Энциклопедия решений. Учет налога на прибыль (до 31 декабря 2019 года)

Учет налога на прибыль

В результате деятельности организации, применяющей общую систему налогообложения, получена прибыль. Каким образом в бухгалтерском и налоговом учете отражается текущий налог на прибыль?

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 09 68 77 99

Типовые проводки к счету 09: по дебету/по кредиту к счету 68: по дебету/по кредиту к счету 77: по дебету/по кредиту к счету 99: по дебету/по кредиту

Для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, Планом счетов предназначен счет 68 "Расчеты по налогам и сборам". При этом счет 68 кредитуется на суммы налога на прибыль, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) ко взносу в бюджеты в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки", а по дебету счета 68 отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет.

Если организация не применяет ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", то налог на прибыль рассчитывается по данным налогового учета и отражается в бухгалтерском учете проводкой:

Дебет	Кредит	Описание
99	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	начислена сумма налога на прибыль за отчетный период

Если же организация применяет ПБУ 18/02, то для отражения в бухгалтерском учете сумм, влияющих на величину налога на прибыль, используются следующие показатели:

- постоянные и временные разницы;

- постоянные налоговые активы и обязательства (ПНА и ПНО);

- отложенные налоговые активы и обязательства (ОНА и ОНО);

- условный расход и доход по налогу на прибыль;

- текущий налог на прибыль.

О постоянных разницах, ПНО и ПНА см. Учет постоянных разниц.

О временных разницах см. Учет временных разниц.

Об отложенных налоговых активах см. Учет отложенных налоговых активов.

Об отложенных налоговых обязательствах см. Учет отложенных налоговых обязательств.

При этом отражение налога на прибыль (текущего налога на прибыль) в бухгалтерском учете происходит в два этапа: сначала необходимо рассчитать налог на бухгалтерскую прибыль (условный расход (доход) по налогу на прибыль), а затем скорректировать его так, чтобы получилась сумма налога, отраженная в налоговом учете (текущий налог на прибыль).

Рассмотри расчет и начисление налога на прибыль с применением ПБУ 18/02 в бухгалтерском учете.

1. Рассчитывается налог на бухгалтерскую прибыль, который в терминах ПБУ 18/02 называется условным расходом (доходом) по налогу на прибыль по формуле:

,

где

УН - условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;

- бухгалтерская прибыль (убыток), исчисленная в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету;

СНП - ставка налога на прибыль (в %)

Воспользуйтесь калькулятором

Внимание

Условный расход по налогу на прибыль возникает, когда в бухгалтерском учете получена прибыль, а условный доход - в случае бухгалтерского убытка.

2. Определяется текущий налог на прибыль по формуле:

ТН = +(-)УН + ПНО - ПНА - (+) ОНО + (-) ОНА,

где

ТН - текущий налог на прибыль;

УН - условный расход (условный доход) (при убытке УН показывается отрицательным числом);

ПНО - постоянное налоговое обязательство;

ПНА - постоянный налоговый актив;

ОНО - изменение отложенного налогового обязательства (может быть отрицательным числом);

ОНА - изменение отложенного налогового актива (может быть отрицательным числом)

Воспользуйтесь калькулятором

Внимание

При отсутствии постоянных и временных разниц, которые влекут за собой возникновение ПНО , ПНА, ОНА и ОНО, условный расход по налогу на прибыль равен текущему налогу на прибыль.

В соответствии с п. 22 ПБУ 18/02 организация может закрепить в учетной политике один из двух способов определения величины текущего налога на прибыль:

1) на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете в соответствии с п. 20 и п. 21 ПБУ 18/02.

2) на основе налоговой декларации по налогу на прибыль.

В случае закрепления в учетной политике первого способа в бухгалтерском учете на счете счете 99 "Прибыли и убытки (в аналитическом учете или на отдельном субсчете, например,"Условный расход (доход) по налогу на прибыль") сначала отражается условный расход (доход) по налогу на прибыль:

Дебет	Кредит	Описание
99, субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль"	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	начислен условный расход по налогу на прибыль

или:

Дебет	Кредит	Описание
68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	99 субсчет "Условный расход (доход) по налогу на прибыль"	начислен условный доход по налогу на прибыль

Затем условный доход (расход) корректируется на суммы ПНО и ПНА, увеличения или уменьшения отложенного налогового актива (ОНА) и отложенного налогового обязательства (ОНО) отчетного периода (п. 21 ПБУ 18/02). При этом на соответствующих счетах делаются записи:

Дебет	Кредит	Описание
99, субсчет "ПНО"	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	отражена сумма постоянных налоговых обязательств, выявленных за отчетный период
68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	99, субсчет "ПНА"	отражена сумма постоянных налоговых активов, выявленных за отчетный период
09	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	отражается увеличение ОНА
68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	09	отражается уменьшение или полное погашение ОНА
68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	77	отражается увеличение ОНО
77	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	отражается уменьшение или полное погашение ОНО

Дебетовые и кредитовые обороты по счету 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" в конечном итоге и должны показать сумму текущего налога на прибыль, совпадающего с суммой налога в декларации.

В случае закрепления в учетной политике второго способа (на основании налоговой декларации по налогу на прибыль), в бухгалтерском учете делается всего лишь одна проводка:

Дебет	Кредит	Описание
99	68	отражен текущий налог на прибыль по данным налоговой декларации

Однако применение второго способа вовсе не означает, что организация не применяет ПБУ 18/02, как ошибочно полагают некоторые бухгалтеры. То есть применение этого способа отражения текущего налога на прибыль не освобождает организацию от выявления постоянных и временных разниц и образования постоянных и отложенных налоговых активов и обязательств. Только все эти показатели отражаются не на счетах бухгалтерского учета, а например, в аналитических регистрах, в дополнительных ведомостях, таблицах и т.п.) (п. 3 ПБУ 18/02). Правда, в такой ситуации практическая ценность таких расчетов весьма сомнительна.

Документооборот

С 2011 года действуют формы бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н. В форме Отчета о финансовых результатах текущий налог на прибыль отражается по строке 2410 в сумме, соответствующей величине налога на прибыль, отраженной по строке 180 листа 02 декларации по налогу прибыль организации.

В Отчете о финансовых результатах не приводятся абсолютные значения ОНО и ОНА, а указываются только изменения этих показателей за отчетный период. Изменение ОНО показывается по строке 2430, а изменение ОНА - по строке 2450 Отчета о финансовых результатах. Причем, как за отчетный период, так и за соответствующий период предыдущего года. 

В бухгалтерском балансе ОНА отражаются по строке 1160 в составе внеоборотных активов, ОНО - по строке 1420 как долгосрочные обязательства (п. 23 ПБУ 18/02). Кроме того, ОНА и ОНО в балансе могут быть отражены свернуто (п. 19 ПБУ 18/02).

Обращаем внимание, в соответствии с п. 25 ПБУ 18/02 организация отдельно в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах должна раскрыть:

- условный расход (условный доход) по налогу на прибыль;

- постоянные и временные разницы, возникшие в отчетном периоде и повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль в целях определения текущего налога на прибыль;

- постоянные и временные разницы, возникшие в прошлых отчетных периодах, но повлекшие корректирование условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль отчетного периода;

- суммы постоянного налогового обязательства (актива), отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства;

- причины изменений применяемых налоговых ставок по сравнению с предыдущим отчетным периодом;

- суммы отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, списанные в связи с выбытием актива (продажей, передачей на безвозмездной основе или ликвидацией) или вида обязательства.

О постоянных разницах см. Учет постоянных разниц.

Об временных разницах см. Учет временных разниц.

Об отложенных налоговых активах см. Учет отложенных налоговых активов.

Об отложенных налоговых обязательствах см. Учет отложенных налоговых обязательств.

В налоговой отчетности общая сумма прибыли (убытка) от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационных операций отражается в строке 060 Листа 02 декларации по налогу на прибыль организаций.

Сумма прибыли (убытка) равна:

строка 010 + строка 020 - строка 030 - строка 040 + строка 050.

По строке 010 Листа 02 указываются доходы от реализации, сформированные организацией в соответствии со ст. 249 НК РФ. Показатель этой строки должен соответствовать показателю доходов от реализации из строки 040 приложения N 1 к Листу 02.

По строке 020 Листа 02 отражается общая сумма внереализационных доходов, учтенных за отчетный (налоговый) период в соответствии со ст. 250 НК РФ. Показатель этой строки равен показателю строки 100 приложения N 1 к Листу 02.

В строку 030 Листа 02 вписывается общая сумма расходов, уменьшающая доходы от реализации. Показатель строки 030 должен быть равен показателю строки 130 приложения N 2 к Листу 02.

По строке 040 Листа 02 указываются суммы внереализационных расходов (показатель строки 200 приложения N 2 к Листу 02) и убытков, приравниваемых к внереализационным расходам (показатель строки 300 приложения N 2 к Листу 02).

По строке 050 Листа 02 отражаются суммы убытков, которые в целях налогообложения признаются в особом порядке (с учетом положений статей 264.1, 268, 268.1, 275.1, 276 и 323 НК РФ). В эту строку переносится показатель строки 360 приложения N 3 к Листу 02. Суммы, указываемые по этой строке, увеличивают величину прибыли. Это убытки от реализации права на земельные участки, от реализации амортизируемого имущества, от реализации права требования, от выполнения (оказания услуг) обслуживающими производствами и хозяйствами и др. Это связано с тем, что убыток, полученный от реализации амортизируемого имущества, единовременно в целях налогообложения прибыли не учитывается. Прибавление убытка необходимо, поскольку расходы при продаже таких активов уже входят в признанные расходы по строке 130 приложения N 2 к Листу 02, которые в свою очередь переносятся в строку 030 Листа 02. Кроме того, для для признания в налоговом учете части убытка предназначена строка 100 Приложения N 2 к Листу 02.

По строкам 010, 030 и 050 Листа 2 не учитываются доходы, расходы и убытки, отраженные в листах 05 и 06 декларации.

По строке 070 Листа 2 указывается общая сумма доходов, исключаемая из прибыли, отраженной по строке 060 Листа 2. 

Налоговая база по налогу на прибыль формируется по строке 100 Листа 02, затем она уменьшается на сумму убытка, учитываемого при налогообложении (стр. 150 приложения 4 к Листу 02), после чего по строке 120 выявляется сумма налоговой базы для исчисления налога. Ставки налога на прибыль показываются в строках 140 - 170 (с разбивкой по бюджетам).

Сумма налога на прибыль, рассчитанная путем умножения налоговой базы из строки 120 на ставку налога на прибыль (всего) из строки 140, отражается по строке 180 Листа 02 декларации. Разбивка налога по бюджетам приводится в строках 190 и 200 Листа 2 декларации.

Формы документов Пример Отчета о финансовых результатах Пример Бухгалтерского баланса Пример листа 02 декларации по налогу на прибыль

Налогообложение

Постоянные и временные разницы, условный расход по налогу на прибыль, постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства - понятия, используемые исключительно в целях бухгалтерского учета. Соответствующие им показатели в налоговом учете отсутствуют. 

Однако на основании п. 22 ПБУ 18/02 величина текущего налога на прибыль для целей бухгалтерского учета может определяться на основании декларации по налогу на прибыль.

Подробнее об общих принципах исчисления прибыли для целей налогообложения см. Выявление и учет финансового результата.

Пример

Организация определяет величину текущего налога на прибыль на основе данных, сформированных в бухгалтерском учете в соответствии с п. 20 и п. 21 ПБУ 18/02. В организации финансовый результат (прибыль), выявленный по итогам отчетного периода по данным бухгалтерского учета, составил 250 000 руб. Налоговая база по налогу на прибыль составляет 241 500 руб.

Текущий налог на прибыль (по данным декларации) составляет:

241 500 руб. х 20% = 48 300 руб.

На начало отчетного периода остатков на счетах 09 и 77 не было.

В отчетном периоде у организации были выявлены следующие разницы, налоговые активы и обязательства:

Вид расхода	Сумма расхода		Сумма разницы	Вид разницы	Налоговый актив/обязательство
	в бухгалтерском учете	в налоговом учете
Расходы на рекламу	4500 руб.	4000	500	Постоянная	100 руб. (ПНО)
Амортизация оборудования	6000 руб.	5000	1000	Временная вычитаемая	200 руб. (ОНА)
Амортизация здания	35 000 руб.	45 000	10 000	Временная налогооблагаемая	2000 руб. (ОНО)

1. Расчет условного расхода по налогу на прибыль:

250 000 руб. х 20% = 50 000 руб.

В бухгалтерском учете делается запись:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
99, субсчет "Условный расход/доход по налогу на прибыль"	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	50 000	начислен условный расход по налогу на прибыль

2. Определение текущего налога на прибыль. Для этого условный расход по налогу на прибыль необходимо скорректировать на сумму ПНО, увеличения или уменьшения ОНА и ОНО отчетного периода.

При отражении в бухгалтерском учете налоговых активов и налоговых обязательств были сделаны следующие проводки:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
99	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	100	начислено ПНО
09	68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	200	начислен ОНА
68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"	77	2 000	начислено ОНО

Таким образом, на конец отчетного периода у организации кредитовое сальдо субсчета "Расчеты по налогу на прибыль" счета 68 составляет:

50 000 руб. + 100 руб. + 200 руб. - 2000 руб. = 48 300 руб.

Как видно из примера, сумма текущего налога на прибыль, начисленного по данным бухучета, равна сумме налога, отраженной в декларации.

Учет налога на прибыль

В результате деятельности организации, применяющей общую систему налогообложения, получена прибыль. Каким образом в бухгалтерском и налоговом учете отражается текущий налог на прибыль?

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Калькуляторы

Построить список

Формы документов

Построить список