Энциклопедия решений. Учет выплаты отпускных

Учет выплаты отпускных

Работнику организации предоставлен очередной ежегодный отпуск на 28 календарных дней. Отпускные выплачены наличными из кассы. Как оформить и отразить в бухгалтерском учете выплату отпускных из кассы?

Юридические аспекты

Работникам предоставляются ежегодные отпуска с сохранением места работы (должности) и среднего заработка (ст. 114 ТК РФ). В соответствии со ст. 136 ТК РФ оплата отпуска производится не позднее, чем за 3 дня до его начала.

Отпускные могут выплачиваться работникам наличными денежными средствами, которые предприятия получают в обслуживающих их учреждениях банков. 

В то же время в соответствии с п. 2 Указания ЦБР от 07.10.2013 N 3073-У (далее - Указание N 3073-У) юридические лица и индивидуальные предприниматели могут расходовать наличные деньги, поступившие в их кассы за проданные ими товары, выполненные ими работы и оказанные ими услуги (наличную выручку), а также страховые премии на выплаты работникам, включенные в фонд заработной платы, и выплаты социального характера без учета предельного размера наличных расчетов (п. 6 Указания N 3073-У).

То есть выплачивать зарплату (в том числе отпускные) из кассы за счет наличной выручки разрешается.

В соответствии с п. 6 Указания ЦБР от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" (далее - Указание N 3210-У), выдача наличных денег проводится по расходным кассовым ордерам (форма N КО-2). Выдача наличных денег для выплат заработной платы, стипендий и других выплат работникам проводится по РКО, расчетно-платежным ведомостям 0301009, платежным ведомостям 0301011.

Организации не имеют права накапливать в своих кассах наличные деньги для осуществления предстоящих расходов сверх установленных лимитов (п. 2 Указания N 3210-У). Накопление юридическим лицом наличных денег в кассе сверх установленного лимита остатка наличных денег допускается в дни выплат заработной платы, стипендий, выплат, включенных в соответствии с методологией, принятой для заполнения форм федерального государственного статистического наблюдения, в фонд заработной платы и выплат социального характера (далее - другие выплаты), включая день получения наличных денег с банковского счета на указанные выплаты, а также в выходные, нерабочие праздничные дни в случае ведения юридическим лицом в эти дни кассовых операций.

Предназначенная для выплат заработной платы, стипендий и других выплат сумма наличных денег устанавливается согласно расчетно-платежной ведомости (платежной ведомости). Срок выдачи наличных денег на эти выплаты определяется руководителем и указывается в расчетно-платежной (платежной) ведомости. Продолжительность срока выдачи наличных денег по выплатам заработной платы, стипендий и другим выплатам не может превышать 5 рабочих дней (включая день получения наличных денег с банковского счета на указанные выплаты) (п. 6.5 Указания N 3210-У).

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 50 70

Типовые проводки к счету 50: по кредиту к счету 70: по дебету/по кредиту

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в кассах организации предназначен счет 50 "Касса".

Для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (в том числе по оплате отпускных) предназначен счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Аналитический учет по счету 70 ведется по каждому работнику организации.

Таким образом, выплата отпускных из кассы предприятия отражается по кредиту счета 50, субсчет "Касса" в корреспонденции со счетом 70. Удержание НДФЛ отражается записью по дебету счета 70 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Документооборот

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ). Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения бланков, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных форм рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 "Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов".

В Информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 разъяснено, что обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (кроме Закона N 402-ФЗ). Это значит, что если использование унифицированной формы предусмотрено, например, ЦБ РФ (кассовые документы), постановлением Правительства РФ (транспортная накладная) и т.п., то их использование по-прежнему обязательно.

Документооборот при выплате отпускных наличными

По общему правилу, выдача наличных денег производится по расходным кассовым ордерам или платежным (расчетно-платежным) ведомостям с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ордера (форма КО-2 утверждена постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88). Выдача наличных денег для выплат заработной платы, стипендий и других выплат работникам проводится по РКО, расчетно-платежным ведомостям, платежным ведомостям (п. 6 Указания N 3210-У).

Предназначенная для выплат заработной платы, стипендий и других выплат сумма наличных денег устанавливается согласно расчетно-платежной ведомости (платежной ведомости). Срок выдачи наличных денег на эти выплаты определяется руководителем и указывается в расчетно-платежной ведомости (платежной ведомости). Продолжительность срока выдачи наличных денег по выплатам заработной платы, стипендий и другим выплатам не может превышать пяти рабочих дней (включая день получения наличных денег с банковского счета на указанные выплаты) (п. 6.5 Указания N 3210-У).

Выдача наличных денег работнику проводится в порядке, предусмотренном в абзацах первом - третьем п. 6.2 Указания N 3210-У, с проставлением работником подписи в расчетно-платежной ведомости (платежной ведомости).

В последний день выдачи наличных денег, предназначенных для выплат заработной платы, стипендий и других выплат, кассир в расчетно-платежной ведомости (платежной ведомости) проставляет оттиск печати (штампа) или делает запись "депонировано" напротив фамилий и инициалов работников, которым не проведена выдача наличных денег, подсчитывает и записывает в итоговой строке сумму фактически выданных наличных денег и сумму, подлежащую депонированию, сверяет указанные суммы с итоговой суммой в расчетно-платежной ведомости (платежной ведомости), проставляет свою подпись на ведомости и передает ее для подписания главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю).

На фактически выданные суммы наличных денег по расчетно-платежной ведомости (платежной ведомости) оформляется один расходный кассовый ордер.

Платежная ведомость составляется по форме N Т-53, а расчетно-платежная - по форме N Т-49, которые утверждены постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1.

Разовые выдачи денег на оплату труда (например, отпускные) также могут оформляться путем составления платежной (расчетно-платежной) ведомости. Выдача заработной платы может производится и по отдельным расходным кассовым ордерам. В этом случае РКО оформляется на каждое лицо, которому выплачиваются деньги из кассы.

Ведомости фиксируются в журнале регистрации платежных ведомостей (может быть разработан на основе формы N Т-53а, утвержденной постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1).

См. также письмо Минтруда России от 14.05.2013 N 14-1/3030785-2617.

После выдачи денег в кассовой книге (форма N КО-4) указывают реквизиты расходного кассового ордера и сумму выплаченной по нему заработной платы.

Формы документов Пример расчетно-платежной ведомости Т-49 Пример платежной ведомости Т-53 Пример журнала регистрации платежных ведомостей Т-53а Пример расходного кассового ордера КО-2 Пример кассовой книги КО-4

Налогообложение

НДФЛ с отпускных

Средний заработок, сохраняемый за работником на период отпуска, является его доходом, облагаемым НДФЛ (ст. 208 НК РФ, письмо Минфина России от 17.12.2018 N 03-04-06/91719). Российская организация, выплачивающая отпускные, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет НДФЛ с выплаченного дохода (п. 1 ст. 226 НК РФ).

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). Таким образом, отпускные выплачиваются работникам за минусом удержанного НДФЛ.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. При этом при выплате налогоплательщику доходов в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Страховые взносы с 1 января 2017 года на отпускные

Для организаций и индивидуальных предпринимателей объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (п. 1 ст. 420 НК РФ):

- в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг;

- по договорам авторского заказа в пользу авторов произведений;

- по договорам об отчуждении исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в подпунктах 1 - 12 п. 1 ст. 1225 ГК РФ, издательским лицензионным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования РИД, указанных в подпунктах 1 - 12 п. 1 ст. 1225 ГК РФ, в том числе вознаграждения, начисляемые организациями по управлению правами на коллективной основе в пользу авторов произведений по договорам, заключенным с пользователями.

Не относятся к объекту обложения страховыми взносами выплаты и иные вознаграждения физлицам, перечисленные в пунктах 4 - 7 ст. 420 НК РФ.

Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков, осуществляющих выплаты в пользу физических лиц, установлен ст. 422 НК РФ и является исчерпывающим.

В данной статье не упоминается оплата отпусков работников. Следовательно, сумма среднего заработка, сохраняемая за работником на время нахождения его в отпуске, облагается страховыми взносами.

Подробнее о страховых взносах см. Учет заработной платы.

В соответствии со ст. 424 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника.

Взносы на страхование от НС и ПЗ на отпускные

Сумма начисленных отпускных облагается также страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ст. 3, п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ, далее - Закон N 125-ФЗ). Предельная величина базы для начисления таких страховых взносов не установлена, поэтому они начисляются независимо от общей величины оплаты труда работника в течение года.

Согласно ст. 3 Закона N 125-ФЗ суммы страхового взноса рассчитываются исходя из ставки страхового взноса с сумм выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу застрахованных по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам и включаемых в базу для начисления страховых взносов в соответствии со ст. 20.1 Закона N 125-ФЗ.

Страховые тарифы, дифференцированные по классам профессионального риска, устанавливаются федеральным законом (ст. 21 Закона N 125-ФЗ). В настоящее время действуют тарифы, утвержденные Федеральным законом от 22.12.2005 N 179-ФЗ.

Статьей 20.2 Закона N 125-ФЗ определен перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами. В данной статье не упоминается оплата отпусков работников. Следовательно, сумма среднего заработка, сохраняемая за работником на время нахождения его в отпуске, облагается страховыми взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Налог на прибыль при выплате отпускных

Суммы начисленного среднего заработка, сохраняемого за работником на время отпуска, в целях налогообложения прибыли относятся к расходам на оплату труда (п. 7 ст. 255 НК РФ). При методе начисления указанные расходы признаются ежемесячно (п. 4 ст. 272 НК РФ).

Одновременно с этим действует общее правило определения даты осуществления расходов, сформулированное в п. 1 ст. 272 НК РФ, по которому расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Поэтому, по мнению Минфина России и налоговых органов, если период отпуска приходится на несколько отчетных периодов, при определении налоговой базы по налогу на прибыль сумма начисленных отпускных включается в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период (см., например, письма Минфина России от 25.10.2016 N 03-03-06/2/62147, от 21.07.2015 N 03-03-06/1/41890, от 12.05.2015 N 03-03-06/27129, от 09.06.2014 N 03-03-РЗ/27643, от 09.01.2014 N 03-03-06/1/42, от 23.12.2010 N 03-03-06/1/804, от 12.05.2010 N 03-03-06/1/323 и др.). В постановлениях Семнадцатого ААС от 17.03.2016 N 17АП-756/16, ФАС Северо-Западного округа от 16.11.2007 N А56-39310/2006 поддержана эта позиция. Отметим, что в письме Минфина России от 07.04.2016 N 03-03-06/2/19828 о пропорциональном распредлении отпускных ничего не сказано.

Большинство судов приходят к выводу, что при определении базы по налогу на прибыль отпускные учитываются в том месяце, когда производилось их начисление, поскольку из буквального толкования ст. 272 НК РФ не следует, что при определении налоговой базы сумма начисленных сумм за отпуск включается в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период, а в соответствии с положениями ст. 136 ТК РФ оплата отпуска производится не позднее, чем за три дня до его начала. См., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 07.11.2012 N Ф04-4484/12, ФАС Московского округа от 24.06.2009 N Ф05-3829/09, ФАС Уральского округа от 08.12.2008 N Ф09-9111/08-С3, ФАС Западно-Сибирского округа N А27-14271/2011 и А27-6004/2011, от 23.01.2008 N Ф04-222/2008 (688-А27-37)(741-А27-37), от 03.12.2007 N Ф04-8300/2007(40621-А75-15), от 11.05.2006 N Ф04-2610/2006(22165-А46-40), Восемнадцатого ААС от 04.09.2008 N 18АП-5267/2008.

В письме от 06.03.2015 N 7-3-04/614 ФНС России также констатировала, что отпускные выплачиваются единовременно независимо от того, на какой период по налогу на прибыль приходится отпуск. При этом НК РФ не содержит правил, предписывающих учитывать отпускные пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период. Поэтому расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, приходящегося на несколько месяцев, учитываются единовременно в том отчетном периоде, в котором они сформированы и выплачены.

Примечание

Согласно п. 24 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей. Следовательно, расходы на оплату дополнительных отпусков, предусмотренных законодательством РФ, учитываются при определении налоговой базы для целей исчисления налога на прибыль, а на оплату дополнительных отпусков, предусмотренных коллективным договором или локальным нормативным актом, - не учитываются.

Страховые взносы, начисленные на суммы причитающихся работнику выплат и вознаграждений, признаются прочими расходами, связанными с производством и реализацией, в периоде начисления этих взносов (п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 424 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений в пользу работника определяется как день начисления этих выплат и вознаграждений. Поэтому страховые взносы исчисляются в том периоде, в котором были начислены выплаты. По нашему мнению, страховые взносы на отпускные начисляются в месяце выплаты отпускных.

Примечание

Минтруд России в период действия Закона N 212-ФЗ, рассматривая запрос об исчислении страховых взносов с сумм отпускных, пояснил, что исчисление страховых взносов с сумм оплаты отпусков осуществляется организацией в том периоде, в котором указанные суммы были начислены, вне зависимости от периода их фактической выплаты работникам (письмо Минтруда России от 04.09.2015 N 17-4/Вн-1316).

Пример

1. Работнику организации с 11 июня предоставлен очередной отпуск на 14 календарных дней. Ему начислены отпускные в размере 56 000 рублей. Организация выплачивает отпускные из кассовой выручки.

Поскольку отпускные должны быть выплачены не позднее, чем за 3 дня до отпуска, последний день выплаты отпускных в рассматриваемом примере - 8 июня.

В бухгалтерском учете начисление и выплату отпускных из кассы отражают так:

8 июня:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
20 (26,44...)	70	56 000	сотруднику начислены отпускные
70	68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"	7280 (56 000 х 13%)	удержан НДФЛ с суммы отпускных
68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"	51	7280	сумма НДФЛ, удержанная с отпускных, перечислена в бюджет
70	50, субсчет 1 "Касса организации"	48 720 (56 000 - 7280)	выдана из кассы сумма отпускных

2. Работнику организации с 1 апреля предоставлен очередной отпуск на 28 календарных дней. Ему начислены отпускные в размере 56 000 рублей. Организация выплачивает отпускные с расчетного счета переводом на карту сотрудника.

Поскольку отпускные должны быть выплачены не позднее, чем за 3 дня до отпуска, последний день выплаты отпускных в рассматриваемом примере - 29 марта.

В налоговом учете организация учитывает отпускные пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период. В рассматриваемом случае отпускные выплачены в марте (в 1 квартале), а отпуск начался с 1 апреля (во 2 квартале) (т.н. переходящие отпускные).

При этом, по мнению контролирующих ведомств, в этом случае отпускные в налоговом учете следует отразить в налоговых расходах апреля. Поэтому в бухгалтерском учете возникают разницы по сравнению с налоговым.

Исходя из п. 8 ПБУ 18/02 доходы (расходы), формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах, признаются временными разницами. В силу п. 9 ПБУ 18/02 временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

В данном случае возникает вычитаемая временная разница, что, в свою очередь, влечет за собой возникновение отложенного налогового актива (ОНА) в силу п. 14 ПБУ 18/02.

Поэтому на дату признания расходов в бухгалтерском учете подлежит отражению возникновение ОНА, который, в свою очередь, будет погашен в следующем отчетном периоде (в апреле).

В бухгалтерском учете начисление и выплата отпускных отражены проводками:

29 марта:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
20 (26,44...)	70	56 000	сотруднику начислены отпускные
09	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	11 200 (56 000 х 20%)	начислен отложенный налоговый актив
70	68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"	7280 (56 000 х 13%)	удержан НДФЛ с суммы отпускных
68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"	51	7280	сумма НДФЛ, удержанная с отпускных, перечислена в бюджет
70	51	48 720 (56 000 - 7280)	перечислена на карту сотрудника сумма отпускных

в апреле:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	09	11 200 (56 000 х 20%)	погашен отложенный налоговый актив

Учет выплаты отпускных

Работнику организации предоставлен очередной ежегодный отпуск на 28 календарных дней. Отпускные выплачены наличными из кассы. Как оформить и отразить в бухгалтерском учете выплату отпускных из кассы?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Формы документов

Построить список