Энциклопедия решений. Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности (ноябрь 2024)

Пояснительная записка к бухгалтерской отчетности

До вступления в силу Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) пояснительная записка являлась неотъемлемой составляющей годовой бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 13 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 129-ФЗ). В п. 5 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (далее - ПБУ 4/99) уточнялось, что и приложения к бухгалтерскому балансу и пояснительная записка именуются пояснениями. То есть, в соответствии с ранее действующими положениями законодательства, пояснительная записка приравнивалась к пояснениям. При этом требования к содержанию пояснительной записки были установлены на законодательном уровне в п. 4 ст. 13 Закона N 129-ФЗ.

Вступивший в силу с 01.01.2013 года Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) внес изменения и в состав годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Теперь годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность (за исключением случаев, установленных Законом N 402-ФЗ), состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним (ч. 1 ст. 14 Закона N 402-ФЗ).

В качестве приложений к формам отчетности приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (далее - Приказ N 66н) утверждены:

- отчет об изменениях капитала;

- отчет о движении денежных средств;

- отчет о целевом использовании полученных средств.

При этом согласно п. 4 Приказа N 66н иные приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах названы пояснениями, а их содержание определяется организациями самостоятельно с учетом Приложения N 3 к Приказу N 66н.

Таким образом, пояснительная записка не названа ни в составе отчетности, ни в составе приложений. Тем не менее, положения в некоторых действующих нормативных правовых актах по-прежнему продолжают дублировать положения утратившего свою силу Закона N 129-ФЗ в части состава бухгалтерской отчетности, например:

- п. 5 ПБУ 4/99;

- п. 30 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н.

Из ч. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ следует, что до утверждения федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета, предусмотренных этим Федеральным законом, применяются правила составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти до дня вступления в силу Закона N 402-ФЗ. Однако ни один из нормативных актов, регулирующий те же отношения, что и действующий Закон N 402-ФЗ, не должен ему противоречить (ч. 15 ст. 21 Закона N 402-ФЗ).

В связи с этим пояснительная записка не является частью бухгалтерской (финансовой) отчетности. На это не раз обращал внимание и Минфин России (см., к примеру, Информацию от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012; письмо от 23.05.2013 N 03-02-07/2/18285).

Внимание

Для организаций государственного сектора никаких изменений в части представления пояснительной записки в составе бухгалтерской (финансовой) отчетности не произошло. По-прежнему, пояснительная записка является одной из форм годовой бухгалтерской отчетности, представляемой на основании п. 12 Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н (ф. 0503760) и п. 11 Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденной приказом Минфина России от 28.12.2010 N 191н (ф. 0503160).

При этом в Рекомендациях аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2012 год (приложение к письму Минфина России от 09.01.2013 N 07-02-18/01) (далее - Рекомендации) Минфин России обращает внимание на различия в понятиях "пояснительная записка" и "пояснения", с основными из которых можно ознакомиться в таблице:

Пояснения	Пояснительная записка
Входят в состав годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности	Не является пояснениями (с точки зрения состава бухгалтерской отчетности) и, следовательно, не входит в состав бухгалтерской отчетности. Включается, как правило, в состав годового отчета организации или иных аналогичных документов.
Пояснения должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и движении денежных средств за отчетный период	Содержит информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности. В пояснительной записке раскрываются: - динамика важнейших экономических и финансовых показателей организации за ряд лет; - планируемое развитие организации; - предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения, деятельность в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ; - природоохранные мероприятия; - иная информация. При этом из представления информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности, должно быть ясно, что она не входит в состав бухгалтерской отчетности. Для этого: в бухгалтерской отчетности не должно быть ссылок на информацию, сопровождающую ее; из наименования такой информации у пользователя не должно создаться ошибочное впечатление, что она является частью бухгалтерской отчетности; такая информация должна быть обособлена от бухгалтерской отчетности
Пояснения связаны с числовыми показателями бухгалтерского баланса или отчета о финансовых результатах (отчета о целевом использовании средств)	Как правило, информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности не связана с числовыми показателями бухгалтерского баланса или отчета о финансовых результатах (отчета о целевом использовании средств)
Аудиторские процедуры, составляющие аудит, проводятся в отношении пояснений, как части бухгалтерской отчетности, в полном объеме	Указанная информация не упоминается в аудиторском заключении при описании бухгалтерской отчетности аудируемого лица, если иное не предусмотрено федеральными законами, федеральными стандартами аудиторской деятельности

Таким образом, Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах и Пояснительная записка являются двумя разными документами. Поэтому во избежание споров с пользователями бухгалтерской отчетности, по вопросам полноты ее представления, обращаем внимание на корректность наименования документа, содержащего пояснения, представляемого в составе отчетности.

Кроме того, еще раз обращаем внимание, что несмотря на изменения, коснувшиеся состава годовой бухгалтерской отчетности (ст. 14 Закона N 402-ФЗ), некоторые нормативные правовые акты продолжают оперировать старыми нормами. В качестве еще одного примера можно привести пп "в" п. 3 Порядка подтверждения основного вида экономической деятельности страхователя по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний - юридического лица, а также видов экономической деятельности подразделений страхователя, являющихся самостоятельными классификационными единицами, утвержденного приказом Минздравсоцразвития РФ от 31.01.2006 N 55, в соответствии с которым одним из документов, который необходимо представить с целью подтверждения основного вида экономической деятельности является "копия пояснительной записки к бухгалтерскому балансу за предыдущий год (кроме страхователей - субъектов малого предпринимательства)". Учитывая существующие на сегодняшний день требования по составу годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности таким документом, представляемым в территориальный орган Фонда социального страхования РФ по месту своей регистрации, будут являться пояснения к балансу.

Состав и содержание пояснений подлежат определению организацией самостоятельно исходя из взаимосвязанных положений п. п. 24 - 27 ПБУ 4/99, норм других положений по бухгалтерскому учету в части раскрытия информации, а также пп. "б" п. 4 Приказа N 66н.

Тема

Состав и содержание пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах