Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 20 октября 2016 г. N 02АП-6246/16

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 13 февраля 2017 г. N Ф01-6337/16 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Киров

20 октября 2016 г.

Дело N А82-13448/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 17 октября 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 20 октября 2016 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Черных Л.И.,

судей Великоредчанина О.Б., Немчаниновой М.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Новоселовым И.Л.,

при участии представителей

Общества: Елькиной Н.В. по доверенности от 27.08.2015, Нестерова Л.Н., по доверенности от 27.08.2015,

Инспекции: Ворохобиной О.В. по доверенности от 13.10.2016, Шевелевой Т.В., по доверенности от 13.10.2016, Шпиллер М.И. по доверенности от 20.01.2016,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Ярославский технический углерод"

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 01.06.2016 по делу N А82-13448/2015, принятое судом в составе судьи Розовой Н.А.

по заявлению открытого акционерного общества "Ярославский технический углерод"

(ИНН: 7605000714, ОГРН: 1027600791899)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области

(ИНН: 7604016101, ОГРН: 1047600432000)

о признании недействительным решения,

установил:

открытое акционерное общество "Ярославский технический углерод" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Ярославской области (далее - Инспекция) от 06.04.2015 N 17-17/01/9 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Ярославской области (далее - Управление) от 08.07.2015 N 137.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 01.06.2016 заявленные требования удовлетворены частично: решение Инспекции от 06.04.2015 N 17-17/01/9 в редакции решения Управления от 08.07.2015 N 137 признано недействительным в части доначисления Обществу, как налоговому агенту, налога на добавленную стоимость сверх расчетной налоговой ставки 18/118 по договору уступки права требования с иностранным контрагентом Компанией Шедфилд Консалтинг Лимитед, соответствующих сумм пеней, а также штрафа за не удержание и не перечисление налоговым агентом в бюджет налога на добавленную стоимость по данной операции, превышающего 100 000 рублей; привлечения к ответственности в виде штрафа за непредставление в установленный срок по требованию налогового органа 72 штук ведомостей по амортизации по основным средствам за 2011, 2012 и 2013 годы. В остальной части заявленных требований отказано.

Общество с принятым решением суда не согласилось, обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

В части доначисления Обществу налога на добавленную стоимость (налоговому агенту) заявитель указывает, что Налоговый кодекс Российский Федерации (далее - Кодекс) (пункты 1, 2 статьи 161) расценивает российские организации в качестве налоговых агентов в случае приобретения у иностранных лиц исключительно товаров, работ, услуг. Общество считает, что имущественные права в целях исчисления и уплаты налогов не являются товарами, работами или услугами, обращает внимание, что в пунктах 5 и 7 статьи 161 Кодекса специально регламентированы особенности определения налоговой базы налоговыми агентами при приобретении ими имущественных прав. Общество не согласно с выводом Инспекции, что реализация имущественного права является услугой, поскольку в силу статьи 38 Кодекса услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Кроме того, заявитель указывает, что Общество будет налоговым агентом по операции приобретения имущественных прав только в том случае, если местом реализации является Российская Федерация. В данном случае уступка имеет место, когда готового к эксплуатации объекта недвижимости еще нет, когда его строительство не завершено (или даже не начато) и она вполне может быть произведена не на территории Российской Федерации; имущественные права по своей природе с какой-либо территорией не связаны. В обоснование своих доводов заявитель также ссылается на письма Минфина Российской Федерации.

В части вывода налогового органа о несвоевременном учете амортизационной премии заявитель считает, что Общество правомерно учитывало расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30%) расходов на реконструкцию, модернизацию основных средств, начиная со следующего месяца после ввода в эксплуатацию основных средств. По мнению Общества, из системного толкования положений Кодекса (пункт 9 статьи 258, пункт 3 статьи 272) следует, что амортизационная премия должна применяться в том периоде, в котором начинает начисляться амортизация по уже измененной стоимости. Заявитель ссылается на судебную практику и письма Минфина Российской Федерации. Кроме того, ссылаясь на абзац 3 пункта 1 статьи 54 Кодекса, заявитель считает, что Обществу в любом случае не мог быть доначислен налог на прибыль по рассматриваемому эпизоду, даже если признать позицию Инспекции о моменте учета амортизационной премии верной.

По взаимоотношениям с ООО "Экрос" заявитель указывает, что заключение посреднических договоров является обычной хозяйственной практикой, ОАО "ЯВРЗ "Ремпутьмаш" (далее - ОАО "ЯВРЗ") единственная организация, которая могла выполнить спорные работы, отказалась напрямую заключать договор на выполнение спорных работ с Обществом. В связи с этим Общество вынуждено было заключить договор на выполнение спорных работ с ООО "Экрос". Заявитель обращает внимание на то, что ООО "Экрос" вправе было привлекать для выполнения спорных работ иные организации (в данном случае ОАО "ЯВРЗ"), в связи с этим не должно было обладать квалифицированными работниками и материально-технической базой; неисполнение ООО "Экрос" своих налоговых обязательств не является основанием для непринятия у Общества расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Заявитель ссылается на то, что Общество проявило должную степень осторожности и осмотрительности при заключении договора с ООО "Экрос", Инспекцией не доказаны факты согласованности действий между Обществом и ООО "Экрос", возвращения Обществу денежных средств, перечисленных ООО "Экрос" за выполненные работы, факт выполнения спорных работ подтвержден материалами дела и Инспекцией не оспаривается. Заявитель указывает, что Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать экономическую целесообразность, рациональность и эффективность совершения тех или иных действий. Заявитель не согласен с доначислениями по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость, исходя из цен по договору между ООО "Экрос" и ОАО "ЯВРЗ", при определении налоговых обязательств Общества Инспекции следовало воспользоваться правом, предусмотренном подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса.

В части отказа в учете амортизационной премии в 2012 году заявитель считает, что решение Инспекции в данной части не отражает действительные налоговые обязательства Общества, что привело к неверному доначислению по итогам выездной налоговой проверки сумм налога на прибыль, а также соответствующих пеней, штрафов. Заявитель представил документы, подтверждающие, что Общество амортизацию, амортизационную премию в период с 2006 по 2012 годы по спорному объекту не применяло. Заявитель указывает, что Общество не имело возможность начислить амортизацию и амортизационную премию в отношении спорного объекта в налоговом периоде, когда объект был введен в эксплуатацию (в 2009 году), поскольку до октября 2012 года данный объект для извлечения дохода не использовался. Также заявитель указывает, что положения Кодекса не ставят возможность применения амортизационной премии в зависимости от продолжительности использования имущества в предпринимательской деятельности.

В части привлечения к ответственности по статье 126 Кодекса заявитель указывает, что представление карточек счета является правом, а не обязанностью Общества, поскольку это внутренний документ налогоплательщика, обязанность составления и форма которого не предусмотрены ни одним нормативно-правовым актом, карточки счета не являются документами, служащими основанием для исчисления и уплаты налогов или подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу с доводами Общества не согласилась.

В судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи с Арбитражным судом Ярославской области, представители сторон поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам (кроме налога на доходы физических лиц) за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, результаты которой отражены в акте от 26.02.2015 N 17-17/01/9.

По итогам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки исполняющим обязанности начальника Инспекции принято решение от 06.04.2015 N 17-17/01/9 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 Кодекса, в виде штрафа в размере 1 952 921 рублей 80 копеек (с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств размер штрафа снижен в два раза). Данным решением Обществу предложено уплатить указанную сумму штрафа, а также 18 889 654 рублей налогов, 4 250 503 рублей 33 копейки, уменьшить сумму налога на добавленную стоимость, излишне заявленную к возмещению, в размере 1 068 234 рублей, сумму налога на прибыль за 2011 год в сумме 1 458 650 рублей.

Решением Управления от 08.07.2015 N 137 решение Инспекции отменено в части предложения уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме, превышающей 2 689 315 рублей, а также соответствующих сумм пеней, привлечения к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в сумме, превышающей 217 964 рублей 50 копеек; уменьшения суммы налога на добавленную стоимость, излишне заявленного к возмещению, в сумме, превышающей 1 059 303 рублей, а также соответствующих сумм пеней, привлечения к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в сумме, превышающей 105 930 рублей 30 копеек.

Не согласившись с решением Инспекции в редакции решения Управления, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

1. Руководствуясь пунктами 2, 3, 5 статьи 38, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146, подпунктом 1 пункта 1 статьи 148, пунктом 3 статьи 155, пунктами 1, 2 статьи 161, пунктом 4 статьи 164 Кодекса, пунктом 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судом при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", учитывая позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 25.02.2010 N 13640/09, Арбитражный суд Ярославской области пришел к выводу, что операция по реализации имущественного права является услугой, непосредственно связанной с недвижимым имуществом, место реализации которой признается территория Российской Федерации, а значит, возник объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 143 Кодекса налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (далее в настоящей главе - налог) в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, определяемые в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В пункте 2 статьи 146, статье 149 Кодекса приведены операции, не признаваемые объектом налогообложения, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) налогом на добавленную стоимость.

Порядок определения налоговой базы применительно к реализации товаров, работ, услуг (имущества) установлен статьей 154 Кодекса.

Особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав предусмотрены в статье 155 Кодекса.

На основании пункта 3 статьи 155 Кодекса при передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.

Поскольку имущественные права на недвижимое имущество и на имущество, перечисленное в пункте 3 статьи 155 Кодекса, отнесены к одному виду объектов гражданских прав и их правовой режим применительно к вопросам исчисления налога на добавленную стоимость в случае, когда законодательство о налогах и сборах не установило исключений, должен применяться одинаково, при реализации имущественных прав на нежилые помещения налоговая база подлежит определению в соответствии с особенностями приведенной нормы (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2010 N 13640/09).

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, 01.02.2012 между Обществом (цессионарий) и Шедфилд Консалтинг Лимитед (цедент) заключен договор N 1 уступки прав требований по договору участия в долевом строительстве туристического комплекса по Тропинскому проезду напротив дома N 9 во Фрунзенском районе г. Ярославля (листы дела 202-211 том 21).

Согласно пункту 1.1. договора Шедфилд Консалтинг Лимитед уступает, а Общество принимает права требования и обязательства в отношении нежилых помещений общей проектной площадью 6100,85 кв.м, и общего имущества туристического комплекса в составе: гостиничные номера с автостоянками, административно-хозяйственный блок, досуговый комплекс, кафе, торговый комплекс, принадлежащие цеденту как участнику долевого строительства по договору участия в долевом строительстве туристического комплекса по Тропининскому проезду напротив дома N 9 во Фрунзенском районе г. Ярославля от 25.01.2012, заключенному между ООО "Металлоторг" (застройщик) и цедентом на участие в долевом строительстве туристического комплекса. Цена уступки по данному договору составляет 366 051 000 рублей (пункт 3.1. договора).

На основании выставленного счета на оплату от 08.08.2012 N 1 сумму 366 051 000 рублей (лист дела 215 том 21) Общество перечислило на расчетный счет Шедфилд Консалтинг Лимитед платежным поручением от 28.08.2012 N 19630.

Согласно договору участия в долевом строительстве туристического комплекса по Тропинскому проезду напротив дома N 9 во Фрунзенском районе г. Ярославля от 25.01.2012, заключенному между Шедфилд Консалтинг Лимитед и ООО "Металлоторг", цена договора составляет 276 051 000 рублей в отношении нежилых помещений общей площадью 6100,85 кв.м (листы дела 1-93 том 21). Указанная сумма перечислена иностранным лицом на расчетный счет ООО "Металлоторг" в феврале 2012 года.

Таким образом, рассматриваемая операция по передаче иностранным лицом Обществу по договору от 01.02.2012 N 1 имущественных прав на территории Российской Федерации является облагаемой налогом на добавленную стоимость, налоговая база подлежала определению в виде разницы между ценой реализации иностранным лицом и ценой приобретения им имущественных прав (90 000 000 рублей (366 051 000 рублей - 276 051 000 рублей)).

Рассматриваемая операция не подпадает под необлагаемые налогом на добавленную стоимость операции.

Иностранное лицо - Шедфилд Консалтинг Лимитед не состоит на учете в российских налоговых органах, зарегистрировано в соответствии с законодательством Британских Виргинских островов. Сумма полученного иностранным лицом дохода при передаче имущественных прав составила 90 000 000 рублей.

В силу пункта 1 статьи 161 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом настоящей главы.

Согласно пункту 2 статьи 161 Кодекса налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

Согласно пункту 5 статьи 161 Кодекса при реализации товаров, передаче имущественных прав, выполнении работ, оказании услуг на территории Российской Федерации иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами признаются состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами. В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы налога.

Таким образом, из анализа статьи 161 Кодекса следует, что в сделках по реализации товаров, работ, услуг на территории Российской Федерации, а также передаче имущественных прав иностранным лицом, не состоящим на учете в российском налоговом органе в качестве налогоплательщика, обязанность по уплате налога на добавленную стоимость возлагается на покупателя по этой сделке. Не указав конкретно в пункте 1 статьи 161 Кодекса передачу имущественных прав, Кодекс при этом не установил правил и норм, исходя из которых операция по передаче иностранным лицом имущественных прав исключается из налогообложения налогом на добавленную стоимость. При этом объект налогообложения и порядок определения налоговой базы по данной операции передачи имущественных прав в Кодексе определен.

Следовательно, в данном случае обязанность по исчислению и перечислению суммы налога на добавленную стоимость в доход федерального бюджета правильно возложена на Общество - покупателя имущественных прав, как налогового агента.

Изложенное также следует из пункта 3 статьи 171 Кодекса, предоставляющего право покупателю - налоговому агенту, уплатившему сумму налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса, применить вычет по налогу на добавленную стоимость.

На основании пункта 3 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса покупателями - налоговыми агентами.

Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с настоящей главой. Налоговые агенты, осуществляющие операции, указанные в пунктах 4 и 5 статьи 161 настоящего Кодекса, не имеют права на включение в налоговые вычеты сумм налога, уплаченных по этим операциям.

Положения настоящего пункта применяются при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 настоящей статьи, и при их приобретении он уплатил налог в соответствии с настоящей главой.

Таким образом, положения пункта 3 статьи 171 Кодекса также указывают на определение вопроса обложения налогом на добавленную стоимость рассматриваемых операций и возложение обязанности уплаты налога на добавленную стоимость на покупателя (налогового агента), предоставив право заявить вычет применительно к операциям с товарами, работами, услугами и имущественными правами, без исключения операций по передаче имущественных прав.

Доводы заявителя об отсутствии реализации имущественных прав на территории Российской Федерации, о том, что уступка права была произведена, когда не завершено строительство готового к эксплуатации объекта недвижимости и она может быть произведена не на территории Российской Федерации, подлежат отклонению.

В данном случае иностранной компанией Шедфилд Консалтинг Лимитед произведена в пользу Общества уступка права требования по договору участия в долевом строительстве недвижимого имущества, строящегося на территории Российской Федерации.

Предметом договора уступки являются права требования и обязательства в отношении нежилых помещений и общего имущества туристического комплекса в составе гостиничных номеров с автостоянками, административно-хозяйственного блока, досугового комплекса, кафе, торгового комплекса, строящихся во Фрунзенском районе города Ярославля. Местом заключения договора является город Ярославль. Согласно пункту 6 договора к условиям договора применяется законодательство Российской Федерации. Пунктом 8 договора предусмотрено условие о разрешении споров, вытекающих из договора, в Арбитражном суде Ярославской области. Государственную регистрацию договора уступки осуществило Управление Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Ярославской области.

Учитывая изложенное, отсутствуют основания считать, что уступка права была произведена за пределами Российской Федерации. В данном случае материалами дела подтверждается, что передача имущественных прав имела место на территории Российской Федерации.

Ссылки заявителя на письма Министерства финансов Российской Федерации, в том числе от 18.03.2013 N 03-07-08/8307, от 18.06.2012 N 03-07-08/154, от 19.05.2010 N 03-07-08/152, правильно отклонены судом первой инстанции, поскольку указанные письма не содержат правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не являются нормативными правовыми актами, адресованы не заявителю и не дают разъяснений по спорной ситуации, в том числе обстоятельства рассматриваемой ситуации иные, поскольку передача имущественных прав по настоящему спору имела место на территории Российской Федерации.

С учетом изложенного, а также учитывая положения пункта 4 статьи 164 Кодекса, пункта 17 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", что в данном случае в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога, и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что при расчете налога на добавленную стоимость с рассматриваемой операции подлежит применению расчетная налоговая ставка 18/118.

При таких обстоятельствах Арбитражный суд Ярославской области правомерно частично отказал Обществу в удовлетворении заявленных требований, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Общества не имеется.

2. Руководствуясь пунктом 1 статьи 54, статьями 247, 252, абзацем 2 пункта 1 статьи 257, статьей 258, пунктом 3 статьи 272 Кодекса, Арбитражный суд Ярославской области пришел к выводу о том, что расходы в виде капитальных вложений в размере не более 10% (не более 30%) расходов, понесенных в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения основного средства признаются расходами того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

В пункте 9 статьи 258 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса.

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода, а суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса) за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) таких сумм.

В силу пункта 3 статьи 272 Кодекса расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 настоящего Кодекса, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с настоящей главой приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Как следует из материалов и установлено судом первой инстанции, в связи с проведением Обществом реконструкции (модернизации) увеличилась первоначальная стоимость ряда объектов основных средств: инвентарные N N 331, 305, 390, 9, 300, 334, 554, 454, 4403, 404 (дата ввода в эксплуатацию 30.12.2010), NN 54, 1426, 572 (дата ввода в эксплуатацию 31.12.2011), NN 4348, 4346 (дата ввода в эксплуатацию 31.12.2012), 3251 (дата ввода в эксплуатацию 31.12.2013).

Общество использовало право на применение амортизационной премии путем единовременного включения в состав расходов затрат на капитальные вложения в размере не более 10 процентов расходов, которые были понесены при реконструкции, модернизации основных средств.

При этом указанные расходы отнесены Обществом в состав расходов налогового периода, следующего за периодом, в котором изменилась первоначальная стоимость основного средства.

В результате налоговая база за 2011 год неправомерно была увеличена на 7 293 248 рублей (занижены на 11 957 413 рублей расходы, необоснованно учтенные в 2012 году, и завышены на 4 664 165 рублей расходы, подлежащие учету в 2010 году); налоговая база за 2012 год неправомерно занижена на 11 901 660 рублей (завышены на 11 957 413 рублей 09 копеек расходы, подлежащие учету в 2011 году, и занижены на 55 753 рублей 59 копеек расходы, необоснованно учтенные в 2013 году); налоговая база за 2013 год неправомерно увеличена на 1 977 245 рублей (завышены на 55 753 рублей 59 копеек расходы, подлежащие учету в 2012 году, и занижены на 2 032 998 рублей 31 копеек расходы, необоснованно учтенные в 2014 году).

