Энциклопедия решений. Устранение двойного налогообложения по НДФЛ физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ (ноябрь 2024)

Устранение двойного налогообложения по НДФЛ физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ

Объектом налогообложения НДФЛ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, признается доход, полученный ими от источников в РФ (п. 2 ст. 209 НК РФ).

Примечание

Непризнание налогоплательщика налоговым резидентом РФ согласно ст. 209 НК РФ исключает налогообложение в России доходов, полученных им в соответствующих налоговых периодах от источников за пределами РФ (см. ст. 208 НК РФ). При этом большинство доходов, полученных им от источников в РФ, в этом случае будет облагаться НДФЛ по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). Также следует учитывать, что лица, не являющиеся налоговыми резидентами РФ, не вправе претендовать на уменьшение налоговой базы на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ (пункты 3, 4 ст. 210 НК РФ).

Если международным договором РФ установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами, то применяются правила и нормы международных договоров РФ (ст. 7 НК РФ).

См. справку о двусторонних международных договорах РФ об избежании двойного налогообложения.

С 1 января 2016 года законодательно установлены возможность и порядок участия налоговых агентов в механизме устранения двойного налогообложения доходов физических лиц, являющихся налоговыми резидентами иностранных государств. В п. 5 ст. 232 НК РФ установлено, что если международным договором РФ по вопросам налогообложения предусмотрено полное или частичное освобождение от налогообложения в РФ каких-либо видов доходов физических лиц, являющихся налоговыми резидентами иностранного государства, с которым заключен такой договор, освобождение от уплаты (удержания) налога у источника выплаты дохода в РФ либо возврат ранее удержанного налога в Российской Федерации производится в порядке, установленном пунктами 6 - 9 ст. 232 НК РФ.

Так, согласно п. 6 ст. 232 НК РФ налоговый агент при выплате дохода физическому лицу не удерживает НДФЛ (или удерживает его в ином размере, чем предусмотрено положениями НК РФ) в случае, если это физическое лицо является налоговым резидентом иностранного государства, с которым Россией заключен международный договор по вопросам налогообложения, предусматривающий полное или частичное освобождение от налогообложения в РФ соответствующего вида дохода. Для подтверждения статуса налогового резидента иностранного государства физическое лицо вправе представить налоговому агенту - источнику дохода паспорт иностранного гражданина либо иной документ, установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором РФ в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина.

Если эти документы не позволяют подтвердить наличие у иностранного гражданина статуса налогового резидента иностранного государства, с которым РФ заключен международный договор по вопросам налогообложения, на основании которого производится освобождение, налоговый агент запрашивает у физического лица официальное подтверждение его статуса налогового резидента иностранного государства. Подтверждение должно быть выдано компетентным органом соответствующего иностранного государства, уполномоченным на выдачу таких подтверждений на основании международного договора РФ по вопросам налогообложения. Если такое подтверждение составлено на иностранном языке, физическим лицом представляется и его нотариально заверенный перевод на русский язык.

Положение п. 6 ст. 232 НК РФ об официальном подтверждении статуса налогового резидента иностранного государства одинаково применяется как в отношении иностранных, так и российских граждан. Особый порядок подтверждения статуса налогового резидента иностранного государства для граждан РФ не предусмотрен (см. письмо Минфина России от 16.01.2017 N 03-04-06/1261).

Если подтверждение статуса налогового резидента иностранного государства, указанное в п. 6 ст. 232 НК РФ, представлено физическим лицом налоговому агенту после даты выплаты дохода, подлежащего освобождению от налогообложения, и удержания налога с такого дохода, то налоговый агент осуществляет возврат удержанного налога в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 231 НК РФ (п. 7 ст. 232 НК РФ).

На основании п. 8 ст. 232 НК РФ сведения об иностранных физических лицах и о выплаченных им доходах, с которых на основании международного договора РФ не был удержан НДФЛ, о суммах налога, возвращенных налоговым агентом, представляются таким налоговым агентом в налоговый орган по месту своего учета в тридцатидневный срок с даты выплаты дохода. Поскольку НК РФ не регламентирована форма подачи сведений, они могут представляться налоговыми агентами в произвольной форме. Сведения должны позволять идентифицировать налогоплательщика, вид выплаченных доходов, суммы выплаченных доходов и даты их выплаты. К таким сведениям относятся в том числе паспортные данные, указание на гражданство (см. также письмо ФНС России от 13.04.2016 N БС-4-11/6417@). Отметим, что форма справки 2-НДФЛ во всех отношениях соответствует этим требованиям.

Обратите внимание, что а отражение доходов иностранных физлиц, не подлежащих налогообложению в РФ в силу международного договора, в расчете по форме 6-НДФЛ не требуется.

Согласно п. 9 ст. 232 НК РФ при отсутствии налогового агента на дату получения физическим лицом подтверждения статуса налогового резидента иностранного государства, дающего право на освобождение от уплаты налога, физическое лицо вправе представить подтверждение статуса налогового резидента иностранного государства и его нотариально заверенный перевод на русский язык вместе с заявлением на возврат НДФЛ, налоговой декларацией и документами, подтверждающими удержание налога и основания для его возврата, в налоговый орган по месту жительства (месту пребывания) физического лица в РФ, а в случае отсутствия места жительства (места пребывания) физического лица в Российской Федерации в налоговый орган по месту учета налогового агента. Возврат НДФЛ производится налоговым органом в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

Примечание

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 02.02.2017 N 03-04-05/5590, положения п. 9 ст. 232 НК РФ применимы также в случае, если доход получен налоговым резидентом иностранного государства от гражданина РФ, не являющегося налоговым агентом и не имеющим возможности при выплате дохода удержать НДФЛ. То есть, физическое лицо вправе представить подтверждение статуса налогового резидента иностранного государства и его нотариально заверенный перевод на русский язык вместе с налоговой декларацией в налоговый орган по месту жительства (месту пребывания) физического лица в Российской Федерации.

Напомним, что с 1 июля 2015 года заявление о возврате излишне уплаченного налога может быть представлено через личный кабинет налогоплательщика. Соответствующие изменения внесены в п. 4 ст. 78 НК РФ. Заявление о возврате налога подается по форме, утвержденной приказом ФНС России от 14.02.2017 N ММВ-7-8/182@.

Примечание

По мнению представителей налоговой службы (см. письма ФНС России от 29.10.2015 N ОА-3-17/4072@, от 11.12.2015 N ОА-3-17/4698@ и др.), сам по себе факт нахождения физического лица в РФ менее 183 календарных дней в течение налогового периода (календарного года), не приводит к автоматической утрате статуса налогового резидента Российской Федерации. По крайней мере, это относится к гражданам РФ, работающим за границей.

Это мнение ФНС основано на положениях международных договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения. В них сказано, что физическое лицо может рассматриваться в качестве налогового резидента России, если оно располагает в ней постоянным жилищем. При этом наличие постоянного жилища подтверждается фактом нахождения жилого объекта в собственности, либо действующей постоянной регистрацией по месту жительства в РФ.

При этом распределение налоговых прав договаривающихся государств в отношении доходов от работы производится на основании положений специальных статей упомянутых выше договоров, аналогичных содержащимся в ст. 14 Типового соглашения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 24.02.2010 N 84 (то есть все равно с учетом срока пребывания в 183 дня).

Отметим, что изначально подобные разъяснения касались только определения резиденства РФ в целях исполнения физлицами обязанностей контролирующих лиц КИК (см., например, письмо ФНС России от 12.02.2015 N СА-3-14/460).

Тема

Исчисление, декларирование, уплата НДФЛ

См. также

Подтверждение статуса резидента (нерезидента) РФ (для физических лиц)

Подтверждение резидентства РФ во избежание двойного налогообложения по НДФЛ

Доходы, полученные от источников в РФ, в целях НДФЛ

Самостоятельное исчисление и уплата НДФЛ физическими лицами, не являющимися ИП

Исчисление и уплата НДФЛ налоговыми агентами

Перечисление налоговыми агентами удержанного НДФЛ в бюджет. Сроки уплаты

Декларация по НДФЛ (форма 3-НДФЛ)

Представление налоговыми агентами расчета исчисленных и удержанных сумм НДФЛ по форме 6-НДФЛ

Представление налоговыми агентами сведений о доходах физлиц и удержанном налоге по форме 2-НДФЛ

Энциклопедия судебной практики