Энциклопедия решений. Условия освобождения от ответственности по ст. 122 НК РФ при одновременном представлении нескольких уточненных деклараций (ноябрь 2024)

Условия освобождения от ответственности по ст. 122 НК РФ при одновременном представлении нескольких уточненных деклараций

В некоторых случаях налогоплательщик вынужден представлять уточненные декларации за несколько налоговых периодов одновременно. Чаще всего это происходит при представлении налоговых деклараций по НДС. Причем по одним декларациям сумма налога может быть заявлена к уменьшению, по сравнению с ранее поданными (что приводит к возникновению переплаты), а по другим - к доначислению (что приводит к возникновению у налогоплательщика соответствующей недоимки).

Рассчитывая на зачет переплаты, налогоплательщик нередко считает ненужным производить в таком случае доплату налога и пеней, не учитывая при этом основные положения НК РФ, регулирующие порядок зачета налоговых платежей.

Так, например, решение о зачете НДС производится налоговым органом только после проведения камеральной проверки обоснованности заявленных к возмещению в налоговой декларации сумм налога (п. 1, п. 7 ст. 176 НК РФ).

В отличие от указанной статьи, ст. 78 НК РФ, регулируя общий порядок зачета суммы излишне уплаченного налога, согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в п. 11 Информационного письма от 22.12.2005 N 98, не определяет процедуры признания соответствующих сумм в качестве излишне уплаченных, а также не устанавливает сроков, в течение которых налоговым органом должна быть осуществлена проверка заявления налогоплательщика о наличии излишне уплаченной суммы налога. При этом установление факта излишней уплаты налоговых платежей может быть осуществлено налоговым органом в ходе камеральной налоговой проверки.

В связи с этим существующий в настоящее время порядок позволяет налоговым органам осуществлять зачет излишне уплаченных сумм налогов не ранее завершения сроков камеральной налоговой проверки (см., например, письмо Минфина России от 07.09.2011 N 03-02-07/1-317).

Поэтому рассчитывать на зачет налога в момент подачи налоговых деклараций, представляемых за несколько налоговых периодов одновременно, содержащих суммы как к доначислению, так и к уменьшению, ошибочно.

Правомерность такого подхода подтверждается и судебной практикой.

Так, в силу правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 19.01.2010 N 11822/09 зачесть переплату в счет недоимки по уплате налога возможно только при условии, что указанная переплата фактически подтверждена на момент выявления недоимки. При этом судьи указали на то, что из налогового законодательства не вытекает обязанность налогового органа одновременно осуществлять камеральную проверку уточненных налоговых деклараций за разные налоговые периоды даже в том случае, если они поданы в одно и то же время.

В связи с этим, при одновременной подаче налогоплательщиком в налоговый орган уточненных налоговых деклараций к возмещению и доплате недоимка по налогу может возникнуть в случае, если к моменту подачи уточненной декларации к уплате не завершена камеральная налоговая проверка декларации, в которой заявлено уменьшение налога (или право на возмещение налога в случае представления налоговых деклараций по НДС).

Нижестоящие суды придерживаются вышеизложенной позиции ВАС РФ (см., например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 17.04.2012 N Ф08-1205/12, ФАС Западно-Сибирского округа от 25.07.2012 N Ф04-3156/12).

Отметим, что ранее Президиум ВАС РФ по рассматриваемому вопросу высказывал иное мнение, указывая, что налогоплательщик не должен нести ответственность по ст. 122 НК РФ при одновременном представлении деклараций, в которых сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета, перекрывает такую же сумму налога, исчисленную к уплате в бюджет (постановление Президиума ВАС РФ от 28.01.2008 N 11538/07).

Тем не менее, исходя из изложенного, с учетом изменившейся позиции Президиума ВАС РФ 2010 года, полагаем, что во избежание привлечения к ответственности, налогоплательщику необходимо либо соблюсти требования п. 4 ст. 81 НК РФ, уплатив сумму недоимки и соответствующие пени в бюджет до момента представления уточненных налоговых деклараций, либо следует отложить представление уточненных деклараций, в которых заявлена сумма к уплате, до момента подтверждения налоговым органом наличия переплаты и ее размера.

Тема

Ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора, страховых взносов) (ст. 122 НК РФ)

См. также

Действия (бездействие) налогоплательщика, являющиеся основанием для привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ

Порядок освобождения от ответственности, предусмотренной ст. 120, ст. 122, ст. 123 НК РФ, при представлении уточненной декларации