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более установленного п. 1 ст. 257 НК РФ лимита.

В налоговом учете первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за минусом НДС и акцизов (п. 1 ст. 257 НК РФ). 

Подробнее о формировании первоначальной стоимости ОС см. Приобретение основных средств за плату.

В соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. 

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

Метод начисления амортизации устанавливается налогоплательщиком самостоятельно и закрепляется в учетной политике для целей налогообложения. 

При этом в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, входящих в восьмую-десятую амортизационные группы, а также амортизируемых основных средств, используемых налогоплательщиками, указанными в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, исключительно при осуществлении деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на новом морском месторождении углеводородного сырья, применяется только линейный метод начисления амортизации независимо от срока ввода в эксплуатацию соответствующих объектов (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода приведен в ст. 259.1 НК РФ.

Согласно п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации. Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям (п. 5 ст. 259.1 НК РФ). См. также письмо Минфина России от 28.02.2013 N 03-03-06/1/5793. При этом в целях подтверждения правомерности начисления амортизации необходимо наличие документов, подтверждающих факт ввода имущества в эксплуатацию (см. постановление ФАС Волго-Вятского округа от 26.06.2013 N Ф01-9270/13).

Сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно (п. 2 ст. 259 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 259.1 НК РФ сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

К = (1 : n) х 100%,

где К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах (без учета сокращения (увеличения) срока в соответствии с абзацем вторым п. 13 ст. 258 НК РФ).

Воспользуйтесь калькулятором

Следовательно, ежемесячно амортизация основного средства должна быть исчислена по следующей формуле:

Сумма амортизации = Первоначальная стоимость х ((1 : n) х 100%)

Воспользуйтесь калькулятором

Суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп. 3 п. 2 ст. 253 НКРФ).

Об амортизации в налоговом учете нелинейным методом см. Учет амортизации основных средств в налоговом учете нелинейным методом.

Пример

В январе организация, применяющая общую систему налогообложения, приобрела станок, относящийся к третьей амортизационной группе. Первоначальная стоимость станка - 240 000 руб. (без НДС). Срок полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете- 5 лет (60 месяцев). 

Определим годовую сумму амортизации для целей бухгалтерского учета:

240 000 руб. : 5 лет = 48 000 руб.

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес). Ежемесячно в течение года необходимо делать проводку:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
20	02	4000	начислена амортизация станка за отчетный месяц

В налоговом учете сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит:

240 000 руб. х ((1 : 60) х 100%) = 4000 руб.

Возможные риски

1. Если ОС временно не используется, учитываются ли амортизационные отчисления в составе расходов?

Отрицательная практика

По мнению Минфина России, амортизация, начисленная по амортизируемому имуществу, не используемому налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода, не уменьшает полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Однако это касается только тех ОС, которые в принципе не используются (и не будут) в приносящей доход деятельности.

В одном из писем Минфин разъяснил, что объекты недвижимости, приобретенные и не используемые в деятельности, направленной на получение дохода, для целей налогообложения прибыли вообще не признаются амортизируемым имуществом.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(-) письмо Минфина России от 4 июля 2011 г. N 03-03-06/2/108

(-) письмо Минфина России от 21 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/367

(-) письмо Минфина России от 6 мая 2005 г. N 03-03-01-04/1/236

Положительная практика

Контролирующие органы разъясняют, что расходы в виде амортизации неэксплуатируемого ОС, находящегося во временном простое, признаваемом обоснованным и являющимся частью производственного цикла организации, соответствуют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации. К таким простоям, например, относится простой, вызванный ремонтом основного средства, либо возникший у организации в силу сезонного характера ее деятельности, а также ситуация, когда имущество, предназначенное для сдачи в аренду, временно не используется в этих целях. Эту позицию подтверждает и судебная практика

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

(+) письмо Минфина России от 7 июня 2013 г. N 03-03-06/1/21209

(+) письмо ФНС России от 12 апреля 2013 г. N ЕД-4-3/6818@

(+) письмо Минфина России от 25 марта 2013 г. N 03-03-06/2/9224

(+) письмо Минфина России от 25 января 2011 г. N 03-03-06/1/24

Акты судебных органов:

(+) Постановление Второго ААС от 20 октября 2016 г. N 02АП-6246/16

(+) Постановление АС Западно-Сибирского округа от 7 июля 2015 г. N Ф04-20762/15

(+) Постановление Четырнадцатого ААС от 27 мая 2015 г. N 14АП-2797/15

(+) постановление ФАС Поволжского округа от 1 марта 2012 г. N Ф06-899/12

(+) постановление ФАС Северо-Западного округа от 10 марта 2009 г. N А56-10179/2008

Учет амортизации основных средств линейным способом

Организация на общей системе налогообложения амортизирует основные средства линейным способом. Как оформляется и отражается эта операция в бухгалтерском и налоговом учете?

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

Калькуляторы

Построить список

Формы документов

Построить список