Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет материалов, созданных силами организации в соответствии с ФСБУ 5/2019 (ноябрь 2024)

Бухгалтерский учет материалов, созданных силами организации c 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019

Смотрите в этом материале:

- учет созданных материалов в качестве полуфабрикатов собственного производства;

- учет созданных материалов в качестве НЗП и готовой продукции;

- учет побочных материалов, созданных в организации;

- учет продукции сельского, лесного и рыбного хозяйства собственного производства;

- документальное оформление

Для целей бухгалтерского учета материалы - это вид запасов, которые необходимы при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг (пп. "а" п. 3 ФСБУ 5/2019).

Порядок формирования в бухгалтерском учете информации о запасах организаций устанавливается ФСБУ 5/2019 "Запасы", утв. приказом Минфина России от 15.11.2019 N 180н (далее - ФСБУ 5/2019).

Активы принимаются на учет в качестве запасов, если они потребляются или продаются в рамках обычного операционного цикла организации, либо используются в течение периода не более 12 месяцев (п. 3 ФСБУ 5/2019).

Материалы, как один из видов запасов, принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости, если иное не установлено ФСБУ 5/2019 (п. 9 ФСБУ 5/2019).

Порядок формирования себестоимости материалов зависит от способа и условий поступления таких запасов в организацию. ФСБУ 5/2019 регулирует порядок формирования в учете информации о запасах, поступающих разными способами, но не рассматривает такой способ как создание материалов собственными силами.

Полагаем, что порядок учета материалов, создаваемых силами организации, во многом зависит от назначения данных запасов.

Как учитывать созданные материалы в качестве полуфабрикатов собственного производства?

В случае если произведенные материалы в дальнейшем планируется использовать для изготовления продукции, то такие материалы можно рассматривать как полуфабрикаты собственного производства или незавершенное производство. ФСБУ 5/2019 устанавливает, что организация может вести обособленный учет полуфабрикатов собственного производства в порядке, установленном для учета готовой продукции (пп. "е" п. 3 ФСБУ 5/2019).

Планом счетов и Инструкцией по его применению, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, предусмотрено, что для обобщения информации о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства в организациях, ведущих обособленный их учет, предназначен счет 21 "Полуфабрикаты собственного производства". Аналитический учет по счету 21 ведется по местам хранения полуфабрикатов и отдельным наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.).

По дебету счета 21 "Полуфабрикаты собственного производства", как правило, в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство" отражаются расходы, связанные с изготовлением полуфабрикатов.

По кредиту счета 21 "Полуфабрикаты собственного производства" отражается стоимость полуфабрикатов, переданных в дальнейшую переработку (в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство" и др.) и проданных другим организациям и лицам (в корреспонденции со счетом 90 "Продажи").

В общем случае, в бухгалтерском учете создание материалов (в качестве полуфабрикатов собственного производства) собственными силами отражается следующим образом:

Дебет	Кредит	Описание
20	10 (02, 70, 69...)	отражены затраты, связанные с изготовлением полуфабрикатов
21	20	приняты к учету изготовленные полуфабрикаты

Как учитывать созданные материалы в качестве НЗП и готовой продукции?

В организациях, не ведущих обособленный учет полуфабрикатов собственного производства, указанные ценности отражаются в составе незавершенного производства, т.е. на счете 20 "Основное производство".

Выбранный способ учета полуфабрикатов собственного производства необходимо закрепить в учетной политике организации.

Порядок определения фактической себестоимости незавершенного производства и готовой продукции отличается от правил определения себестоимости других видов запасов.

Так, ФСБУ 5/2019 определяет незавершенное производство как затраты, понесенные на производство продукции, не прошедшей всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и техническую приемку, а также затраты, понесенные на выполнение работ, оказание услуг другим лицам до момента признания выручки от их продажи (пп. "е" п. 3 ФСБУ 5/2019).

В фактическую себестоимость НЗП и готовой продукции включаются затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг (п. 23 ФСБУ 5/2019). К таким затратам относятся:

- материальные затраты;

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация;

- прочие затраты.

При этом затраты, формирующие себестоимость, делятся на прямо относящиеся к производству конкретного вида продукции, работ, услуг (прямые затраты), и затраты, которые не могут быть прямо отнесены к производству конкретного вида продукции, работ, услуг (косвенные затраты).

Классификация затрат на прямые и косвенные определяется организацией самостоятельно (п. 24 ФСБУ 5/2019). Косвенные затраты распределяются между конкретными видами продукции обоснованным способом, установленным организацией.

В фактическую себестоимость НЗП и готовой продукции не включаются (п. 26 ФСБУ 5/2019):

- затраты, возникшие в связи с ненадлежащей организацией производственного процесса (сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда, потери от простоев, брака, нарушений трудовой и технологической дисциплины);

- затраты, возникшие в связи со стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями;

- обесценение других активов независимо от того, использовались ли эти активы в производстве продукции;

- управленческие расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с производством продукции;

- расходы на хранение, за исключением случаев, когда хранение является частью технологии производства;

- расходы на рекламу и продвижение продукции;

- иные затраты, осуществление которых не является необходимым для осуществления производства продукции.

Незавершенное производство и готовая продукция в массовом и серийном производстве оценивается одним их двух способов:

- в сумме прямых затрат без включения косвенных затрат;

- в сумме плановых (нормативных) затрат.

Первый способ предусматривает, что в состав НЗП и готовой продукции включают только прямые расходы. Их перечень утверждают в качестве элемента бухгалтерской учетной политики организации.

Второй способ предполагает, что каждую единицу готовой продукции отражают по плановой цене. Плановые (нормативные) затраты устанавливаются организацией исходя из нормальных (обычно необходимых) объемов использования сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых и других ресурсов в условиях нормальной загрузки производственных мощностей. Они подлежат регулярному пересмотру в соответствии с текущими условиями производства (п. 27 ФСБУ 5/2019).

Возникающие разницы между фактической себестоимостью НЗП и готовой продукции и плановыми (нормативными) затратами нужно включать в себестоимость продаж в отчетном периоде, в котором указанные разницы были выявлены (п. 27 ФСБУ 5/2019).

При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.

Выбранные способы оценки незавершенного производства и готовой продукции необходимо закрепить в учетной политике организации.

Отметим, методология бухгалтерского учета запасов в виде незавершенного производства в нормативных актах не регламентирована. Считаем возможным установить используемые для отражения таких активов счета бухгалтерского учета в рабочем плане счетов организации.

Так, затраты в незавершенном производстве можно учитывать по дебету счета 20 "Основное производство", счета 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" по видам выпускаемой продукции и по статьям затрат в корреспонденции со счетами 02 "Амортизация основных средств", 10 "Материалы", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и другими счетами.

В общем случае, бухгалтерские записи по учету материалов в виде незавершенного производства могут быть следующими:

Дебет	Кредит	Описание
20 (23, 29)	10 (02, 70, 69...)	отражены прямые затраты, связанные с изготовлением материалов
20 (23, 29)	25	отражены косвенные затраты, связанные с изготовлением материалов

После завершения процесса производства и получения готовой продукции себестоимость материалов списывается на счет 43 "Готовая продукция" или на счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", если организация его использует.

Отметим, Планом счетов и Инструкцией предусмотрено два счета, предназначенных для учета готовой продукции:

- счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)";

- счет 43 "Готовая продукция"

Если организация принимает решение учитывать готовую продукцию по фактической себестоимости, то учет осуществляется только с использованием счета 43. В этом случае принятие к бухгалтерскому учету готовой продукции отражается по дебету счета 43 "Готовая продукция" в корреспонденции со счетами учета затрат (20, 23, 29):

Дебет	Кредит	Описание
43	20 (23, 29)	готовая продукция принята к учету

Если же готовая продукция учитывается по нормативной (плановой себестоимости) возможны два варианты учета: с использованием счета 40 и без его применения. Решение об использовании счета 40 должно найти отражение в учетной политике организации.

В случае если учет готовой продукции осуществляется с использованием счета 40, то по дебету счета 40 отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг в корреспонденции со счетами учета затрат (20, 23, 29); по кредиту - нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг, в корреспонденции со счетами 43, 90 и др. На последнее число месяца путем сопоставлением дебетового и кредитового оборотов выявляется отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости.

Если нормативная себестоимость оказывается выше фактической, то возникшая разница (экономия) сторнируется по кредиту счета 40 и дебету счета 90. Если же на конец месяца образуется перерасход (превышение фактической себестоимости над нормативной) его сумма списывается со счета 40 в дебет счета 90 дополнительной записью.

Если учет готовой продукции осуществляется без использования счета 40, то при таком варианте учета для отражения отклонений к счету 43 следует открыть отдельный субсчет "Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости".

Как учитываются побочные материалы, созданные в организации?

Также материалы, созданные силами организации, могут производиться в виде побочных продуктов, полученных одновременно с основной продукцией. В данном случае порядок формирования их себестоимости имеет свои особенности. Отметим, что ФСБУ 5/2019 не предусматривает правил учета побочных продуктов.

Однако МСФО (IAS) 2 "Запасы", введенный в действие на территории РФ приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н (далее - МСФО (IFRS) 2), регулирует порядок учета побочных продуктов.

Так, в п. 14 МСФО (IFRS) 2 указано, что в процессе производства может одновременно производиться более одного продукта. Это происходит, например, при производстве совместно производимых продуктов или основного продукта и побочного продукта. Если затраты на переработку каждого продукта не могут быть идентифицированы отдельно, они распределяются между продуктами на пропорциональной и последовательной основе. Большинство побочных продуктов по своей природе не являются существенными. В подобных случаях они часто оцениваются по чистой возможной цене продажи, и эта стоимость вычитается из себестоимости основного продукта.

Под чистой возможной ценой продажи понимается расчетная цена продажи в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи (п. 6 МСФО (IAS) 2).

Примечание

Так как ФСБУ 5/5019 не предусматривает учета побочных продуктов, а МСФО (IFRS) 2 устанавливает такой порядок, то считаем, что в данном случае необходимо руководствоваться п. 7.1 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации" (утв. приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н). А именно, в случае если по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета в федеральных стандартах бухгалтерского учета не установлены способы ведения учета, то организация разрабатывает соответствующий способ исходя из требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами. При этом организация использует последовательно следующие документы:

а) международные стандарты финансовой отчетности;

б) положения федеральных и (или) отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным и (или) связанным вопросам;

в) рекомендации в области бухгалтерского учета.

Таким образом, в соответствии с нормами МСФО (IFRS) 2 стоимость материалов, как побочного продукта, полученного в процессе производства основной продукции, может определяться по цене их возможной продажи за вычетом расчетных затрат на подготовку материалов к реализации.

Побочную продукцию можно учитывать в бухгалтерском учете на счете 10 "Материалы" с использованием субсчета 10-6 "Прочие материалы".

Бухгалтерские проводки по учету и продаже материалов, учитываемых в виде побочной продукции основного производства, могут быть следующими:

Дебет	Кредит	Описание
10, субсчет "Прочие материалы"	20	оприходованы материалы как побочные продукты основного производства
10, субсчет "Прочие материалы"	60 (76)	отражены расходы на подготовку материалов к реализации
62	91, субсчет "Прочие доходы"	реализованы материалы
91, субсчет "Прочие расходы"	10, субсчет "Прочие материалы"	списана себестоимость реализованных материалов
91, субсчет "Прочие расходы"	68, субсчет "НДС"	начислен НДС с реализации материалов

Как учитывать продукцию сельского, лесного и рыбного хозяйства собственного производства?

Обратите внимание, ФСБУ 5/2019 особо выделяет продукцию сельского, лесного и рыбного хозяйства собственного производства среди остальных запасов.

Так, п. 19 ФСБУ 5/2019 устанавливает, что продукцию сельского, лесного и рыбного хозяйства собственного производства, а также товары, торгуемые на организованных торгах, допускается оценивать при признании по справедливой стоимости.

Для целей ФСБУ 5/2019 справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости", введенным в действие на территории РФ приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н (далее - МСФО (IFRS) 13).

В соответствии с п. 9 МСФО (IFRS) 13 справедливая стоимость - цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки.

То есть, материалы, полученные организацией при осуществлении основной деятельности, и представляющие собой продукцию сельского, лесного или рыбного хозяйства собственного производства, оцениваются по цене возможной продажи.

Какими документами оформляется создание материалов в организации?

Принятие на учет материалов, созданных силами организации, оформляется первичными документами.

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, далее - Закон N 402-ФЗ). Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения форм первичных учетных документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных форм организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

В качестве первичных документов, являющихся основанием для принятия к учету материалов, изготовленных собственными силами организации, могут использоваться:

- лимитно-заборные карты (может быть разработана на основе формы N М-8);

- требования-накладные (может быть разработана на основе формы N М-11);

- накладные на отпуск материалов на сторону (может быть разработана на основе формы N М-15);

- акты расхода, расчетно-платежные ведомости и другие документы, подтверждающие расходы, произведенные в ходе изготовления материалов;

- приходный ордер (может быть разработан на основе формы N М-4).

На основании приходного ордера заполняется карточка учета материалов (форма может быть разработана на основе унифицированной формы N М-17).

Тема

Бухгалтерский учет поступления материалов с 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019

См. также

Бухгалтерский учет приобретения материалов за плату c 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019

Бухгалтерский учет поступления материалов по договору мены c 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019

Бухгалтерский учет безвозмездного поступления материалов c 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019

Бухгалтерский учет поступления материалов в качестве вклада в уставный капитал c 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019

Бухгалтерский учет материалов, полученных в результате ликвидации основных средств c 1 января 2021 года в соответствии с ФСБУ 5/2019

Бухгалтерский учет материалов, созданных силами организации, до 31 декабря 2020 года в соответствии с ПБУ 5/01

Формы документов

Пример заполнения приходного ордера (форма N М-4)

Пример заполнения акта о приёмке материалов (форма N М-7)

Пример заполнения Лимитно-заборной карты (форма N М-8)

Пример заполнения Требования-накладной (форма N М-11)

Пример заполнения Накладной на отпуск материалов на сторону (форма N М-15)

Пример заполнения Карточки учета материалов (Форма N М-17)