Энциклопедия решений. Налогообложение при аренде. Учет у арендодателя (для бюджетной сферы) (ноябрь 2024)

Налогообложение при аренде. Учет у арендодателя (для госсектора)

ГАРАНТ:

Материал могут применять казенные, бюджетные и автономные учреждения, органы государственной власти (местного самоуправления) и другие организации госсектора

НДС

В общем виде порядок уплаты НДС организациями госсектора при сдаче имущества в аренду выглядит следующим образом.

Организация государственного сектора - сторона договора аренды	Порядок налогообложения	Основания
Бюджетное учреждение	Арендодатель - учреждение исчисляет и уплачивает НДС в общеустановленном порядке	глава 21 НК РФ письма Минфина России от 07.07.2016 N 03-07-14/39827, от 23.07.2012 N 03-07-15/87, от 30.05.2012 N 03-07-11/158, от 10.05.2012 N 03-07-11/140, от 11.03.2012 N 03-07-11/66
Автономное учреждение
Казенное учреждение	Операции по передаче казенными учреждениями имущества в аренду не признаются объектом обложения НДС*(2)	пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ письма Минфина России от 02.10.2015 N 03-07-11/56570, от 29.12.2014 N 03-07-11/68338, от 17.12.2014 N 03-07-14/65191, от 19.09.2014 N 03-07-14/46917, от 22.04.2013 N 03-04-06/13731, от 24.03.2013 N 03-07-15/12713, от 03.09.2012 N 03-07-11/344; п. 2 письма Минфина РФ от 02.08.2012 N 02-03-09/3040. В письме ФНС России от 16.02.2015 N ГД-4-3/2256@ указано, что положения пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ применяются казенными учреждениями, не являющимися органами местного самоуправления. Однако эта позиция налоговой службы не согласована Минфином России (см. письмо Минфина России от 10.04.2015 N 03-07-15/20611).
Орган власти, местного самоуправления	Арендатор исчисляет, удерживает из доходов, уплачиваемых учреждению, и перечисляет в бюджет НДС*(1)	абзац первый п. 3 ст. 161 НК РФ письмо Федерального казначейства от 28.12.2012 N 42-7.4-05/8.0-748; письмо ФНС России от 16.02.2015 N ГД-4-3/2256@; письмо Минфина России от 04.04.2016 N 03-07-14/18864. Согласно позиции Минфина России при предоставлении в аренду муниципального имущества органами местного самоуправления, являющимися казенными учреждениями, арендаторы указанного имущества уплачивать НДС в бюджет не должны на основании пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ (письма Минфина России от 26.01.2016 N 03-07-11/2939, от 10.04.2015 N 03-07-15/20611, от 29.12.2014 N 03-07-11/68338).

Налог на прибыль

Предоставление имущества в аренду, как правило, не является основной деятельностью учреждения, учитывая их правовой статус.

Если сдача в аренду имущества и не является основным видом деятельности, но осуществляется на систематической основе, то есть носит регулярный характер, то доходы по договору аренды будут являться доходами от реализации (ст. 249 НК РФ).

Если же операции по передаче имущества в аренду не осуществляются на постоянной основе, то они могут быть отнесены к внереализационным доходам (ст. 250 НК РФ).

Согласно пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ датой получения дохода в соответствии с положениям учетной политики для целей налогообложения признается:

- дата осуществления расчетов в соответствии с условиями договора аренды (графиком арендных платежей);

- последний день отчетного (налогового) периода.

Такой порядок признания доходов в виде арендных платежей в налоговом учете применяется независимо от того, учитываются ли доходы от предоставления имущества в аренду в составе доходов от реализации или же относятся к внереализационным доходам (п. 3, пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ).

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы на содержание переданного по договору аренды имущества (включая амортизацию по этому имуществу) относятся к внереализационным расходам, если сдача имущества в аренду имеет эпизодический (разовый) характер.

Если же организация предоставляет имущество в аренду на систематической основе, такие затраты включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, п. 1 ст. 260 НК РФ, пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ, абзац 2 пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ). Расходы при методе начисления признаются в порядке, установленном ст. 272 НК РФ.

Бюджетные и автономные учреждения признают доход от сдачи имущества в аренду в общеустановленном порядке.

При этом они вправе признать обоснованные и документально подтвержденные расходы, напрямую связанные с содержанием передаваемого имущества (п. 1 ст. 252 НК РФ, письмо Минфина России от 27.08.2012 N 03-03-06/4/88). При аренде право собственности на объект не переходит к арендатору, поэтому для целей исчисления налога на прибыль имущество, переданное в аренду, не исключается из состава амортизируемого (п. 1, п. 3 ст. 256 НК РФ). Следовательно, если в аренду передается амортизируемое для целей исчисления налога на прибыль имущество, то в период нахождения объекта у арендатора учреждение продолжает начислять по нему амортизацию в общем порядке (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Казенные учреждения в соответствии с пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ (в редакции Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ, действующей с 1 января 2015 года) не учитывают доходы в виде средств, полученных от оказания услуг (выполнения работ). Учитывая, что сдача имущества в аренду для целей налогообложения является услугой (см. п. 5 ст. 38 НК РФ, письма Минфина России от 03.08.2009 N 03-11-11/154, от 04.04.2007 N 03-07-15/47, письмо УФНС России по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061162), можно сделать вывод, что средства, полученные казенными учреждениями от сдачи имущества в аренду, не учитываются в составе доходов (письмо Минфина России от 28.04.2015 N 03-03-05/24417).

До 1 января 2015 года согласно разъяснениям уполномоченных органов казенные учреждения должны были учитывать доходы от сдачи имущества в аренду в общеустановленном порядке (см., например, письма Минфина России от 27.03.2015 N 03-03-05/16992, ФНС России от 21.09.2011 N ЕД-4-3/15432@, Федерального казначейства от 21.06.2012 N 42-2.2-04/32)*(3).

А вот расходы казенных учреждений, фактически осуществленные в связи со сдачей в аренду имущества, не могут учитываться в целях налогообложения прибыли (абзацы первый и третий пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 1 ст. 252 НК РФ)*(4).

______________________________

*(1) Арендатором государственного (муниципального) имущества может быть государственное (муниципальное) учреждение (казенное, бюджетное, автономное) или орган власти (местного самоуправления). Кроме того, арендатор может быть освобожден от обязанности по уплате НДС в соответствии с положениями налогового законодательства (например, в связи с применением УСН или в порядке, предусмотренном ст. 145 НК РФ). Все приведенные выше обстоятельства не освобождают арендатора от обязанности по исчислению, удержанию и перечислению суммы НДС.

*(2) Положения пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года.

*(3) В п. 2 письма Минфина России от 02.08.2012 N 02-03-09/3040 сформулирована совсем иная правовая позиция по вопросу признания доходов от оказания услуг (выполнения работ) казенными учреждениями до 1 января 2015 года. Так, специалисты финансового ведомства указывают на то, что любые доходы казенного учреждения от осуществления деятельности по оказанию услуг (выполнению работ), в т.ч. от деятельности по сдаче имущества в аренду, не учитываются при налогообложении прибыли, если эта деятельность предусмотрена Уставом (подробнее см. материал "Реализация в казенных учреждениях положений пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ до 1 января 2015 года").

*(4) Некоторые специалисты уполномоченных органов указывают на то, что казенные учреждения имеют право признать расходы, фактически осуществленные в связи со сдачей имущества в аренду (см. письмо УФНС России по г. Москве от 13.08.2012 N 16-15/073584@). Однако применение подобной правовой позиции на практике может привести к спору с налоговыми органами.

Темы

Налоги и взносы в организациях госсектора

Налогообложение при аренде. Учет у арендодателя

См. также

Учет расчетов при предоставлении казенным учреждением нежилого помещения в аренду или безвозмездное пользование

Учет расчетов при предоставлении бюджетным (автономным) учреждением нежилого помещения в аренду

Вычеты НДС налоговыми агентами - арендаторами (покупателями) госимущества

Пример. Учет расчетов по НДС при выполнении обязанностей налогового агента в случае, если сумма исчисленного налоговым агентом НДС не подлежит налоговому вычету (для госсектора)

Уплата налогов в отношении имущества, переданного в безвозмездное пользование или аренду (для госсектора)

Передача в аренду имущества автономным учреждением

Передача в аренду имущества бюджетным учреждением

Передача в аренду имущества казенным учреждением