Доводы заявителя о том, что из системного толкования положений Кодекса (пункт 9 статьи 258, пункт 3 статьи 272) следует, что амортизационная премия должна применяться в том периоде, в котором начинает начисляться амортизация по уже измененной стоимости, подлежат отклонению, поскольку являются неправомерными.

Из общих правил начисления амортизации и буквального толкования положений пункта 3 статьи 272 Кодекса следует, что законодательно разграничиваются понятия "дата начала амортизации" и "дата изменения первоначальной стоимости". В случае изменения первоначальной стоимости основных средств при их достройке, дооборудования, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении установлен специальный порядок учета расходов на капитальные вложения, отличающийся от общего порядка учета расходов на капитальные вложения при принятии к учету основных средств по первоначальной стоимости.

При изменении первоначальной стоимости основных средств дата такого изменения принимается во внимание при определении отчетного периода (налогового) периода признания расходов в виде капитальных вложений.

Таким образом, расходы в виде капитальных вложений в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов) расходов, понесенных в случаях реконструкции (модернизации) основного средства, признаются расходами того отчетного (налогового периода), на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости. При этом датой изменения первоначальной стоимости объекта основных средств является дата окончания соответствующих работ, подтвержденная документом, оформленным в соответствии с требованиями пункта 1 статьи 252 Кодекса. Дата изменения первоначальной стоимости спорных основных средств подтверждается актами о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов.

В данном случае дата окончания работ по реконструкции (модернизации) определена датами ввода в эксплуатацию объектов основных средств и датами актов приемки выполненных работ (декабрь 2010, 2011, 2012 и 2013 годы).

Следовательно, первоначальная стоимость основных средств изменилась в декабре соответствующих налоговых периодов, и в силу пункта 3 статьи 272 Кодекса амортизационная премия должна включаться в расходы этих периодов.

Ссылка заявителя на абзац 3 пункта 1 статьи 54 Кодекса правильно отклонена судом первой инстанции.

В соответствии с абзацем 3 пункта 1 статьи 54 Кодекса в случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Таким образом, определены два случая перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения): при невозможности определения периода совершения ошибки (искажения), и если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

В рассматриваемом случае Обществом не были выявлены ошибки, приводящие к завышению налоговой базы по налогу на прибыль (излишней уплате налога), и не подавались соответствующие корректирующие налоговые декларации. Кроме того, налоговой период 2010 года не входил в проверяемый период, и в отношении него Инспекцией также не возможен вывод об излишней уплате налога. Таким образом, излишней уплаты налога не подтверждается, а арифметический расчет только сумм завышенных (заниженных) расходов не подтверждает факта излишней уплаты налога. Периоды неправомерного учета налогоплательщиком сумм расходов не являются неопределенными или неизвестными.

Следовательно, основания для применения пункта 1 статьи 54 Кодекса в данном случае отсутствуют. Налоговая база за проверяемые периоды подлежала определению исходя из показателей (в частности, спорных расходов), которые относятся к проверяемым периодам и в которые данные расходы подлежали учету для целей уменьшения доходов, что правильно определено Инспекцией.

Ссылка заявителя на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку названные Обществом судебные акты приняты судами с учетом конкретных обстоятельств дела, которые не являются схожими с рассматриваемыми в настоящем деле.

3. Руководствуясь частью 1 статьи 64, частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктами 1, 2 статьи 169, пунктом 1 статьи 171, статьей 172, пунктом 1 статьи 252 Кодекса, Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", учитывал позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 15.02.2005 N 93-О, Арбитражный суд Ярославской области пришел к выводу о том, что включение ООО "Экрос" в схему взаимоотношений между Обществом и ОАО "ЯВРЗ" носило искусственный характер, имело целью получение необоснованной налоговой выгоды путем создания формального документооборота в отсутствие реальности хозяйственных операций по ремонту вагонов-хопперов с ООО "Экрос".

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Кодекса налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Общество отнесло в состав расходов при исчислении налога на прибыль затраты на приобретение услуг у ООО "Экрос" в сумме 244 643 рублей за 2012 год, в сумме 29 391 380 рублей за 2013 год, а также применило вычеты по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам указанной организации на сумму 2 617 703 рублей за 1, 2, 4 кварталы 2012 года и на сумму 5 290 448 рублей 60 копеек за 1-4 кварталы 2013 года.

В подтверждение расходов и налоговых вычетов Обществом представлен договор от 14.11.2011 N 69/033, акты выполненных работ, согласно которым стоимость работ в 2012 году составила 17 162 498 рублей 77 копеек, в том числе НДС - 2 618 008 рублей 28 копеек, в 2013 году - 34 681 829 рублей 09 копеек, в том числе НДС - 5 290 448 рублей 60 копеек, счета-фактуры (листы дела 1-73 том 13, листы дела 41-59, 88-167 том 14).

По условиям договора ООО "Экрос" (исполнитель) принимает на себя обязательства производить капитальный ремонт и капитальный ремонт с продлением срока службы вагонов-хопперов, принадлежащих Обществу (заказчику) на праве собственности, аренды или ином законном основании.

Общество перечислило на расчетный счет ООО "Экрос" в качестве оплаты за выполненные работы 47 867 000 рублей.

Обществом заявлено, что для выполнения вышеуказанных работ ООО "Экрос" заключило с ОАО "ЯВРЗ" договор от 16.11.2011 N 382. По условиям названного договора ОАО "ЯВРЗ" принимает на себя обязательства производить капитальный ремонт грузовых вагонов, принадлежащих заказчику на праве собственности, аренды или ином законном основании, включая при необходимости ремонт колесных пар со сменой элементов, выкаченных при выполнении капитального ремонта (листы дела 1-40 том 12).

Согласно актам выполненных работ, составленным между ОАО "ЯВРЗ" и ООО "Экрос", стоимость работ составила в 2012 году 13 973 091 рублей, в том числе НДС - 2 131 488 рублей 29 копеек, в 2013 году - 30 552 758 рублей 24 копейки, в том числе НДС - 4 660 590 рублей 24 копеек (листы дела 84-226 том 14).

Разница в стоимости выполненных работ по ремонту вагонов без НДС по документам между ООО "Экрос" и ОАО "ЯВРЗ", Обществом и ООО "Экрос" составила в 2012 году - 2 702 888 рублей (14 544 490 рублей 49 копеек - 11 841 602 рублей 70 копеек), в 2013 году - 3 499 212 рублей (29 391 380 рублей - 25 892 168 рублей).

Из актов выполненных работ следует, что ОАО "ЯВРЗ" в полном объеме выполнило работы, отраженные в договоре от 14.11.2011 N 69/033 между Обществом и ООО "Экрос".

Из выписки по расчетному счету ООО "Экрос" видно, что все денежные средства, поступившие от Общества на расчетный счет ООО "Экрос", перечислялись ОАО "ЯВРЗ" по договору от 16.11.2011 N 382 за ремонт вагонов, ООО ПТС "Автоматика и связь" за работы по договору от 18.11.2011 N 1118/11, а также частично были обналичены через пластиковые карты физических лиц.

В отношении ООО "Экрос" установлено, что у организации отсутствовала материально-техническая база и работники для выполнения работ по договору от 14.11.2011 N 69/033 (листы дела 102-107 том 8).

Согласно пункту 2.1.1 договора от 14.11.2011 N 69/033 ООО "Экрос" обязуется производить капитальный ремонт вагонов-хопперов заказчика в 30-дневный срок с момента подачи вагонов в ремонт. За дату подачи вагона в ремонт принимается дата календарного штемпеля станции примыкания пункта ремонта о прибытии вагонов, проставленного в перевозочных документах. Датой окончания ремонта считается дата календарного штемпеля станции примыкания пункта ремонта об отправлении вагонов, проставленного в перевозочных документах.

Однако Общество не имело возможности доставить специализированные вагоны хопперы для ремонта ООО "Экрос", так как указанная организация не располагала пунктом ремонта, подъездными путями.

По адресу регистрации ООО "Экрос" (г. Ярославль, пр-т Толбухина, 8, 101), расположено 5-этажное здание торгового центра. По сведениям ИП Лебедевой М.В., располагающейся в соседнем модуле, в модуле N 101 данная организация никогда не располагалась, и она об этой организации никогда не слышала. Согласно письму собственника данного помещения Духон (Цой) И.В. от 18.11.2014 N 71374, договоры на аренду нежилого помещения и иные договоры с ООО "Экрос" не заключались, организация в данном помещении никогда не находилась (листы дела 97-110 том 13).

Лица, числящиеся руководителями, учредителями ООО "Экрос" Лебедев М.А. и Чернова О.С. отрицают свое участие в деятельности организации, пояснили, что оформили организацию за вознаграждение, договоры, акты выполненных работ, счета-фактуры указанные лица не подписывали (листы дела 1-14 том 14).

Согласно заключению эксперта от 22.01.2015 N 2011/1-4-1.1 на документах, подписанных от имени ООО "Экрос" подписи от имени Лебедева М.А. выполнены не Лебедевым М.А., а другим лицом (лицами), с подражанием его подлинной подписи Лебедева М.А.; рукописные записи "Копия верна" и "Директор Лебедев М.А." расположенные на электрографических копиях документов, составленных между ООО "Экрос" и ОАО "ЯВРЗ", ООО "Экрос" и ООО ПТС "Автоматика и связь", выполнены Судаковой А.М. (листы дела 118-150 том 13).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией были допрошены в качестве свидетелей должностные лица и работники ОАО "ЯВРЗ", Общества (том 22).

Из пояснений свидетелей следует, что лично никто из сотрудников Общества с представителями ООО "Экрос" не встречался, не располагает информацией о том, где находится офис контрагента, представители Общества (в частности, Луференко Н.Е.) напрямую общались и решали возникающие вопросы с представителями ОАО "ЯВРЗ", сами контролировали процесс осуществления ремонта (замены запасных деталей), получали техническую документацию, связанную с проведением ремонта вагонов-хопперов.

Инженер по учету и ремонту подвижного состава Общества Луференко Н.Е, заместитель директора по коммерческим вопросам Общества Сарычев Е.С, директор по коммерческим вопросам Общества Орлов А.Н. на вопрос о том, какие организации в городе Ярославле занимаются ремонтом грузовых вагонов, однозначно пояснили, что это ОАО "ЯВРЗ" и депо Ярославль-Главный (ОАО "Вагоноремонтная компания-2"), иных не имеется.

Луференко Н.Е, Сарычев Е.С., Орлов А.Н. также указали, что услуги по ремонту вагонов от имени ООО "Экрос" были предложены Луференко Н.Е. по телефону девушкой по имени Алена, которая впоследствии прислала по электронной почте соответствующее коммерческое предложение, по результатам рассмотрения которого Орловым А.Н. было принято решение о заключении договора с указанным контрагентом.

Исполнительный директор ОАО "ЯВРЗ" Ильин Н.А. пояснил, что от Общества приезжает Луференко Наталья, она ответственная по железнодорожной технике, с ней велись переговоры по перспективе сотрудничества по строительству новых вагонов и оказания услуг по ремонту вагонов, принадлежащих Обществу (листы дела 104-108 том 22).

Договор от 14.11.2014 N 69/033 подписан от имени Общества директором по коммерческим вопросам Орловым А.Н. При этом Орлов А.Н. пояснил, что никого из ООО "Экрос" не знает, ни с кем он не встречался, и где находится офис контрагента, не знает, перед заключением договора были запрошены учредительные документы, документы о регистрации ООО "Экрос" в качестве юридического лица и его бухгалтерский баланс. Аналогичные показания по вопросу заключения договора дал и заместитель директора по коммерческим вопросам Сарычев Е.С.

В обоснование невозможности Обществу заключить договор на ремонт вагонов непосредственно с ОАО "ЯВРЗ" в 2011 году директор по коммерческим вопросам Орлов А.Н. указал, что по сведениям, сообщенным ему инженером по учету и ремонту подвижного состава Луференко Н.Е., у завода отсутствуют необходимые мощности (площади для постановки вагонов) для ремонта. При этом ранее он пояснял, что при заключении договора с ООО "Экрос" было оговорено, что ремонт будет выполняться на базе ОАО "ЯВРЗ".

В ходе проверки Инспекцией установлено, что вагоны Общества направлялись для ремонта по его подъездным путям, далее по железнодорожным путям общего пользования и по подъездным путям на территорию ОАО "ЯВРЗ". На основании документов, предоставленных ОАО "РЖД", установлено, что Общество и ОАО "ЯВРЗ" имели доступ к автоматизированной системе контроля за плановыми ремонтами грузовых вагонов заказчика и слежением за продвижением вагонов, при этом ООО "Экрос" не имело доступа к информационным ресурсам ОАО "РЖД" (листы дела 100-216 том 10).

