Энциклопедия решений. Учет расходов на содержание НМА (ноябрь 2024)

Учет расходов на содержание НМА

Организация обладает исключительными правами на компьютерную программу, учтенную в качестве НМА. Программу решено доработать (модифицировать). Как учесть затраты на доработку НМА?

Юридические аспекты

Положениями ст. 1229, ст. 1270 ГК РФ установлено, что автору произведения или иному правообладателю принадлежит исключительное право использовать произведение в любой форме и любым не противоречащим закону способом (исключительное право на произведение), в том числе способами, указанными в п. 2 ст. 1270 ГК РФ.

Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом на результат интеллектуальной деятельности любым не противоречащим закону и существу такого исключительного права способом, в том числе путем его отчуждения по договору другому лицу или предоставления другому лицу права его использования по лицензионному договору (п. 1 ст. 1229, п. 1 ст. 1233 ГК РФ).

Использованием произведения независимо от того, совершаются ли соответствующие действия в целях извлечения прибыли или без такой цели, считается (п. 2 ст. 1270 ГК РФ), в частности, перевод или другая переработка произведения. Под переработкой произведения понимается создание производного произведения (обработки, экранизации, аранжировки, инсценировки и тому подобного). Под переработкой (модификацией) программы для ЭВМ или базы данных понимаются любые их изменения, в том числе перевод такой программы или такой базы данных с одного языка на другой язык, за исключением адаптации, то есть внесения изменений, осуществляемых исключительно в целях функционирования программы для ЭВМ или базы данных на конкретных технических средствах пользователя или под управлением конкретных программ пользователя.

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 97

Типовые проводки к счету 97: по дебету/по кредиту

В бухгалтерском учете программа для ЭВМ, исключительные права на которую принадлежат организации, учитывается в составе нематериальных активов по фактической (первоначальной) стоимости, которая не подлежит изменению в связи с модификацией программы (п. 16 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов").

Расходы на обслуживание программы могут быть включены в состав расходов организации по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации", далее - ПБУ 10/99). Они признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99). Расходы признаются в отчете о финансовых результатах путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, если они обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов (п. 19 ПБУ 10/99).

Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида. 

Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам Планом счетов предназначен счет 97 "Расходы будущих периодов". Перечень расходов будущих периодов является открытым, то есть организация может отражать в составе расходов будущих периодов любые затраты, относящиеся к нескольким отчетным периодам и удовлетворяющие критериям расходов, установленным п. 16 ПБУ 10/99.

Таким образом, расходы на обслуживание компьютерной программы можно учитывать либо единовременно на счетах учета затрат, либо на счете 97 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием в дебет счетов затрат равномерно в течение предполагаемого срока использования модифицированной версии программы.

При этом организации следует закрепить в своей учетной политике механизм отражения подобных расходов в отчетности и порядок их списания, ориентируясь на нормы ПБУ 10/99 и на Инструкцию к Плану счетов.

Документооборот

В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. На основании первичных документов ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (ч. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Все формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта, а разрабатывает - лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения форм первичных учетных документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных форм первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 "Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов".

Налогообложение

В налоговом учете расходы на модификацию (доработку, обслуживание и пр.) НМА не увеличивают их первоначальную стоимость. В целях налогообложения прибыли расходы на доработку компьютерной программы могут включаться в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в качестве расходов на обновление программ для ЭВМ (пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в налоговом учете в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени их фактической оплаты. В то же время, в соответствии с п. 2 ст. 272 НК РФ расходы учитываются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Вместе с тем, организация может признавать расходы на оплату модификации программы, произведенной сторонней организацией, в составе материальных расходов на дату подписания акта приемки-сдачи выполненных работ (пп. 6 п. 1 ст. 254, третий абзац п. 2 ст. 272 НК РФ). Если работы производились собственными силами, то заработную плату работников, занятых модификацией программы, следует признавать ежемесячно в составе расходов на оплату труда (п. 1 ст. 255, п. 4 ст. 255 НК РФ), а взносы на обязательное социальное страхование - на дату их начисления.

Пример

Организация обладает исключительным правом на программу для ЭВМ, которая была принята к учету в качестве НМА. Через некоторое время в программе были выявлены недостатки, устранимые только путем ее изменения. Затраты на доработку, выполненные сторонней организацией, составили 3600 руб., в том числе НДС 600 руб. Оставшийся срок использования программы составляет 15 мес.

В бухгалтерском учете сделаны проводки:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
60	51	3600	оплачен счет исполнителю
97	60	3 000 (3600 - 600)	после подписания сторонами акта, подтверждающего оказание услуг по устранению недостатков, расходы на техническое обслуживание программы (без учета НДС) отражены в составе расходов будущих периодов
19	60	600	отражен НДС по расходам на доработку программы
68	19	600	НДС принят к вычету

Ежемесячно в течение 15 месяцев с момента оказания услуг по устранению недостатков программы будут сделаны следующие записи:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
20 (26, 44...)	97	200 (3 000 : 15 мес.)	отражена сумма расходов, подлежащая ежемесячному списанию в состав затрат

Возможные риски

В какой момент в целях налогообложения прибыли учитывать расходы, связанные с модификацией (доработкой и т.д.) НМА?

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы признаются в налоговом учете в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени их фактической оплаты. В то же время, расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Минфин России разъясняет, что затраты на модификацию (доработку, обслуживание и пр.) должны признаваться в налоговом учете с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом налогоплательщик вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли организаций.

По мнению судей, в данном случае следует применять особый порядок признания прочих и внереализационных расходов, установленный пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. В соответствии с указанной нормой датой осуществления прочих расходов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного периода. Т.е. налогоплательщик вправе признать в налоговом учете рассматриваемые расходы единовременно.

Письма Минфина России и ФНС (УФНС): Письмо Минфина России от 18 марта 2014 г. N 03-03-06/1/11743 Письмо Минфина РФ от 18 марта 2013 г. N 03-03-06/1/8161 Письмо Минфина России от 6 ноября 2012 г. N 03-03-06/1/572 Письмо Минфина России от 15 октября 2008 г. N 03-03-05/132 Письмо Минфина России от 18 апреля 2007 г. N 03-03-06/2/75

Акты судебных органов: Постановление Семнадцатого ААС от 22 января 2015 г. N 17АП-16780/14 Постановление ФАС Московского округа от 14 ноября 2013 г. N Ф05-12487/13 (определением ВАС РФ от 13 февраля 2014 г. N ВАС-271/14 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ) Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15 марта 2013 г. N Ф04-933/13 Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 5 ноября 2013 г. N Ф04-4889/13 Постановление ФАС Поволжского округа от 16 февраля 2009 г. N А55-9496/2008 Постановление ФАС Поволжского округа от 18 января 2008 г. N А55-5316/07 Постановление ФАС Московского округа от 8 декабря 2008 г. N КА-А40/10120-08 Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 17 августа 2007 г. N А43-33315/2006-37-925

Учет расходов на содержание НМА

Организация обладает исключительными правами на компьютерную программу, учтенную в качестве НМА. Программу решено доработать (модифицировать). Как учесть затраты на доработку НМА?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски