Энциклопедия решений. Компенсационные и иные выплаты: НДФЛ и страховые взносы (для бюджетной сферы) (ноябрь 2024)

Компенсационные и иные выплаты: НДФЛ и страховые взносы
(для бюджетной сферы)

Перечень доходов физических лиц, полностью или частично не подлежащих налогообложению НДФЛ, установлен ст. 217 НК РФ и является исчерпывающим. Перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами для плательщиков, осуществляющих выплаты в пользу физических лиц, определен ст. 422 НК РФ и также закрыт. Чтобы не ошибиться, принимая решение облагать или не облагать НДФЛ и страховыми взносами какую-либо выплату, предлагаем действовать по следующему алгоритму:

Шаг 1

Проверяем, на основании какого нормативного правового акта осуществляется выплата.

Компенсация, порядок ее выплаты, а в некоторых случаях и лимит, должны быть установлены законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления (п. 1 ст. 217, пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ).

Пример

Выплаты, связанные с исполнением работником трудовых обязанностей, прямо предусмотрены Трудовым кодексом, прежде всего:

- возмещение расходов, связанных со служебной командировкой;

- компенсация за использование личного имущества;

- возмещение расходов, связанных с разъездным характером работы;

- возмещение расходов при переезде на работу в другую местность.

Шаг 2

Смотрим, поименована ли выплата в статьях 217 и 422 НК РФ.

Если выплата не поименована, то неудержание НДФЛ и необложение страховыми взносами грозит доначислением и штрафными санкциями.

Пример

Компенсации стоимости проезда работников к месту работы и обратно не поименована в статьях 217 и 422 НК РФ, следовательно она облагается НДФЛ и страховыми взносами (см. письмо Минфина России от 18.01.2019 N 03-03-06/1/2093).

Шаг 3

Анализируем разъяснения уполномоченных органов и сложившуюся арбитражную практику.

Бывает, что выплата не упомянута в статьях 217 и 422 НК РФ, но имеются многочисленные разъяснения Минфина России или же сложившаяся на основании решений высших судов арбитражная практика.

Пример 1. Компенсация расходов на обязательный медицинский осмотр

В случае возмещения понесенных расходов вновь принимаемому работнику или действующему работнику на прохождение обязательного медицинского осмотра, по мнению Минфина России, у работника нет экономической выгоды по смыслу п. 1 ст. 41 НК РФ и, следовательно, нет облагаемого дохода (письма от 03.09.2019 N 03-04-06/67602, от 30.01.2019 N 03-15-06/5260).

Но со страховыми взносами все обстоит иначе. Контролирующие органы придерживаются твердой позиции, что если выплата прямо не предусмотрена в ст. 422 НК РФ и/или производится с нарушением установленного законодательством порядка, то она подлежит обложению страховыми взносами (письма Минфина России от 17.05.2019 N 03-15-05/35516, от 24.01.2019 N 03-15-06/3786).

Пример 2. Компенсация за задержку заработной платы.

Обязанность работодателя выплатить проценты при нарушении установленного срока выплаты заработной платы в предусмотрена законодательством (ст. 236 ТК РФ). В ст. 422 НК РФ эта выплата также не поименована. В связи с этим контролирующие органы утверждают, что она должна облагаться страховыми взносами в общеустановленном порядке (письма Минфина России от 06.03.2019 N 03-15-05/14477, от 24.09.2018 N 03-15-06/68161). Арбитражная практика применительно к периоду работы налоговых органов в качестве администратора страховых взносов еще не сформировалась. Вместе с тем, давая разъяснения по налогообложению компенсации за задержку зарплаты НДФЛ, Минфин России признает, что проценты, начисляемые работодателем в пользу работника, являются компенсационной выплатой, предусмотренной законодательством, и не подлежат обложению НДФЛ (письма от 28.02.2017 N 03-04-05/11096, от 23.01.2013 N 03-04-05/4-54).

Шаг 4

Выплаты должны носить компенсационный характер.

В тех случаях, когда сама компенсация имеет характер возмещения, расходы должны быть подтверждены документально, а сами документы должны соответствовать законодательству РФ.

Пример

Выплаты, направленные на возмещение учреждением расходов, связанных со служебными поездками сотрудникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, не подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами в случае их документального подтверждения (письмо Минфина России от 22.08.2019 N 03-15-06/64487).

Шаг 5

Проверяем ограничения или нормирование суммы компенсации.

Некоторые возмещаемые выплаты, например суточные, могут быть ограничены нормами, установленными законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления. Для целей обложения НДФЛ и взносами верхний предел установлен непосредственно п. 1 ст. 217 и п. 2 ст. 422 НК РФ.

Но даже когда все условия для освобождения компенсационной выплаты от обложения НДФЛ и взносами, казалось бы, выполнены, могут возникнуть вопросы. Рассмотрим на примере самой распространенной выплаты.

Компенсация командировочных расходов

Возмещение расходов, связанных со служебными командировками, установлено ст. 168 ТК РФ. Это прежде всего расходы на проезд, проживание и суточные. Перечень расходов не является закрытым, но не упомянутые в нем расходы возмещаются, если они произведены с ведома и разрешения работодателя.

При этом положения п. 1 ст 217 и п. 2 ст. 422 НК РФ содержат более широкий перечень расходов, связанных с командировками и не облагаемых НДФЛ и страховыми взносами, но при этом он является закрытым. Полностью освобождаются от обложения НДФЛ и страховыми взносами фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы:

- на проезд до места назначения и обратно;

- сборы за услуги аэропортов;

- комиссионные сборы;

- расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа;

- расходы по найму жилого помещения;

- расходы по оплате услуг связи;

- расходы по получению и регистрации служебного заграничного паспорта, получению виз;

- расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Однако на практике бывают расходы, которые непосредственно связаны с командировкой, но прямо не упомянуты в перечне. При этом некоторые позиции можно рассматривать как открытые. Например, при поездке в командировку на автомобиле все чаще приходится оплачивать проезд по платной дороге. Полагаем, расходы на проезд по платной дороге напрямую связаны с проездом до места назначения и обратно, следовательно, их компенсация не облагается НДФЛ и страховыми взносами так же, как и расходы на ГСМ при надлежащем документальном подтверждении. Во избежание нареканий со стороны контролирующих органов работнику следует согласовать маршрут следования к месту командировки и обратно, в том числе проезд по платной дороге.

Другой пример - штрафы и комиссии за возврат или обмен билетов. В этом случае согласованные с работодателем расходы также не облагаются НДФЛ и взносами (письмо Минфина России от 11.05.2017 N 03-04-06/28472).

В таблице приведены рекомендации по исчислению НДФЛ и страховых взносов по некоторым компенсационным и иным выплатам:

Вид выплаты	НДФЛ	Взносы	Обоснование/Комментарий
Возмещение расходов, связанных со служебными поездками сотрудников, чья работа носит разъездной характер	-	-	Выплаты установлены ст. 168.1 ТК РФ: - расходы по проезду; - расходы по найму жилого помещения; - дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие); - иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя Размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками работников, также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами или трудовым договором. Расходы, кроме суточных, должны быть подтверждены документально. Суточные не облагаются НДФЛ и взносами в размере, установленном локальным актом учреждения. Письма Минфина России от 21.11.2019 N 03-04-05/90156, от 22.08.2019 N 03-15-06/64487, от 04.03.2019 N 03-15-06/13866
Возмещение расходов по найму жилого помещения в командировке без подтверждающих документов	-	+	Не облагается НДФЛ в пределах норм, установленных п. 1 ст 217 НК РФ. Если расходы на проживание не подтверждены документально, то нормы п. 2 ст. 422 НК РФ не применяются, и суммы возмещения облагаются взносами в общем порядке (письмо Минфина России от 28.03.2019 N 03-15-06/21254)
Возмещение сотрудникам оплаты проезда к месту работы и обратно	+	+	Выплата не упомянута в статьях 217 и 422 НК РФНК РФ, поэтому облагается НДФЛ (письмо Минфина от Минфина России от 23.01.2020 N 03-03-06/1/3758)
Компенсации за использование личного имущества работника	-	-	Выплата установлена ст. 188 ТК РФ, п. 1 ст 217 и пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ. Для обоснования нужны копии документов, подтверждающих право собственности работника на используемое имущество, а также расчеты компенсаций и документы, подтверждающие фактическое использование имущества в интересах работодателя, осуществление расходов на эти цели и их суммы (письмо Минфина России от 08.11.2019 N 03-04-05/86158)
Возмещение физическому лицу - исполнителю по ГПД, стоимости проезда и проживания в месте выполнения работ	+	-	По мнению Минфина, расходы на проезд, проживание и т.п. исполнителя связаны с получением им дохода (п. 1 ст. 210 НК РФ), в ст. 217 НК РФ такое возмещение не поименовано, следовательно облагается НДФЛ (письма Минфина России от 04.10.2019 N 03-04-05/76261, от 26.04.2019 N 03-04-06/31273). При этом указано, что физлицо имеет право на профессиональный вычет в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов (п. 2 ст. 221 НК РФ). Это право можно реализовать путем подачи письменного заявления налоговому агенту. Компенсация физлицу расходов, связанных с выполнением работ, оказанием услуг по ГПД не подлежит обложению страховыми взносами (восьмой абзац пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ, письмо Минфина России от 21.08.2017 N 03-15-06/53442). !!! Внимание: оплата учреждением стоимости проезда и питания физлиц - исполнителей работ (услуг) по ГПД не может рассматриваться в качестве компенсации издержек (расходов) указанных физических лиц и включается в базу для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и обязательное медицинское страхование. Обосновывается это тем, что в данном случае сами физлица-исполнители фактически не несут расходов, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) по ГПД (письмо ФНС России от 30.12.2019 N БС-4-11/27131@). Поэтому в договоре на выполнение работ (оказание услуг) надо разбивать оплату на две составные части: 1) вознаграждение за выполненные работы (оказанные услуги); 2) возмещение расходов исполнителя в связи с выполнением работ (оказанием услуг) по договору. При этом цена работы может быть определена путем составления сметы (п.п. 2, 3 ст. 709 ГК РФ). Возмещаемые по договору расходы исполнителя (подрядчика) должны быть документально подтверждены
Оплата дополнительных выходных дней лицам, осуществляющим уход за детьми-инвалидами	-	+	Выплата установлена ст. 262 ТК РФ. НДФЛ не облагается на основании п. 1 ст. 217 НК РФ, постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 N 1798/10, письмо Минфина России от 09.10.2019 N 03-04-06/77301, письмо ФНС России от 16.12.2019 N БС-4-11/25884@. С 1 января 2020 года - п. 78 ст. 217 НК РФ. Положения п. 78 ст. 217 НК РФ применяются в отношении доходов физлиц, полученных ими начиная с налогового периода 2019 года. Страховые взносы рекомендуем начислять: ч. 17 ст. 37 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ, письмо Минфина России от 30.03.2017 N 03-15-05/18599
Единовременные компенсационные выплаты медицинским работникам, переехавшим на работу: - в сельские населенные пункты; - рабочие поселки; - поселки городского типа; - города с населением до 50 тыс. человек	-	-	Не облагаются компенсации, не превышающие 1 000 000 рублей, финансовое обеспечение которых осуществляется в соответствии с правилами, прилагаемыми к госпрограмме РФ, утверждаемой Правительством Российской Федерации (постановление Правительства РФ от 26.12.2017 N 1640). Положения п. 37.2 ст. 217 НК РФ применяются в отношении доходов в виде единовременных компенсационных выплат медицинским работникам, право на получение которых возникло с 1 января 2018 года по 31 декабря 2022 года включительно. До внесения изменений в п. 37.2 ст. 217 НК РФ - см. п. 38 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 3, утв. Президиумом ВС РФ 12.07.2017. Суммы налога на доходы физических лиц, удержанные с выплат с 1 января 2018 года до вступления в силу Федерального закона от 17.06.2019 N 147-ФЗ, подлежат возврату налогоплательщикам с учетом положений п. 1 ст. 231 НК РФ (письмо Минфина России от 01.10.2019 N 03-04-05/75408)
Компенсация расходов на оплату жилых помещений и коммунальных услуг	-	-	П. 1 ст.  217, пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ. При условии, если законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления предусмотрена компенсация расходов на оплату жилых помещений за счет средств соответствующих бюджетов, а также определены порядок и условия выплаты такой компенсации (письмо Минфина России от 22.11.2017 N 03-04-05/77209, от 06.11.2019 N 03-04-06/86166)
Стоимость питания, предоставляемого или оплачиваемого учреждением за своих сотрудников	+	+	П. 1 ст. 210, пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ (письма Минфина России от 11.12.2019 N 03-04-05/96827, от 17.05.2018 N 03-04-06/33350). Исключение составляют случаи, установленные законодательством
Компенсации педагогам за участие в подготовке и проведении ГИА	+	+	Выплата, по сути, является оплатой за выполнение работ (оказание услуг) по подготовке и проведению ГИА, а не возмещением затрат, не упомянута статьях 217 и 422 НК РФ (письмо Минфина России от 10.10.2019 N 03-15-07/77728)
Надбавка, выплачиваемая работнику, за ученую степень	+	+	П. 1 ст. 210, пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ (письмо Минфина России от 14.11.2019 N 03-04-05/87910)
Стипендии, выплачиваемые обучающимся лицам по дополнительным профессиональным программам	+	-	Не предусмотрены п. 11 ст. 217 НК РФ (письмо Минфина России от 15.11.2019 N 03-04-05/88350) Нет объекта обложения взносами при отсутствии трудовых отношений и договоров гражданско-правового характера
Именные стипендии спортсменам от комитета по физкультуре и спорту региона	+	-	Стипендии выплачиваются не обучающимся лицам (ст. 36 Закона "Об Образовании в РФ", п. 11 ст. 217 НК РФ. Нет объекта обложения взносами, так как спортсмены не состоят с Комитетом в трудовых отношениях и не заключили с ним гражданско-правовых договоров (письмо ФНС России от 04.10.2019 N БС-4-11/20334@)
Доход учащегося, студента, аспиранта в натуральной форме в связи с его обучением в образовательной организации за счет средств такой организации (льгота по оплате обучения)	-	-	п. 21 ст. 217 НК РФ (письма Минфина России от 19.12.2019 N 03-04-05/99531, N 03-04-05/99508)
Стипендии студентам, аспирантам, ординаторам и ассистентам-стажерам, в том числе за счет средств иной организации или лица, их направившего (целевое обучение)	-	-	П. 11 ст. 217 НК РФ. В ст. 36 Федерального закона "Об образовании в РФ" поименованы в том числе именные стипендии, а также стипендии обучающимся, назначаемые юридическими лицами или физическими лицами, в том числе направившими их на обучение. Стипендии, выплачиваемые образовательным учреждением своим студентам и аспирантам, не подлежат обложению НДФЛ независимо от источника финансирования таких стипендий (письма Минфина России от 08.08.2019 N 03-04-05/59920, от 19.12.2018 N 03-04-06/92694)
Материальная помощь студентам, курсантам, аспирантам, адъюнктам, ординаторам и ассистентам-стажерам	-	-	П. 28 ст. 217 НК РФ (внимание: норма применяется с 1 января 2020 года). Нет объекта обложения взносами при отсутствии трудовых отношений и договоров гражданско-правового характера
Оплата стоимости путевок на санаторно-курортное лечение работникам предпенсионного возраста	-	+	НДФЛ не облагается при выполнении условий п. 9 ст. 217 НК РФ. В ст. 422 НК РФ не поименованы (см.письмо ФНС от 07.10.2019 N БС-4-11/20417@ НК РФ)
Выплаты бывшим работникам-пенсионерам в связи с юбилейными датами, праздниками, а также материальной помощи	-	-	Не облагаются НДФЛ выплаты, не превышающие 4 000 рублей за налоговый период (п. 28 ст. 217 НК РФ)
Компенсационные выплаты депутатам в связи с выполнением ими полномочий	-	-	Расходы должны быть подтверждены документально, т.е. носить возмещаемый характер. П. 1 ст.  217 НК РФ (письма Минфина России от 26.02.2018 N 03-04-04/12003, от 06.05.2016 N 03-04-05/26511); пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ (письмо ФНС России от 14.10.2019 N БС-4-11/21114@)
Компенсационные выплаты народным дружинникам	-	-	Выплата и ее размер должны быть установлены законодательным актом субъекта РФ или решением представительного органа местного самоуправления (абзацы 2, 11 п. 1 ст. 217 НК РФ, письмо Минфина России от 27.01.2020 N 03-04-07/4798, письмо ФНС от 03.02.2020 N БС-4-11/1610@)
Предоставление народным дружинникам проездных билетов на все виды транспорта	-	-	Подпункт 1 п. 2 ст. 211 НК РФ (письмо Минфина России от 27.01.2020 N 03-04-07/4798, письмо ФНС от 03.02.2020 N БС-4-11/1610@)
Премии сельским старостам и руководителям общественных самоуправлений	+	-	П. 1 ст. 210 НК РФ (письмо ФНС России от 21.11.2019 N БС-4-11/23683@) Нет объекта обложения взносами, так как нет трудовых отношений и гражданско-правовых договоров
Компенсации, выплачиваемые гражданским служащим при увольнении с государственной гражданской службы	-	-	С учетом ограничений п. 1 ст. 217 и пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ. По существу являются выходным пособием, поэтому применяются положения п. 1 ст. 217 и пп. 2 п. 1 ст. 422 НК РФ (см. письмо Минфина России от от 29.08.2019 N 03-04-09/66609)
Выплаты физлицам - участникам клинических исследований	+	+	Выплата не упомянута в ст. 217 НК РФ, поэтому облагается НДФЛ. Рассматривается как выплата по гражданско-правовому договору возмездного оказания услуг (ст. 779 ГК РФ), следовательно, облагается страховыми взносами на ОПС и ОМС (пп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ) и не облагается страховыми взносами на ОСС ВНиМ (пп. 2 п. 3 ст. 422 НК РФ). Письмо Минфина России от 09.07.2019 N 03-15-06/50597

Тема

Налоги и взносы (для бюджетной сферы)

См. также

Налог на доходы физических лиц

Исчисление и уплата НДФЛ налоговыми агентами

Доходы, не учитываемые при налогообложении НДФЛ

Страховые взносы

Выплаты, не подлежащие обложению страховыми взносами