Кроме того, Инспекцией установлено, что в проверяемый период Общество работало без посредников напрямую с предприятиями, также оказывающими услуги по ремонту вагонов ОАО "Вагоноремонтная компания-2" и ОАО "Вологодский вагоноремонтный завод".

Согласно пункту 9 Протокола 53-го заседания комиссии совета по железнодорожному транспорту полномочных специалистов вагонного хозяйства железнодорожных администраций, состоявшегося 14-16 марта 2012 года, в городе Ярославле только ОАО "ЯВРЗ" предоставлено право проведения капитального ремонта с продлением срока службы грузовых вагонов-хопперов для перевозки технического углерода (листы дела 74-96 том 13).

Таким образом, материалами дела подтверждается, что ООО "Экрос" не принимало участие (не имело возможности принимать участие) в ремонтных работах (в организации ремонтных работ).

По данным счета 90 "Себестоимость" ООО "Экрос" одной из составляющих цены, обозначенной в счетах-фактурах и актах выполненных работ между Обществом и ООО "Экрос", является сумма по договору о техническом осмотре с целью определения объемов работ для продления срока службы вагонов-хопперов, принадлежащих Обществу от 18.11.2011 N 1118/11, составленному между ООО "Экрос" и ООО ПТС "Автоматика-Связь".

Однако согласно материалам дела, Общество самостоятельно без участия ООО "Экрос" получило техническое решение о продлении службы вагонов-хопперов.

Так между Обществом и ООО "Инженерный Центр вагоностроения" был заключен договор от 06.09.2011 " 1422-11/ХКРП-ВС на организацию работ по продлению срока службы вагонов-хопперов в количестве 16 единиц парка Общества (листы дела 66-70 том 10). Факт выполнения данных работ подтверждается актом сдачи-приемки работ (листы дела 76-79 том 10). Техническое решение о продлении срока службы вагонов от 07.10.2011 N 142201-11 выдано ООО "Экспертный Центр подвижного состава" в рамках договора от 19.07.2011 N 1982-11-3/РД-ЭЦ с ООО "Инженерный центр вагоностроения" (листы дела 86-88, 98-99 том 10).

Кроме того, в отношении ООО ПТС "Автоматика-Связь" установлено, что организация обладает признаками, характеризующими организацию в качестве номинального субъекта, уплачивает налоги в минимальном размере. Лицо, числящееся руководителем ООО ПТС "Автоматика и связь" Шакурова O.A., с июля 2011 года находится в местах лишения свободы, пояснила, что организацию оформила на себя за вознаграждение, какие-либо документы от имени ООО ПТС "Автоматика-Связь" не подписывала. Договор, счета-фактуры, акты выполненных работ, подписанные между ООО "Экрос" и ООО ПТС "Автоматика-Связь" датированы после того, как Шакурова О.А. была осуждена.

Таким образом, ООО ПТС "Автоматика-Связь" не выполняло (не могло выполнять) для ООО "Эрос" работы по техническому осмотру с целью определения объемов работ для продления срока службы вагонов-хопперов. Также материалами дела не подтверждается, что ООО "Экрос" выполняло (могло выполнять) указанные работу Обществу самостоятельно (без привлечения иных лиц).

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, доводы сторон, суд апелляционной инстанции считает, что материалами дела подтверждается, что ООО "Экрос" не выполняло (не могло выполнять) работы по ремонту специализированных вагонов для перевозки, принадлежащих Обществу, не принимало (не могло принимать) участие в выполнении данных работ, было привлечено Обществом в качестве исполнителя работ формально с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Работы по техническому осмотру с целью определения объемов работ для продления срока службы вагонов-хопперов, стоимость, которых включена в состав цены, выставленной в счетах-фактурах и актах выполненных работ ООО "Экрос" Обществу, заявленные как выполненные ООО "Экрос" с привлечением ООО ПТС "Автоматика-Связь", в действительности указанные организации не выполняли.

С учетом изложенного, Инспекция правомерно признала необоснованными (в связи с нереальностью спорных операций) исключаемые налоговым органом расходы Общества, предоставив Обществу право учесть (из включенных налогоплательщиком в расчет налоговой базы сумм расходов) расходы в виде стоимости соответствующих работ, реально выполненных ОАО "ЯВРЗ", поскольку в данном случае отсутствуют основания для включения в состав расходов затрат в большей сумме, так как факт их выполнения работ (оказания услуг) для Общества на спорную сумму представленными в материалы дела доказательствами не подтверждается, а также Инспекция правомерно признала завышенными налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость в соответствующих суммах.

Доводы заявителя о том, что заключение посреднических договоров является обычной хозяйственной практикой, ООО "Экрос" вправе было привлекать для выполнения спорных работ иные организации (в данном случае ОАО "ЯВРЗ"), в связи с этим не должно было обладать квалифицированными работниками и материально-технической базой, неисполнение ООО "Экрос" своих налоговых обязательств не является основанием для непринятия у Общества расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, подлежат отклонению, поскольку вышеизложенных обстоятельств и выводов не опровергают и в рассматриваемой ситуации правомерности позиции Общества не подтверждают.

Доказательств, подтверждающих, что ОАО "ЯВРЗ" отказалось от выполнения ремонтных работ напрямую Обществу, заявителем не представлено. Доводы заявителя о том, что у ОАО "ЯВРЗ" не было достаточно мощностей для выполнения ремонта, противоречат позиции Общества о том, что изначально именно ОАО "ЯВРЗ" была определена в качестве исполнителя работ по договору с ООО "Экрос". Кроме того, фактически работы были выполнены ОАО "ЯВРЗ".

Аргументы заявителя о проявлении Обществом должной степени осторожности и осмотрительности при заключении договора с ООО "Экрос" опровергаются представленными в материалы дела доказательствами, в том числе пояснениями должностных лиц и работников Общества.

Ссылки заявителя на пояснения свидетелей о том, что договоры между Обществом и ООО "Экрос", ОАО "ЯВРЗ" и ООО "Экрос" были заключены, от имени ООО "Экрос" действовала женщина по имени Алена, согласно заключению эксперта часть документов от имени ООО "Экрос" были заверены Судаковой Аленой Михайловной, подлежат отклонению, поскольку в рассматриваемой ситуации сами по себе не свидетельствуют о том, что хозяйственные операции между Обществом и ООО "Экрос" носили реальный характер.

Согласно пояснениям Судаковой Алены Михайловны она не помнит организацию ООО "Экрос", Лебедев М.А. (руководитель ООО "Экрос") ей не знаком.

Заявителем не представлено доказательств (документов) (не приведено доводов), подтверждающих, что Обществом при выборе в качестве контрагента ООО "Экрос", при заключении договора с ООО "Экрос" были проверены полномочия лица, действующего от имени указанной организации.

Кроме того, в части непринятой стоимости работ, Общество не могло не знать, что данные работы не были выполнены ООО "Экрос", в том числе с привлечением иных лиц.

Доводы заявителя о том, что Инспекцией не доказаны факты согласованности действий между Обществом и ООО "Экрос", возвращения Обществу денежных средств, перечисленных ООО "Экрос" за выполненные работы, ссылка на то, что налоговой законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать экономическую целесообразность, рациональность и эффективность совершения тех или иных действий, подлежат отклонению, как несостоятельные.

Доводы заявителя о том, что при определении налоговых обязательств Общества Инспекцией следовало воспользоваться правом, предусмотренном подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, подлежат отклонению, поскольку основания для определения суммы налогов расчетным путем в данном случае отсутствуют.

4. Руководствуясь пунктом 1 статьи 54, пунктом 1 статьи 81, пунктом 6 статьи 101, пунктом 9 статьи 258, пунктом 3 статьи 272, статьями 285, 289 Кодекса, Арбитражный суд Ярославской области пришел к выводу о том, что право на применение амортизационной премии применительно к капитальным вложениям в реконструкцию объекта основных средств, введенного в эксплуатацию в 2009 году, могло возникнуть у налогоплательщика именно в этом налоговом периоде.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

В соответствии с пунктом 9 статьи 258 Кодекса налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 настоящего Кодекса.

Если налогоплательщик использует указанное право, соответствующие объекты основных средств после их ввода в эксплуатацию включаются в амортизационные группы (подгруппы) по своей первоначальной стоимости за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости, отнесенных в состав расходов отчетного (налогового) периода, а суммы, на которые изменяется первоначальная стоимость объектов в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации объектов, учитываются в суммарном балансе амортизационных групп (подгрупп) (изменяют первоначальную стоимость объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии со статьей 259 настоящего Кодекса) за вычетом не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) таких сумм.

Согласно пункту 3 статьи 272 Кодекса расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные пунктом 9 статьи 258 настоящего Кодекса, признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с настоящей главой приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по договору купли-продажи от 12.10.2006 Обществом были приобретены квартиры N N 1, 2, 3, 8, 10 расположенные по адресу: г. Ярославль, ул. Волжская набережная, д. 67 общей стоимостью 21 936 354 рублей (листы дела 44-45 том 3). Право собственности Общества на указанные квартиры зарегистрировано 26.10.2006 (свидетельства о государственной регистрации права, листы дела 46-50 том 3).

Данное недвижимое имущество являлось объектом культурного наследия "Усадьба Тихомировых. Главный дом", 1870-е гг., рубеж Х1Х-ХХвв.

На основании приказа Общества от 18.12.2006 N 186-а квартиры были переведены на реконструкцию (лист дела 57 том 3). Работы по реконструкции проводились с 2006 по 2009 год.

После окончания работ по реконструкции 15.04.2009 Департаментом культуры Ярославской области был выдан акт приемки работ по сохранению указанного объекта культурного наследия после проведения работ по реставрации и приспособлению: подвала, 1 этажа - под административные помещения, 2, 3 и мансардного этажей - под жилье.

До проведения работ по реконструкции рассматриваемое недвижимое имущество представляло собой пять квартир (жилых помещений). В результате реконструкции образовались три квартиры и два нежилых помещения.

Согласно сводной ведомости затрат "Реконструкция здания под жилье: Волжская набережная, д. 67" затраты на реконструкцию составили 46 998 137 рублей 82 копеек.

В отношении рассматриваемого недвижимого имущества Общество стало начислять амортизацию с ноября 2012 года, поскольку 01.10.2012 между Обществом и ООО "Артем" был заключен договор аренды недвижимого имущества N ВН-67 с ООО "Артем" (листы дела 58-68 том 3).

В возражениях на акт выездной налоговой проверки Общество просило учесть в составе расходов по налогу на прибыль за 2012 год амортизационную премию в сумме 6 893 451 рублей, и произвести перерасчет суммы налога на прибыль.

Между тем, по смыслу пункта 9 статьи 258, пункта 3 статьи 272 Кодекса расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (30%) расходов, понесенных в случае реконструкции, модернизации основных средств, признаются в качестве расходов того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата изменения первоначальной стоимости основных средств. При этом реализация права на амортизационную премию зависит исключительно от волеизъявления налогоплательщика.

В данном случае заявителем не оспаривается, что капитальные вложения в реконструированный объект основных средств - здания по адресу: г. Киров, ул. Волжская Набережная, д.67, в 2012 году Обществом не производились. Указанный объект был введен в эксплуатацию 30.07.2009, что подтверждается соответствующим актом ОС-1. Следовательно, первоначальная стоимость рассматриваемого объекта основных средств была изменена в 2009 году.

Таким образом, право на применение амортизационной премии применительно к капитальным вложениям в реконструкцию объекта основных средств, введенного в эксплуатацию в 2009 году, могло возникнуть у налогоплательщика именно в этом налоговом периоде. Данное право в налоговых декларациях за 2009 год, а также и за 2012 год Общество не заявляло. При этом требуемые Обществом расходы не могут быть признаны расходами, относящимися к 2012 году (к проверяемым налоговым периодам).

Кроме того, Общество не представлены документы, подтверждающие расходы. Сводная ведомость затрат "Реконструкция затрат здания под жилье: Волжская набережная, д. 67" сама по себе таким доказательством не является.

Доводы заявителя о том, что Общество не имело возможность начислить амортизацию и амортизационную премию в отношении спорного объекта в 2009 году, поскольку до октября 2012 года данный объект для извлечения дохода не использовался, правильно отклонены судом первой инстанции. Отсутствие фактического использования спорного объекта в производственных целях в периоде несения расходов на капитальные вложения на реконструкцию объекта основных средств не является основанием для изменения отчетного (налогового) периода признания расходов, установленного пунктом 3 статьи 272 Кодекса. Фактическое отсутствие доходов по объекту в периоды, когда по положениям Кодекса подлежат учету для целей налогообложения расходы, не изменяет порядок и период их принятия при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Доводы заявителя о том, что Инспекция должна была провести дополнительные мероприятия налогового контроля, судом апелляционной инстанции не принимаются.

В силу пункта 6 статьи 101 Кодекса в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков), дополнительных мероприятий налогового контроля.

В данном случае основания для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля отсутствовали, поскольку в рассматриваемой части нарушений Обществом законодательства при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль при рассмотрении материалов выездной налоговой проверки установлено не было. Неиспользование налогоплательщиком своего права на уменьшение налоговой базы в порядке, установленном налоговым законодательством, не относится к нарушениям налогового законодательства.

Доводы заявителя том, что отказ в учете амортизационной премии привел к неверному доначислению по итогам проверки суммы налога на прибыль, а также соответствующих пеней и штрафов, подлежат отклонению, поскольку в рассматриваемой ситуации являются неправомерными.

5. Руководствуясь пунктом 1 статьи 126 Кодекса, приказом Федеральной налоговой службы России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах", Арбитражный суд Ярославской области пришел к выводу о том, что в требовании от 30.09.2014 N 55142/4 о предоставлении документов (информации), индивидуализирующие признаки спорных документов указаны в достаточном объеме, в связи с чем привлечение Общества к ответственности является обоснованным и правомерным.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

На основании статьи 93 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Отказ проверяемого лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 настоящего Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 126 Кодекса непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4 и 129.6 настоящего Кодекса, а также пунктом 1.1 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредставленный документ.

Как следует из материалов дела, в ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекция выставила в адрес Общества требование от 30.09.2014 N 55142/4 (листы дела 161-162 том 20), в котором у Общества были истребованы, в том числе, карточки по бухгалтерским счетам по контрагенту ООО "Экрос" за 2011-2013 годы. Требование получено Обществом 30.09.2014.

В установленный срок (до 14.10.2014) Общество указанные документы не представило.

В сопроводительном письме от 14.10.2014 N 2835/07 Общество указало, что в требовании от 30.09.2014 N 55142/4 не указано, карточки каких счетов бухгалтерского учета по контрагенту ООО "Экрос" следует представить. В связи с тем, что бухгалтерский учет ведется на счетах бухгалтерского учета, а не по контрагентам, Общество просило Инспекцию уточнить счета бухгалтерского учета.

15.12.2014 Общество представило в налоговый орган карточки счетов бухгалтерского учета 60, 62, 76 по контрагенту ООО "Экрос" за 2011-2013 в количестве 9 документов.

Непредставление Обществом по требованию от 30.09.2014 N 55142/4 в установленный срок (до 14.10.2014) документов в количестве 9 штук послужило основанием для привлечения Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Кодекса, в виде штрафа в размере 900 рублей (с учетом наличия смягчающих ответственность обстоятельств размер штрафа снижен в два раза).

Форма требования о представлении документов (информации) утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ "Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах". Согласно указанной форме, в требовании о представлении документов (информации) должны быть указаны наименование документа, период, к которому он относится, при наличии указываются реквизиты или иные индивидуализирующие признаки документов.

В данном случае требование от 30.09.2014 N 55142/4 было конкретным, определенно указывающим на документы, которые необходимо налогоплательщику представить: конкретный вид документа по одному юридическому лицу (карточки бухгалтерского учета по контрагенту ООО "Экрос"), а также указание периода (2011-2013 годы), что также давало возможность Обществу самостоятельно и однозначно определить документы, необходимые для представления.

Из материалов дела видно, что фактически Общество самостоятельно определило счета бухгалтерского учета, карточки по которым следует представить по требованию налогового органа, Общество имело данные документы, и других у него нет, а значит, имело возможность представить указанные документы и исполнить требование от 30.09.2014 N 55142/4 в установленный срок.

Доводы заявителя о том, что представление карточек счета является правом, а не обязанностью Общества, поскольку это внутренний документ налогоплательщика, карточки счета не являются документами, служащими основанием для исчисления и уплаты налогов или подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, судом апелляционной инстанции не принимаются.

По смыслу статей 88, 93 Кодекса требование о представлении необходимых для налоговой проверки документов должно содержать достаточно определенные данные о документах, которые истребуются налоговым органом, а сами истребуемые документы должны иметь отношение к предмету налоговой проверки (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.04.2008 N 15333/07).

В силу пункта 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии с пунктом 1 и 7 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" действовавшим в проверяемый период (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.

Согласно пункту 1 статьи 10 Закона N 129-ФЗ регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.

Аналогичные нормы содержаться в статьях 9 и 10 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", который вступил в силу с 01.01.2013.

В данном случае карточки по бухгалтерским счетам по контрагенту ООО "Экрос" относились к деятельности Общества в спорный период, были необходимы для проведения налоговой проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов Обществом, имелись у Общества в количестве 9 штук. На требование Инспекции от 30.09.2014 N 55142/4 о представлении документов Общество не указывало на невозможность их представления по причине того, что эти документы не составлялись.

Ссылка заявителя на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку названные Обществом судебные акты приняты судами с учетом конкретных обстоятельств дела, которые не являются схожими с рассматриваемыми в настоящем деле, кроме того, не имеют преюдициального значения для рассмотрения настоящего дела.

С учетом изложенного суд первой инстанции правильно признал обоснованным привлечение Общества к ответственности по пункту 1 статьи 126 Кодекса в виде штрафа в размере 900 рублей за непредставление документов в количестве 9 штук, поскольку Общество не представило в установленный срок по требованию налогового органа указанные документы, данные документы необходимы для проверки правильности исчисления и уплаты рассматриваемых налогов в рамках выездной налоговой проверки Общества, имелись у Общества, так как Общество вело соответствующий учет, и могли быть им представлены в установленный срок налоговому органу.

При таких обстоятельствах решение Арбитражного суда Ярославской области подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба Общества - без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 01.06.2016 по делу N А82-13448/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу открытого акционерного общества "Ярославский технический углерод" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Ярославской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Л.И. Черных

Судьи

О.Б. Великоредчанин М.В. Немчанинова