Налоговая база по НДФЛ при получении процентов по вкладам в российских банках
Согласно ст. 214.2 НК РФ при получении доходов в виде процентов по рублевым вкладам в российских банках, налоговая база определяется как превышение суммы процентов, начисленной в соответствии с условиями договора, над суммой процентов, рассчитанной исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на 5 процентных пунктов, действующей в течение периода, за который начислены указанные проценты.
Обратите также внимание на письмо Минфина России от 02.02.2016 N 03-04-05/4870, в котором разъяснен порядок применения этих норм в периоде с 15 декабря 2014 года по 31 декабря 2015 года и в остальное время.
Примечание
С 1 января 2016 года значение ставки рефинансирования приравнено к значению ключевой ставки Банка России (Указание Банка России от 11.12.2015 N 3894-У).
Аналогичным образом определяется налоговая база по НДФЛ в виде платы за использование денежных средств членов кредитного потребительского кооператива (пайщиков), процентов за использование сельскохозяйственным кредитным потребительским кооперативом (СКПК) средств, привлекаемых в форме займов от членов или ассоциированных членов сельскохозяйственного кредитного потребительского кооператива (ст. 214.2.1 НК РФ, письма Минфина России от 05.08.2011 N 03-04-05/3-549, от 24.12.2010 N 03-04-05/6-742).
Пример
Гражданин внес в банк вклад 100 000 руб. под 13,5% годовых на 90 дней, ставка рефинансирования ЦБ РФ в этом периоде не менялась и составляла 8% годовых. Рассчитаем процентный доход физлица по договору:
100 000 руб. х 13,5% : 365 дн. х 90 дн. = 3328,77 руб.
Проценты, рассчитанные исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на 5%:
100 000 руб. х (8% + 5%) : 365 дн. х 90 дн. = 3205,48 руб.
Налогооблагаемый доход составит:
3328,77 руб. - 3205,48 руб. = 123,29 руб.
Доходы в виде процентов, получаемых по вкладам в иностранной валюте, определяются как превышение суммы процентов, начисленной в соответствии с условиями договора, над суммой процентов по ставке 9% годовых, если иное не предусмотрено главой 23 НК РФ (см. также письма Минфина России от 27.10.2011 N 03-04-05/6-807, от 07.06.2011 N 03-04-05/6-398, от 22.04.2009 N 03-04-06-01/103 и др.).
До 1 января 2016 года, по мнению Минфина России, положения ст. 214.2 НК РФ применялись в отношении доходов в виде процентов по вкладам в банках независимо от места их нахождения (в РФ или за ее пределами) (см. письма Минфина России от 12.03.2010 N 03-04-05/6-95 и от 20.01.2010 N 03-04-05/6-10). С 1 января 2016 года эти нормы относятся только ко вкладам в банках, расположенных на территории РФ, о чем теперь прямо указано в названии и тексте ст. 214.2 НК РФ.
Отметим, что и ранее ФНС России в письме от 04.04.2013 N ЕД-4-3/5990 сообщала, что судебная практика по этому вопросу основывается на том, что согласно п. 2 ст. 11 НК РФ для целей НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах понятие "банки" ("банк") включает в себя коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию ЦБ РФ. Таким образом, критерием, определяющим относимость кредитной организации к банкам для целей налогообложения, судами признается наличие (отсутствие) у организации-источника дохода лицензии Банка России. Поэтому суды приходят к выводу, что доходы физических лиц - налоговых резидентов РФ в виде процентов, полученных от размещения денежных средств на условиях возвратности и платности в кредитных и иных организациях, созданных в соответствии с законодательством зарубежных стран, расположенных за пределами РФ и не имеющих соответствующей лицензии Банка России, не подпадают под действие ст. 214.2 НК РФ и подлежат обложению НДФЛ в полном объеме по ставке 13%. Такая позиция изложена, в частности, в апелляционном определении Московского городского суда от 30.11.2012 по делу N 11-25333.
Доходы в виде процентов по вкладам в банках, превышающие предельные размеры, установленные ст. 214.2 НК РФ, облагаются по ставке НДФЛ 35%. Исчисление и уплата налога осуществляется банками, выплачивающими доход (налоговыми агентами). При этом датой фактического получения дохода в денежной форме является дата выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках (пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ, см. также постановление АС Московского округа от 22.09.2014 N Ф05-9852/14, письмо Минфина России от 16.05.2011 N 03-04-05/6-356).
По мнению Минфина России, все рассмотренные правила следует применять к процентным доходам по вкладам в банках независимо от того, зарегистрированы физические лица, получающие такие доходы, в качестве индивидуальных предпринимателей или нет (см. письмо от 08.10.2015 N 03-04-06/57504).
С 1 января 2016 года при определении налоговой базы по НДФЛ не учитываются доходы в виде процентов по рублевым вкладам, которые на дату заключения договора либо продления договора были установлены в размере, не превышающем действующую ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на 5 процентных пунктов, при условии, что в течение периода начисления процентов размер процентов по вкладу не повышался и с момента, когда процентная ставка по рублевому вкладу превысила ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на 5 процентных пунктов, прошло не более трех лет (п. 2 ст. 214.2 НК РФ).
История вопроса
До 1 января 2016 года доходы в виде процентов, получаемых налогоплательщиками по вкладам в банках, находящихся на территории РФ, если проценты по рублевым вкладам выплачивались в пределах сумм, рассчитанных исходя из действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной на 5 процентных пунктов, в течение периода, за который начислены указанные проценты, не подлежали обложению НДФЛ на основании абзаца второго п. 27 ст. 217 НК РФ. В соответствии с абзацем четвертым п. 27 ст. 217 НК РФ освобождались от налогообложения доходы в виде процентов по рублевым вкладам, которые на дату заключения договора либо продления договора были установлены в размере, не превышающем действующую ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную на 5 процентных пунктов, при условии, что в течение периода начисления процентов размер процентов но вкладу не повышался и с момента, когда процентная ставка по рублевому вкладу превысила ставку рефинансирования, увеличенную на 5 процентных пунктов, прошло не более трех лет. Кроме того, п. 27 ст. 217 НК РФ был дополнен абзацем пятым, в соответствии с которым в отношении доходов в виде процентов, получаемых налогоплательщиками по вкладам в банках, находящихся на территории РФ, в период с 15 декабря 2014 года по 31 декабря 2015 года при расчете предельных сумм ставка рефинансирования увеличивалась на 10 процентных пунктов. О применении этих положений см. письма Минфина России от 06.05.2015 N 03-04-05/25995, от 31.03.2015 N 03-04-07/17809. С 1 января 2016 года эти нормы утратили силу.
При этом в порядок определения налоговой базы по доходам в виде процентов по вкладам в банках соответствующие изменения Федеральным законом от 29.12.2014 N 462-ФЗ не были внесены. Также не были внесены изменения в п. 27.1 ст. 217 НК РФ, которым была установлена аналогичная льгота для доходов в виде платы за использование денежных средств членов кредитного потребительского кооператива (КПК) (пайщиков), процентов за использование сельскохозяйственным кредитным потребительским кооперативом (СКПК) средств, привлекаемых в форме займов от членов СКПК или ассоциированных членов СК
